Главная / Консультации / Общий аудит / Об учете кредита, полученного в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 16.05.20 № 696

Об учете кредита, полученного в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 16.05.20 № 696

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

30.11.2020
Вопрос

Организация получила банковский кредит по Постановлению 696. В связи с этим есть ряд вопросов:
- должна ли организация начислять проценты по данному кредиту, учитывая неопределенность в уплате процентов в будущем,
- какими проводками отражается закрытие кредита в случае, если он будет погашаться банком за счет субсидии,
- какие возникают налоговые риски в случае погашения кредита за счет субсидии. Должна ли организация отразить сумму кредита с  вместе с процентами, причисленными банком к сумме кредита, как внереализационные доходы и заплатить налог на прибыль со всей суммы?

Ответ

Правила предоставления субсидий из федерального бюджета российским кредитным организациям на возмещение недополученных ими доходов по кредитам, выданным в 2020 году юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям на возобновление деятельности утверждены Постановлением Правительства РФ от 16.05.20 № 696 (далее по тексту –Постановление № 696).

Правила устанавливают цель, условия и порядок предоставления субсидий из федерального бюджета российским кредитным организациям на возмещение недополученных ими доходов по кредитам, выданным в 2020 году юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям на возобновление деятельности (далее соответственно - кредиты, субсидии) (пункт 1 Постановления № 696).

С учетом изложенного, правила предусматривают цель, условия и порядок предоставления субсидий из федерального бюджета российским кредитным организациям (получателям субсидий).

Согласно пункту 4 Постановления субсидии являются источником возмещения следующих фактически понесенных и документально подтвержденных затратполучателя субсидии:

- предоставление кредита по кредитному договору (соглашению) с заемщиком по льготной ставке в размере, предусмотренном настоящими Правилами (далее - субсидия по процентной ставке);

- списание задолженности по кредитному договору (соглашению) с заемщиком, произведенное в порядке и размере, которые установлены настоящими Правилами (далее - субсидия по списанию).

Пунктом 5 Постановления № 696 определены понятия, используемые в Постановлении № 696:

«заемщик» - юридическое лицо или индивидуальный предприниматель, за исключением индивидуальных предпринимателей, не имеющих наемных работников;

«кредитный договор (соглашение)» - кредитный договор (соглашение), заключенный с юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем в период с 1 июня по 1 ноября 2020 г. на возобновление деятельности на срок до 30 июня 2021 г.;

«возобновление деятельности» - документально подтвержденные расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности заемщика, включая выплату заработной платы работникам заемщика в размере, не превышающем размер, предусмотренный трудовым договором, платежей по процентам и по основному долгу по кредитным договорам (соглашениям), заключенным в рамках Правил предоставления субсидий из федерального бюджета российским кредитным организациям и специализированным финансовым обществам на возмещение недополученных ими доходов по кредитам, выданнымв 2019 - 2024 годах субъектам малого и среднего предпринимательства, а также физическим лицам, применяющим специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход», по льготной ставке, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 30 декабря 2018 г. № 1764 «Об утверждении Правил предоставления субсидий из федерального бюджета российским кредитным организациям и специализированным финансовым обществам на возмещение недополученных ими доходов по кредитам, выданным в 2019 - 2024 годах субъектам малого и среднего предпринимательства, а также физическим лицам, применяющим специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход», по льготной ставке», либо в рамках Правил предоставления субсидий из федерального бюджета российским кредитным организациям на возмещение недополученных ими доходов по кредитам, выданным в 2020 году юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям на неотложные нужды для поддержки и сохранения занятости, утвержденных постановлениемПравительства Российской Федерации от 2 апреля 2020 г. № 422 «Об утверждении Правил предоставления субсидий из федерального бюджета российским кредитным организациям на возмещение недополученных ими доходов по кредитам, выданным в 2020 году юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям на неотложные нужды для поддержки и сохранения занятости», за исключением выплаты дивидендов, выкупа собственных акций или долей в уставном капитале, благотворительности;

«реестр заемщиков» - сформированный получателем субсидии по форме согласно приложению № 1 реестр заемщиков, с которыми заключены кредитные договоры (соглашения) на возобновление деятельности;

«базовый период кредитного договора (соглашения)» - период с даты заключения кредитного договора (соглашения) до 1 декабря 2020 г., который должен быть предусмотрен кредитным договором (соглашением) на дату его заключения;

«период наблюдения по кредитному договору (соглашению)» - период с 1 декабря 2020 г. по 1 апреля 2021 г., который должен быть предусмотрен кредитным договором (соглашением) на дату его заключения. Кредитным договором (соглашением) должен быть предусмотрен переход на период наблюдения или период погашения по кредитному договору (соглашению) в соответствии с настоящими Правилами;

«период погашения по кредитному договору (соглашению)» - период продолжительностью 3 месяца;

«стандартная процентная ставка» - процентная ставка, устанавливаемая по кредиту, выдаваемому в соответствии с настоящими Правилами, на период погашения по кредитному договору (соглашению).

Согласно пункту 9 Постановления № 696 субсидия по процентной ставке получателю субсидиипредоставляется при соблюдении следующих условий:

а) заемщик получателя субсидии по состоянию на дату обращения к получателю субсидии включен в реестр социально ориентированных некоммерческих организаций в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 23 июня 2020 г. № 906 «О реестре социально ориентированных некоммерческих организаций" и (или) в реестр некоммерческих организаций, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции, в соответствиис постановлением Правительства Российской Федерации от 11 июня 2020 г. № 847 «О реестре некоммерческих организаций, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции» либо осуществляет деятельность в одной или нескольких отраслях по перечню отраслей российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции, утвержденному постановлением Правительства Российской Федерации от 3 апреля 2020 г. № 434 «Об утверждении перечня отраслей российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции», либо в одной или нескольких отраслях по перечню отраслей российской экономики, требующих поддержки для возобновления деятельности, согласно приложению № 2;

б) в отношении заемщика на дату обращения к получателю субсидии не введена процедура банкротства, деятельность заемщика не приостановлена в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации, а заемщик - индивидуальный предприниматель не должен прекратить деятельность в качестве индивидуального предпринимателя;

в) получателем субсидии с заемщиком заключен кредитный договор (соглашение) с конечной ставкой для заемщика не более 2 процентов годовых на базовый период кредитного договора (соглашения), а также на период наблюдения по кредитному договору (соглашению) и со стандартной процентной ставкой на период погашения по кредитному договору (соглашению);

г) получателем субсидии с заемщиком заключен кредитный договор (соглашение) на срок до 30 июня 2021 г.;

д) начисляемые проценты по кредитному договору (соглашению) переносятся в основной долг по кредитному договору (соглашению) на дату окончания базового периода кредитного договора (соглашения), а такжена дату окончания периода наблюдения по кредитному договору (соглашению),за исключением процентов, начисляемых в период погашения по кредитному договору (соглашению);

е) оплата заемщиком основного долга, включая перенесенные платежи процентов по кредитному договору (соглашению),осуществляется ежемесячно равными долями в течение периода погашения по кредитному договору (соглашению):

28 декабря2020 г., 28 января и 1 марта 2021 г. - в случае, если по кредитному договору (соглашению) не был осуществлен переход на период наблюдения по кредитному договору (соглашению);

30 апреля, 30 мая и 30 июня 2021 г. - в случае, если по кредитному договору (соглашению) осуществлен переход на период наблюдения по кредитному договору (соглашению), но не принято решение о списании;

ж) выдача кредитных средств по кредитному договору (соглашению) осуществляется ежемесячно в размере, не превышающем произведение двукратного расчетного размера оплаты труда и численности работников заемщика;

з) кредитный договор (соглашение) не предусматривает взимания с заемщика комиссий, сборов и иных платежей в течение базового периода кредитного договора (соглашения), периода наблюдения по кредитному договору (соглашению), за исключением штрафных санкций, в случае неисполнения заемщиком условий кредитного договора (соглашения).

 

В соответствии с пунктом 11 Постановления № 696 кредитный договор (соглашение) должен быть переведен получателем субсидии на период погашения по кредитному договору (соглашению) по окончании базового периода кредитного договора (соглашения) в любом из следующих случаев:

численность работников заемщика в течение базового периода кредитного договора (соглашения) на конец одного или нескольких отчетных месяцевсоставила менее 80 процентов численности работников заемщика по состоянию на 1 июня 2020 г.;

в отношении заемщика по состоянию на 25 ноября 2020 г. введена процедура банкротства, либо деятельность заемщика приостановлена в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации, либо заемщик - индивидуальный предприниматель прекратил деятельность в качестве индивидуального предпринимателя.

При переводе получателем субсидии кредитного договора (соглашения) на период погашения по кредитному договору (соглашению) получатель субсидии направляет до 30 ноября 2020 г. соответствующее уведомление заемщику.

 

С учетом изложенного, по окончании базового периода кредитного договора заемщик при невыполнении условий предусмотренных пунктом 11 Постановления № 696 переводится по уведомлению от кредитной организации на период погашения кредитного договора, в течение которого равными платежами оплачивается основной долг, с учетом начисленных процентов за базовый период кредитного договора. В период погашения начисляются проценты по стандартной ставке.

 

Согласно пункту 12 Постановления № 696[1]субсидия по списанию[2] предоставляется получателю субсидии при соблюдении следующих условий:

а) в отношении заемщика на дату завершения периода наблюдения по кредитному договору (соглашению) не введена процедура банкротства, деятельность заемщика не приостановлена в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации, а заемщик - индивидуальный предприниматель не должен прекратить деятельность в качестве индивидуального предпринимателя;

б) численность работников заемщика в течение периода наблюдения по кредитному договору (соглашению) на конец каждого отчетного месяца составляет не менее 80 процентов численности работников заемщика по состоянию на 1 июня 2020 г.;

в) средняя заработная плата, выплачиваемая одному работнику заемщика в течение периода наблюдения по кредитному договору (соглашению), определяемая с использованием информационного сервиса Федеральной налоговой службы, не может быть менее минимального размера оплаты труда;

г) получателем субсидии осуществлено списание не позднее 1 апреля 2021 г. задолженности заемщика по кредитному договору (соглашению), включая проценты по кредитному договору (соглашению), начисленные и перенесенные в основной долг по кредитному договору (соглашению) в соответствии с подпунктом "д" пункта 9 настоящих Правил;

д) соблюдены условия, предусмотренные пунктом 9 настоящих Правил.

С учетом изложенного, в случае если Организацией (заемщиком) осуществлен переход с базового периода кредитного договора на период наблюдения кредитного договора, то при выполнении условий пункта 12 Постановления № 696 кредитной организацией (получателем субсидии) осуществляется списание  (прекращение обязательств) задолженности заемщика по кредитному договору с учетом начисленных и присоединенных к основному долгу процентов за базовый период и период наблюдения кредитного договора. Кредитная организация принимает соответствующее решение о списании задолженности заемщика в срок не позднее 1 апреля 2021 года.

В соответствии с пунктом 13 Постановления № 696 кредитный договор (соглашение), в отношении которого получателем субсидии не принято решение о списании задолженности, с 1 апреля 2021 г. переводится получателем субсидии на период погашения по кредитному договору (соглашению).

Соответствующее уведомление направляется получателем субсидии заемщику до 31 марта 2021 г. (включительно).

С учетом изложенного, в случае если кредитной организацией  не принято решение о списании задолженности Организации (заемщика), Организация (заемщик) по уведомлению от кредитной организации переводится получателем субсидии на период погашения кредитного договора, в течение которого равными платежами оплачивается основной долг, с учетом начисленных процентов за базовый период и период наблюдения кредитного договора. В период погашения начисляются проценты по стандартной ставке.

Бухгалтерский учет

Особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнение обязательств по полученным кредитам, организаций, являющихся юридическими лицами установлены ПБУ 15/2008.[3]

Согласно пункту 2 ПБУ 15/2008 основная сумма обязательствапо полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре.

На основании пункта 3 ПБУ 15/2008 расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам (далее - расходы по займам), являются:

проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору);

дополнительные расходы по займам.

Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту) (пункт 4 ПБУ 15/2008).

Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся (пункт 6 ПБУ 15/2008).

Расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива, если иное не установлено настоящим пунктом (пункт 7 ПБУ 15/2008).

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций, являющимися юридическими лицами по законодательству РФ, установлены ПБУ 10/99.[4]

Согласно пункту 2 ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов),  являются прочими расходами (пункт 11 ПБУ 10/99).

Условия для признания расходов в бухгалтерском учете предусмотрены пунктом 16 ПБУ 10/99. Согласно указанному пункту расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

сумма расхода может быть определена;

имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

С учетом изложенного, расход в виде процентов признается в бухгалтерском учете на дату, когда отсутствует неопределенность в их уплате кредитной организации. Анализируя положения Постановления № 696, неопределенность в уплате процентов отсутствует на дату получения уведомления от кредитной организации о переводе заемщика на период погашения кредитного договора.

Таким образом, по нашему мнению, на дату получения уведомления от кредитной организации о переводе Организации на период погашения выполняются условия для признания в расходах для целей бухгалтерского учета процентов, начисленных за базовый период кредитного договора  (в случае если Организация не перешла на период наблюдения кредитного договора), либо за базовый период и период наблюдения кредитного договора (в случае если кредитной организацией не принято решение о списании задолженности по кредитному договору).

 

Применительно к рассматриваемой ситуации в учете осуществляются следующие проводки:

Дт 51 Кт 66 – получены денежные средства по кредитному договору;

Дт 91.2 Кт 66 – на дату получения уведомления от кредитной организациио переводе заемщика на период погашениякредитного договора признаны в расходах начисленные проценты за базовый период или базовый период и период наблюдения кредитного договора;

Дт 91.2. Кт 66 – ежемесячное признание процентов, начисленных по стандартной ставке в период погашения кредитного договора.

В соответствии с пунктом 2 ПБУ 9/99[5]доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Сумма прекращенных обязательств по уплате кредиторской задолженности, возникшей по кредитному договору, признается  в бухгалтерском учете как прочий доход на дату принятия решения кредитной организации о прекращении (списании) задолженности заемщика по кредитному договору (пункты 7 и 16 ПБУ 10/99).

В учете при этом отражается запись:

Дт 66  Кт 91.1 – списана задолженность по кредитному договору с учетом начисленных процентов за базовый период и период наблюдения кредитного договора[6].

В соответствии с пунктом 9 ПБУ 8/2010[7] условное обязательство возникает у организации вследствие прошлых событий ее хозяйственной жизни, когда существование у организации обязательства на отчетную дату зависит от наступления (ненаступления) одного или нескольких будущих неопределенных событий, не контролируемых организацией.

К условным обязательствам относится также существующее на отчетную дату оценочное обязательство, не признанное в бухгалтерском учете вследствие невыполнения условий, предусмотренных «б»[8] и (или) «в»[9] пункта 5 настоящего Положения.

Условные обязательства и условные активы не признаются в бухгалтерском учете. Информация об условных обязательствах и условных активах раскрывается в бухгалтерской отчетности в соответствии с настоящим Положением (пункт 14 ПБУ 8/2010).

С учетом изложенного, условное обязательство в виде непризнанных в бухгалтерском учете расходов в виде процентов, и в отношении которых имеется неопределенность их уплаты (списании) кредитной организации в зависимости от наступления (не наступления) в будущем событий должно быть раскрыто в бухгалтерской отчетности.

Налоговый учет

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности:

- расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со статьями 269 и 291 НК РФ), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации[10].

Согласно подпункту 12 пункта 7 датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 НК РФ

-  дата уплаты процентов для расходов в виде процентов по кредитному договору:

предусмотренная кредитным договором, указанным в подпункте 21.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Статьей 251 НК РФ перечислены доходы, которые не учитываются при определении налоговой базы.

В соответствии с подпунктом 21.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ для целей налогообложения прибыли при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде сумм прекращенных обязательств по уплате задолженности по кредиту и (или) начисленным процентам по заключенному налогоплательщиком кредитному договорупри выполнении следующих условий:

кредит предоставлен налогоплательщику в период с 1 января по 31 декабря 2020 года на возобновление деятельности или на неотложные нужды для поддержки и сохранения занятости;

в отношении кредитного договора кредитной организации предоставляется (предоставлялась) субсидия по процентной ставке в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Кредитная организация представляет налогоплательщику информацию о предоставлении в отношении кредита субсидии по процентной ставке в порядке, согласованном между кредитной организацией и налогоплательщиком.

В свою очередь согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренныхподпунктами 21, 21.1, 21.3 и 21.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Из изложенного следует, что в налоговом учете проценты, начисленные по кредитному договору, заключенному в рамках Постановления № 696, учитываются для целей налогообложения прибыли на дату уплаты процентов, предусмотренную кредитным договором.

При этом, списанная кредитной организацией задолженность заемщика не учитывается для целей налогообложения прибыли в доходах заемщика при выполнении условий, предусмотренных подпунктом 21.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ[11].



[1] Ответственность за несоблюдение условий предоставления субсидии, предусмотренных пунктами 9 и 12 настоящих Правил, несет получатель субсидии (пункт 14 Постановления № 696).

[2] Согласно пункту 28 Постановления № 696 перечисление субсидии по списанию получателям субсидии осуществляется в размере:

- задолженности по кредитным договорам (соглашениям) по состоянию на 1 апреля 2021 г., соответствующим требованиям по принятию решения о списании, установленным настоящими Правилами, в случае, если отношение численности работников заемщика по состоянию на 1 марта 2021 г. к численности работников заемщика по состоянию на 1 июня 2020 г. составляет не менее 0,9;

- задолженности по кредитным договорам (соглашениям) по состоянию на 1 апреля 2021 г., соответствующим требованиям по принятию решения о списании, установленным настоящими Правилами, умноженной на коэффициент 0,5, в случае, если отношение численности работников заемщика по состоянию на 1 марта 2021 г. к численности работников заемщика по состоянию на 1 июня 2020 г. составляет не менее 0,8.

[3]Приказ Минфина России от 06.10.08 № 107н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008)».

[4] Приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99»

[5]ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 34н

[6]Поскольку списание долга осуществляется кредитной организацией с учетом начисленных и присоединенных к основному долгу процентов за базовый период и период наблюдения кредитного договора, по нашему мнению, Организацией в день списания кредиторской задолженности по кредитному договору осуществляется проводка по признанию в расходах начисленных процентов за базовый период и период наблюдения кредитного договора (Дт 91.2 Кт 66).

[7] Приказ Минфина России от 13.12.10 № 167н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010)».

[8]уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно

[9] величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена

[10] При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

[11] Аналогичное мнение изложено в Письме Минфина РФот 13.07.20 № 03-03-07/60724.


Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел