Об уступке прав требования по расчетным сделкам СВОП

Ответ

Оказываем помощь в предоставлении услуги

экспресс-аудита, и оперативном получении 

аудиторского заключения. +7906-045-85-75

Ответ:

Согласно пункту 23 статьи 2 Закона № 39-ФЗ[1] производный финансовый инструмент - договор (за исключением договора репо, а также опционного договора, заключенного с физическим лицом в связи с исполнением им трудовых обязанностей на основании трудового договора или в связи с участием физического лица в органах управления хозяйственного общества), предусматривающий одну или несколько из следующих обязанностей:

- обязанность сторон или стороны договора периодически или единовременно уплачивать денежные суммы, в том числе в случае предъявления требований другой стороной, в зависимости от изменения цен на товары, ценные бумаги, курса соответствующей валюты, величины процентных ставок, уровня инфляции, значений, рассчитываемых на основании цен производных финансовых инструментов, значений показателей, составляющих официальную статистическую информацию, значений физических, биологических и (или) химических показателей состояния окружающей среды, от наступления обстоятельства, свидетельствующего о неисполнении или ненадлежащем исполнении одним или несколькими юридическими лицами, государствами или муниципальными образованиями своих обязанностей (за исключением договора поручительства и договора страхования), либо иного обстоятельства или иных показателей, которые предусмотрены федеральным законом или нормативными актами Центрального банка РФ (далее - Банк России) и относительно которых неизвестно, наступят они или нет, а также от изменения значений, рассчитываемых на основании одного или совокупности нескольких указанных в настоящем пункте показателей. При этом такой договор может также предусматривать обязанность сторон или стороны договора передать другой стороне ценные бумаги, товар или валюту либо обязанность заключить договор, являющийся производным финансовым инструментом;

- обязанность сторон или стороны на условиях, определенных при заключении договора, в случае предъявления требования другой стороной купить или продать ценные бумаги, валюту или товар либо заключить договор, являющийся производным финансовым инструментом;

- обязанность одной стороны передать ценные бумаги, валюту или товар в собственность другой стороне не ранее третьего дня после дня заключения договора, обязанность другой стороны принять и оплатить указанное имущество и указание на то, что такой договор является производным финансовым инструментом.

Пунктом 5 Указаний Банка России «О видах производных финансовых инструментов» от 16.02.15 № 3565-У своп-договор рассматривается в качестве одного из видов ПФИ, которым признается:

- договор, предусматривающий обязанность стороны или сторон договора периодически и (или) единовременно уплачивать денежные суммы в зависимости от изменения цен (значений) базисного актива и (или) наступления обстоятельства, являющегося базисным активом. В случае если такая обязанность установлена для каждой из сторон, она определяется на основании различных базисных активов или различных значений базисного актива (правил определения значений базисного актива). При этом обязанность стороны договора уплачивать денежные суммы может определяться на основании фиксированного значения базисного актива, установленного договором;

- договор (за исключением договора репо), предусматривающий обязанность одной стороны передать валюту, ценные бумаги или товар в собственность второй стороне и обязанность второй стороны принять и оплатить валюту, ценные бумаги или товар, а также обязанность второй стороны передать валюту, ценные бумаги или товар в собственность первой стороне не ранее третьего дня после дня заключения договора и обязанность первой стороны принять и оплатить валюту, ценные бумаги или товар. Данный договор должен иметь указание на то, что он является производным финансовым инструментом, или предусматривать обязанность стороны или сторон договора периодически и (или) единовременно уплачивать денежные суммы в зависимости от изменения цен (значений) базисного актива и (или) наступления обстоятельства, являющегося базисным активом, и (или) от фиксированных в договоре цен (значений) базисного актива. При этом определение обязанности каждой из сторон договора уплачивать денежные суммы осуществляется в соответствии с условиями договора на основании различных базисных активов или различных значений базисного актива (правил определения значений базисного актива);

- договор, предусматривающий обязанность стороны или сторон договора периодически и (или) единовременно уплачивать денежные суммы в зависимости от наступления обстоятельства, являющегося кредитным событием.

Своп-договор помимо условий, установленных абзацами вторым и четвертым настоящего пункта, может также предусматривать одно из следующих условий:

- обязанность сторон или стороны своп-договора передать, в том числе на периодической основе, другой стороне ценные бумаги, валюту или товар, являющиеся базисным активом, или иные ценные бумаги, или права (требования), в том числе путем заключения стороной (сторонами) своп-договора и (или) лицом (лицами), в интересах которого (которых) был заключен своп-договор, договора купли-продажи ценных бумаг, договора купли-продажи иностранной валюты, договора поставки товара, договора уступки прав (требований);

- обязанность сторон своп-договора заключить договор, являющийся производным финансовым инструментом и составляющий базисный актив.

Своп-договор, предусматривающий обязанность, установленную абзацем третьим или шестым настоящего пункта, если иное не установлено условиями своп-договора, является поставочным договором. Иные своп-договоры являются расчетными договорами.

В рассматриваемом нами случае между Организацией и Банком заключаются сделки расчетный товарный СВОП (далее - РТС), базисным активом которого является уголь. При этом поставка актива не осуществляется.

По сделке РТС у одной из сторон возникают обязательства по оплате плавающей суммы (у Организации), определенной на дату окончания расчетного периода, у другой стороны возникает обязательство по оплате фиксированной суммы (у Банка). При этом допускается применение платежного неттинга[2].

Кроме того, у каждой из сторон могут возникнуть обязательства по уплате маржевых сумм в течение срока действия сделки.

Из постановки вопроса следует, что Организация планирует заключить договор уступки всех прав и обязательств по сделкам РТС, т.е. будут уступлены права на получение фиксированной суммы и маржевых сумм, а также и обязательства по уплате плавающей суммы, маржевых сумм.

В соответствии с пунктов 1 и 2 статьи 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее на основании обязательства кредитору, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или может перейти к другому лицу на основании закона.

Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором.

Статьей 383 ГК РФ установлено, что не допускается переход к другому лицу прав, неразрывно связанных с личностью кредитора, в частности требований об алиментах и о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью.

Если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на проценты (пункт 1 статьи 384 ГК РФ).

В силу пунктов 1 и 2 статьи 388 ГК РФ уступка требования кредитором (цедентом) другому лицу (цессионарию) допускается, если она не противоречит закону.

Не допускается без согласия должника уступка требования по обязательству, в котором личность кредитора имеет существенное значение для должника.

Уступка требования, основанного на сделке, совершенной в простой письменной или нотариальной форме, должна быть совершена в соответствующей письменной форме (пункт 1 статьи 389 ГК РФ).

На основании пунктов 1 и 3 статьи 389.1 ГК РФ взаимные права и обязанности цедента и цессионария определяются настоящим Кодексом и договором между ними, на основании которого производится уступка.

Если иное не предусмотрено договором, цедент обязан передать цессионарию все полученное от должника в счет уступленного требования.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 391 ГК РФ перевод долга с должника на другое лицо может быть произведен по соглашению между первоначальным должником и новым должником.

Перевод должником своего долга на другое лицо допускается с согласия кредитора и при отсутствии такого согласия является ничтожным.

Кредитор может осуществлять в отношении нового должника все права по обязательству, если иное не предусмотрено законом, договором или не вытекает из существа обязательства (пункт 1 статьи 392.1 ГК РФ).

Статьей 392.3 ГК РФ установлено, что в случае одновременной передачи стороной всех прав и обязанностей по договору другому лицу (передача договора) к сделке по передаче соответственно применяются правила об уступке требования и о переводе долга.

Из приведенных норм следует, что действующим законодательством допускается передача всех прав и обязанностей по договору, в связи с чем, к такому договору применяются положения об уступке требования и переводе долга.

При этом договор об уступке прав и переводе долга должен быть совершен в той же форме, в которой был совершен первоначальный договор.

Договор об уступке права может быть заключен без согласия должника в случае, если личность должника не имеет существенного значения или если иное не предусмотрено договором. В этом случае сторонам договора уступки следует уведомить должника о состоявшейся уступке.

Перевод долга от одного должника к другому может быть осуществлен только с согласия кредитора.

Кроме того, нормами гражданского законодательства не ограничены виды передаваемых по договору уступки прав и обязанностей, в связи с чем, считаем, что права и обязанности по сделке СВОП могут быть переданы на основании договора уступки при условии, что сторонами сделки будут выполнены требования, приведенные выше.

В рассматриваемом нами случае сделки СВОП заключаются на основании Стандартной документации, которой регламентируется порядок заключения внебиржевых сделок с производными финансовыми инструментами срочных сделок.

Стандартная документация разработана Саморегулируемой (некоммерческой) организацией «Национальная ассоциация участников фондового рынка» (НАУФОР), Национальной Валютной Ассоциацией и Ассоциацией российских банков и опубликована на сайте https://naufor.ru/, которая включает, в частности:

- примерные условия договора о срочных сделках на финансовых рынках (далее - Примерные условия договора);

- стандартные условия договора о порядке уплаты плавающих маржевых сумм (далее - Стандартные условия).

Согласно пункту 8.3 Примерных условий договора сторона не вправе уступать, передавать, отчуждать или иным образом распоряжаться правами (требованиями), принадлежащими ей на основании Генерального соглашения, без предварительного письменного согласия другой Стороны, за исключением уступки Ненарушившей стороной требований в отношении Суммы денежного обязательства при прекращении в случае досрочного прекращения обязательств по Сделкам.

Из приведенных условий следует, что с согласия второй стороны уступка прав по сделке СВОП допускается.

Кроме того, Стандартной документацией не предусмотрено каких-либо ограничений в отношении стороны сделки, с которой может быть заключено Генеральное соглашение.

Отсутствуют запреты, ограничения в отношении сторон, которым может быть уступлены права требования по сделкам СВОП.

На основании изложенного, считаем, что с согласия другой стороны Организация вправе уступить все права и обязанности по сделкам СВОП третьему лицу на основании договора уступки.

НДС

В соответствии с подпунктом 30 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ операции по уступке (переуступке) прав (требований) по обязательствам, возникающим на основании производных финансовых инструментов, реализация которых освобождается от налогообложения согласно подпункту 12 настоящего пункта.

Подпунктом 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ установлено, что  не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ долей в уставном (складочном) капитале организаций, долей в праве собственности на общее имущество участников договора инвестиционного товарищества, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и производных финансовых инструментов, за исключением базисного актива производных финансовых инструментов, подлежащего налогообложению НДС.

В целях настоящей главы под реализацией производного финансового инструмента понимается реализация его базисного актива, а также уплата сумм премий по контракту, сумм вариационной маржи, иные периодические или разовые выплаты сторон производного финансового инструмента, которые не являются в соответствии с условиями производного финансового инструмента оплатой базисного актива.

Определение производных финансовых инструментов, а также их базисного актива осуществляется в соответствии с пунктом 1 статьи 301 НК РФ.

В рассматриваемом нами договор уступки заключается в отношении расчетного товарного СВОП, реализация которого освобождена от налогообложения НДС в силу подпункта 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

На основании приведенных норм считаем, что операция по уступке прав по расчетным товарным СВОП не подлежит налогообложению НДС.

Бухгалтерский учет

Законодательство по бухгалтерскому учету прямо не регламентирует порядок отражения операций, связанный с уступкой прав требований и переводом долга, в частности по сделкам СВОП.

В связи с чем, считаем, что в  рассматриваемом нами случае следует руководствоваться общими нормами. 

В соответствии с пунктом 2 ПБУ 9/99[3] доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Если условиями договора уступки будет предусмотрена выплата вознаграждения в адрес Организации, то такое вознаграждение будет увеличиваться экономические выгоды, следовательно, будет признаваться доходом.

Соответственно, причитающееся Организации вознаграждение по договору уступки прав и обязанностей по сделкам СВОП подлежит отражению в составе прочих доходов:

Дт 76 Кт 91 – отражено вознаграждение по договору уступки;

Дт 51 Кт 76 – получена соответствующая плата.

При ответе мы исходим из того, что по договору уступки будут полностью передан права и обязанности по сделкам СВОП в том объеме и на тех условиях, которые будут существовать на дату заключения договора уступки.

Следовательно, все права и обязанности, отраженные на балансовых счетах по сделкам СВОП, подлежат списанию в учете Организации на момент уступки соответствующих прав и обязанностей.

В общем случае, уступаемые обязательства подлежат отражению в составе прочих доходов, поскольку у Организации возникает экономическая выгода в связи с освобождением ее от возникших обязательств.

Следовательно, обязательства, возникшие по сделкам СВОП, передаваемые Цессионарию, подлежат списанию с баланса:

Дт 76 Кт 91 – списание обязательств, по сделкам СВОП, по которым осуществлялись фактические расчеты (плавающие суммы, маржевые суммы и пр.).

В соответствии с пунктом 2 ПБУ 10/99[4] расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

В силу пункта 4 ПБУ 10/99 расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

- расходы по обычным видам деятельности;

- прочие расходы;

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (пункт 5 ПБУ 10/99).

Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами (пункт 4 ПБУ 10/99).

По нашему мнению, права требования, передаваемые третьему лицу, влекут уменьшение экономических выгод, следовательно, подлежат отражению в бухгалтерском учете в составе прочих расходов.

Таким образом, права требования, возникшие по сделкам СВОП, по которым фактически осуществлялись расчеты, подлежат списанию с баланса Организации проводкой:

Дт 91 Кт 76 – списание прав, причитающихся к получению по сделкам СВОП (фиксированные суммы, маржевые суммы и пр.).

На основании изложенного можно сделать вывод, что в состав прочих доходов и расходов подлежит списанию сумма начисленных прав и обязательств, которые возникли по расчетным товарным СВОП на момент заключения договора уступки, но не были осуществлены фактические платежи.

По сделкам СВОП, по которым к моменту уступки расчеты фактически не осуществлялись, не возникало дебиторской и кредиторской задолженности, не возникает оснований и для их списания. В этом случае на момент уступки прав по сделкам СВОП возникает только доход в виде суммы причитающегося вознаграждения по договору уступки.

Налоговый учет

Подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 268 НК РФ определено, что при реализации имущественного права, которое представляет собой право требования долга, налоговая база определяется с учетом положений, установленных статьей 279  НК РФ.

Порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль при уступке денежных требований и обязательств по сделкам СВОП статьей 279 НК РФ не установлен. В связи с чем, считаем, что налоговую базу по таким операциям следует определять в общем порядке.

Так, на основании пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных имущественных прав, определяемую в следующем порядке:

2.1) при реализации имущественных прав - на цену приобретения данных имущественных прав и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией, если иное не предусмотрено пунктом 9 статьи 309.1  НК РФ[5].

Таким образом, по нашему мнению, при уступке прав и обязательств по сделкам СВОП в целях исчисления налога на прибыль возникает доход, соответствующий сумме вознаграждения, уплачиваемого цессионарием.

Если к моменту заключения договора уступки, какие-либо права и обязанности по сделке СВОП уже возникнут, то кроме суммы причитающегося вознаграждения Организации необходимо будет отразить доход в сумме передаваемых обязательств и расход в сумме передаваемых прав.

Коллегия Налоговых Консультантов, 26 мая 2021 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел