Об учете обучающих видеороликов

В соответствии со статьей 128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая наличные деньги и документарные ценные бумаги, иное имущество, в том числе безналичные денежные средства, бездокументарные ценные бумаги, имущественные права; результаты работ и оказание услуг; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

В силу статьи 1226 ГК РФ на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации признаются интеллектуальные права, которые включают исключительное право, являющееся имущественным правом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1225 ГК РФ результатами интеллектуальной деятельности и приравненными к ним средствами индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана (интеллектуальной собственностью), являются, в том числе:

1) произведения науки, литературы и искусства.

Согласно пункту 1 статьи 1259 ГК РФ объектами авторских прав являются произведения науки, литературы и искусства независимо от достоинств и назначения произведения, а также от способа его выражения, в частности:

- аудиовизуальные произведения.

Пунктом 3 статьи 1259 ГК РФ установлено, что авторские права распространяются как на обнародованные, так и на необнародованные произведения, выраженные в какой-либо объективной форме, в том числе в письменной, устной форме (в виде публичного произнесения, публичного исполнения и иной подобной форме), в форме изображения, в форме звуко- или видеозаписи, в объемно-пространственной форме.

Согласно пункту 1 статьи 1296 ГК РФ исключительное право на программу для ЭВМ, базу данных или иное произведение, созданные по договору, предметом которого было создание такого произведения (по заказу), принадлежит заказчику, если договором между подрядчиком (исполнителем) и заказчиком не предусмотрено иное.

Из приведенных положений можно сделать вывод о том, что видеоролики являются результатом интеллектуальной деятельности.

При этом в рассматриваемом нами случае заключен договор на запись видеоролика, исключительные права на который принадлежат заказчику, поскольку договором не предусмотрено иное.

Следовательно, у Организации возникает исключительное право на результат интеллектуальной деятельности – 20 видеороликов.

Бухгалтерский учет

Согласно пункту 3 ПБУ 14/2007[1] для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:

 - объект способен приносить экономические выгоды (предназначен для использования в производстве, для управленческих нужд или для использования в деятельности, направленной на достижение целей, с которыми была создана некоммерческая организация);

- организация имеет право на получение экономических выгод в связи с использованием объекта: есть надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на этот результат интеллектуальной деятельности (свидетельства и другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности и т.п.);

- доступ иных лиц к таким экономическим выгодам ограничен;

- объект может быть идентифицирован среди прочих активов;

- объект предназначен для длительного использования. Предполагаемый срок службы должен превышать 12 месяцев или обычный операционный цикл (если он более продолжителен);

- организация не планирует продавать объект в течение 12 месяцев (или обычного операционного цикла);

- фактическая (первоначальная) стоимость актива может быть достоверно определена;

- у объекта отсутствует материально-вещественная форма.

Как следует из вопроса, Организация планирует использование видеороликов для обучения собственных сотрудников.

В этом случае условия для признания акта в качестве НМА будут выполняться только в том случае, если срок предполагаемого использования превышает 12 месяцев.

В противном случае стоимость видеороликов подлежать единовременному списанию в составе расходов.

Если срок полезного использования видеороликов превышает 12 месяцев, актив принимается в составе НМА в следующем порядке.

Согласно пунктам 6-8 ПБУ 14/2007 НМА принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету.

Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.

Расходами на приобретение нематериального актива являются, в частности, суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу).

Стоимость объекта НМА погашается постепенно по мере начисления амортизации     (пункт 23 ПБУ 14/2007).

При этом в соответствии с пунктом 26 ПБУ 14/2007 определение срока полезного использования нематериального актива производится исходя из:

- срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;

- ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды.

По нашему мнению, Организация может самостоятельно определить ожидаемый срок использования видеороликов, исходя из ожидаемого срока ее использования.

Налоговый учет

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

На основании пункта 3 статьи 257 НК РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев). К нематериальным активам, в частности, относятся исключительное право на аудиовизуальные произведения.

Пунктом 2 статьи 258 НК РФ установлен порядок определения срока полезного использования объекта НМА - исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством РФ или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования НМА, обусловленного соответствующими договорами.

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).

По исключительным правам на аудиовизуальные произведения налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок полезного использования, который не может быть менее 2 лет.

В рассматриваемом нами случае стоимость 20 видеороликов составила менее 100 тыс. руб. каждый.

На основании изложенного считаем, что данный актив не удовлетворяет понятию амортизируемого имущества, и не должен учитываться в качестве НМА.

Данная точка зрения высказывалась фискальными органами.

Письмо ФНС РФ от 24.11.11 № ЕД-4-3/19695@:

«амортизация по объектам нематериальных активов начисляется только в случае, если срок их использования составляет более 12 месяцев и первоначальная стоимость превышает 40000 руб.».

Аналогичная точка зрения высказана в Письмах Минфина РФ от 09.12.10 № 03-03-06/1/765, от 27.02.09 № 03-03-06/1/99.

Отметим, что имели место и противоположные разъяснения, в которых фискальными органами делался вывод о том, что суммовой критерий к НМА не применяется и НМА подлежат амортизации независимо от стоимости.

Письмо ФНС РФ от 25.02.11 № КЕ-4-3/3006:

«Для организаций, которые в результате деятельности по разработке компьютерных игр создают объекты, признаваемые в соответствии с п. 3 ст. 257 Кодекса нематериальными активами, особенностей учета таких объектов гл. 25 Кодекса не предусмотрено.

Одновременно сообщается, что стоимость НМА признается в целях налогообложения прибыли через механизм амортизации вне зависимости от стоимости, в том числе и объекты НМА стоимостью менее 40 000 руб. с 01.01.2011, а до этого менее 20 000 руб.».

Письмо ФНС РФ от 27.02.06 № 04-2-05/2:

«Согласно п. 1 ст. 256 Кодекса результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 Кодекса), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации, признаются амортизируемым имуществом.

При этом ограничение по стоимости более 10 000 руб. для признания объекта учета амортизируемым имуществом установлено только в отношении имущества организации.

Пунктом 2 ст. 38 Кодекса установлено, что под имуществом в целях налогообложения понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Таким образом, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности в целях исчисления налога на прибыль не относятся к имуществу.

Поэтому если стоимость нематериального актива составляет менее 10 000 руб., то в целях формирования налоговой базы по налогу на прибыль она все равно подлежит учету только через суммы амортизации».

По нашему мнению, положения пункта 1 статьи 256 НК РФ, предусматривающие суммовой критерий, применяется и к объектам интеллектуальных прав, которые прямо поименованы в пункте 1 статьи 256 НК РФ.

В связи с этим, считаем, что 20 видеороликов, стоимость каждого из которых составила менее 100 тыс. руб., не признаются амортизируемым имуществом и могут учитываться в целях исчисления налога на прибыль в составе расходов единовременно.

Коллегия Налоговых Консультантов, 22 июля 2019 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit