Об НДФЛ и страховых взносах по договорам ДМС

1. При заключении договоров ДМС на срок не менее одного года страховая премия, уплаченная организацией – работодателем по таким договорам не облагается страховыми взносами.

Страховые премии, уплачиваемые работодателями по договорам добровольного медицинского страхования в пользу своих работников, не включаются в налоговую базу по НДФЛ у таких работников.

2. В случае исключения из списка застрахованных лиц по договору ДМС уволенного сотрудника срок действия договора в отношении этого сотрудника составит менее года, поэтому страховая премия, уплаченная за уволенного сотрудника, будет облагаться страховыми взносами.

В случае исключения уволенного сотрудника из списка застрахованных лиц до истечения срока действия договора ДМС, страховые премии, уплаченные за уволенного сотрудника, не будут облагаться НДФЛ.

По нашему мнению, если в отношении застрахованных сотрудников предусмотрен одинаковый объем услуг, предоставляемый в рамках договора страхования, а также предусмотрен возврат части страховой премии в случае досрочного расторжения договора, то страховую премию, приходящуюся на уволенного сотрудника, следует определить пропорционально количеству застрахованных лиц, а, затем, полученную сумму следует разделить на количество дней страхования и умножить на количество дней, приходящихся на период страхования уволенного сотрудника.

Отметим, что, скорее всего подобный расчет будет осуществлен самой страховой компанией, поскольку в случае исключения застрахованного лица из списка, ей придется сделать перерасчет страховой премии.

3. Страховая премия в отношении вновь принятого сотрудника будет облагаться страховыми взносами, поскольку срок действия договора ДМС в отношении этого сотрудника будет менее года;

Страховая премия в отношении вновь принятого сотрудника не будет облагаться НДФЛ, поскольку страховые премии по договору ДМС, уплаченные работодателями в отношении своих сотрудников, исключаются из налоговой базы по НДФЛ независимо от срока, на который заключен договор.

4. По мнению Минфина РФ, в случае исключения сотрудника из состава застрахованных лиц по договору ДМС в связи с увольнением и возникновением обязанности по начислению страховых взносов, на сумму страховой премии, уплаченной по договору ДМС за указанного сотрудника, обязанности исчислить страховые взносы возникает в тех расчетных периодах, в которых были начислены соответствующие выплаты с представлением уточненных расчетов за соответствующие отчетные (расчетные) периоды.

Иная позиция скорее всего повлечет споры с контролирующими органами.

В отношении налоговой отчетности по НДФЛ у Организации не возникает обязанности осуществить перерасчет сумм НДФЛ, поскольку, как было отмечено нами выше, в случае изменения списка застрахованных лиц по договору ДМС в отношении уволенных и вновь принятых на работу сотрудников, страховая премия не будет облагаться НДФЛ независимо от срока действия договора ДМС.

Обоснование:

В соответствии с пунктом 3 статьи 4 Закона РФ «Об организации страхового дела в РФ» от 27.11.1992 № 4015-1 (далее – Закон № 4015-1) объектами медицинского страхования могут быть имущественные интересы, связанные с оплатой организации и оказания медицинской и лекарственной помощи (медицинских услуг) и иных услуг вследствие расстройства здоровья физического лица или состояния физического лица, требующих организации и оказания таких услуг, а также проведения профилактических мероприятий, снижающих степень опасных для жизни или здоровья физического лица угроз и (или) устраняющих их (медицинское страхование).

Пунктом 7 статьи 4 Закона № 4015-1 установлено, что объекты, указанные в пункте 3 настоящей статьи, относятся к личному страхованию.

Таким образом, добровольное медицинское страхование относится к объектам личного страхования.

Вопрос 1. Облагается ли страховая премия, уплаченная Страхователем Страховщику, страховыми взносами и НДФЛ?

Страховые взносы

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков – организаций, если иное не предусмотрено настоящей статьей, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 НК РФ) в рамках трудовых отношений.

Согласно пункту 1 статьи 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков – организаций определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в статье 422 НК РФ.

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 422 НК РФ установлено, что не подлежат обложению страховыми взносами для плательщиков – организаций суммы страховых платежей (взносов) по обязательному страхованию работников, осуществляемому плательщиком в порядке, установленном законодательством РФ, суммы платежей (взносов) плательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц, суммы платежей (взносов) плательщика по договорам на оказание медицинских услуг работникам, заключаемым на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, предоставленные в соответствии с законодательством РФ, суммы платежей (взносов) плательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица, а также суммы пенсионных взносов плательщика по договорам негосударственного пенсионного обеспечения.

Таким образом, при заключении договоров ДМС на срок не менее одного года страховая премия, уплаченная организацией – работодателем по таким договорам не облагается страховыми взносами.

НДФЛ

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

На основании пункта 3 статьи 213 НК РФ при определении налоговой базы учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей либо из средств организаций или индивидуальных предпринимателей, не являющихся работодателями в отношении тех физических лиц, за которых они вносят страховые взносы, за исключением случаев, когда страхование физических лиц производится по договорам обязательного страхования, договорам добровольного личного страхования или договорам добровольного пенсионного страхования.

Из приведенных положений следует, что страховые премии, уплачиваемые работодателями по договорам добровольного медицинского страхования в пользу своих работников, не включаются в налоговую базу по НДФЛ у таких работников.

В Письме Минфина РФ от 23.10.2024 № 03-04-05/102831 сделаны схожие выводы:

«В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

На основании пункта 3 статьи 213 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей либо из средств организаций или индивидуальных предпринимателей, не являющихся работодателями в отношении тех физических лиц, за которых они вносят страховые взносы, за исключением случаев, когда страхование физических лиц производится по договорам обязательного страхования, договорам добровольного личного страхования или договорам добровольного пенсионного страхования.

В этой связи суммы страховых взносов, уплаченные по договорам добровольного медицинского страхования из средств работодателей за работников, не включаются в налоговую базу по договорам страхования по налогу на доходы физических лиц».

Аналогичные выводы сделаны также в Письмах Минфина РФ от 25.09.2024 № 03-04-05/92363, от 05.07.2023 № 03-03-07/62523.

Вопрос 2.1. При увольнении сотрудника подается информация в страховую компанию для исключения его из списка застрахованных лиц. В данном случае страховая премия, затраченная на данного сотрудника, облагается ли страховыми взносами и НДФЛ?

Страховые взносы

В Письме Минфина РФ от 14.10.2020 № 03-15-06/89729 даны следующие разъяснения:

«Вопрос: В целях применения гл. 34 "Страховые взносы" НК РФ каков порядок обложения страховыми взносами во внебюджетные фонды в случае добровольного расторжения договоров страхования, осуществленного по инициативе страхователя (к примеру, когда основанием являются увольнение работника, совершение им дисциплинарного проступка, причинение работником материального ущерба и т.п.), а именно:

- возникает ли необходимость доначисления страховых взносов во внебюджетные фонды (с указанием, в каком периоде это необходимо сделать) при расторжении договора добровольного медицинского страхования - ранее 1 года с даты заключения договора, когда страхователю производится возврат части страховой премии за оставшийся до окончания действия договора страхования срок;

Ответ: …Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 422 Налогового кодекса не подлежат обложению страховыми взносами, в частности, суммы платежей (взносов) плательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц, суммы платежей (взносов) плательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица.

Таким образом, при заключении организацией договоров добровольного медицинского страхования работников (далее - договор ДМС) на срок не менее одного года суммы платежей (взносов) организации по таким договорам не подлежат обложению страховыми взносами.

Поскольку основным условием для необложения страховыми взносами сумм платежей (взносов) по договорам ДМС является срок не менее года, на который заключаются договоры ДМС, то в случае, если организация расторгает договоры ДМС досрочно, т.е. до истечения года с момента их заключения, она обязана произвести доначисление страховых взносов на суммы платежей (взносов) по таким договорам, уплаченных ею страховой организации за период действия данных договоров».

В Письме Минфина РФ от 27.07.2022 № 03-03-06/1/72400 для случая исключения части сотрудников из списка застрахованных лиц по договору ДМС до окончания срока его действия даны следующие разъяснения:

«Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 422 Кодекса не подлежат обложению страховыми взносами, в частности, суммы платежей (взносов) плательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц.

Таким образом, поскольку основным условием для необложения страховыми взносами сумм платежей (взносов) по договорам ДМС является срок страхования - не менее года, в случае исключения некоторых работников из продолжающего действовать в отношении этих работников договора организация обязана произвести доначисление страховых взносов на суммы платежей (взносов) по договорам ДМС таких работников».

В Письме Минфина РФ от 03.07.2024 № 03-15-05/61936 был сделан вывод о том, что:

«…если при увольнении или принятии в штат нового работника срок договора ДМС работника составляет меньше года, то в этом случае платежи по такому договору облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке».

На основании изложенного, считаем, что в случае исключения из списка застрахованных лиц по договору ДМС уволенного сотрудника срок действия договора в отношении этого сотрудника составит менее года, поэтому страховая премия, уплаченная за уволенного сотрудника, будет облагаться страховыми взносами.

НДФЛ

Положения пункта 3 статьи 213 НК РФ исключают из налоговой базы страховые взносы, уплачиваемые по договорам добровольного личного страхования, независимо от срока, на который был заключен договор.

На основании изложенного, считаем, что в случае исключения уволенного сотрудника из списка застрахованных лиц до истечения срока действия договора ДМС, страховые премии, уплаченные за уволенного сотрудника, не будут облагаться НДФЛ.

Вопрос 2.2. Как определить размер данной страховой премии, если нет деления суммы по сотрудникам?

Законодательством данный вопрос не урегулирован.

По нашему мнению, если в отношении застрахованных сотрудников предусмотрен одинаковый объем услуг, предоставляемый в рамках договора страхования, а также предусмотрен возврат части страховой премии в случае досрочного расторжения договора, то страховую премию, приходящуюся на уволенного сотрудника, следует определить пропорционально количеству застрахованных лиц, а, затем, полученную сумму следует разделить на количество дней страхования и умножить на количество дней, приходящихся на период страхования уволенного сотрудника.

Отметим, что, скорее всего подобный расчет будет осуществлен самой страховой компанией, поскольку в случае исключения застрахованного лица из списка, ей придется сделать перерасчет страховой премии.

Вопрос 3.1. В случае окончания срока действия договора и не пролонгации договора с данной страховой компанией по трудоустроенным сотрудникам и включенным в список застрахованных лиц через 6 месяцев после трудоустройства, т.е. по тем сотрудникам, по которым срок страхования менее года, начисляются ли страховые взносы на страховую премию по данным сотрудникам и исчисляется ли НДФЛ?

В данном случае применяться тот же порядок налогообложения НДФЛ и страховыми вносами, как в случае увольнения сотрудника до окончания действия договора ДМС:

- страховая премия в отношении вновь принятого сотрудника будет облагаться страховыми взносами, поскольку срок действия договора ДМС в отношении этого сотрудника будет менее года;

- страховая премия в отношении вновь принятого сотрудника не будет облагаться НДФЛ, поскольку страховые премии по договору ДМС, уплаченные работодателями в отношении своих сотрудников, исключаются из налоговой базы по НДФЛ независимо от срока, на который заключен договор.

Вопрос 3.2. Если заключается новый договор ДМС с данной страховой компанией или иной другой страховой компанией, исчисляются ли страховые взносы и НДФЛ со страховой премией по сотрудникам, указанным выше.

Заключение нового договора ДМС с прежней или новой страховой компанией не влияет на порядок обложения НДФЛ и страховыми взносами страховой премии, уплаченной по законченному договору ДМС.

4. В каких случаях требуется включение в налоговую отчетность страховых взносов и НДФЛ? В каких случаях требуется пересдача налоговой отчетности и какой именно: Расчет по страховым взносам и 6-НДФЛ? В случае необходимости расчета страховых взносов и НДФЛ можно ли исчислить и указать в текущем периоде и включить в отчетность текущего налогового периода, чтобы не пересдавать отчетность за предыдущие периоды?

Страховые взносы

В силу статьи 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных в отношении работника.

При этом согласно пункту 1 статьи 424 НК РФ дата осуществления выплат и иных вознаграждений определяется как день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника (физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты и иные вознаграждения).

В соответствии с пунктом 1 статьи 431 НК РФ в течение расчетного периода по итогам каждого календарного месяца плательщики производят исчисление и уплату страховых взносов исходя из базы для исчисления страховых взносов с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца и тарифов страховых взносов за вычетом сумм страховых взносов, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно.

Таким образом, обязанность исчислить страховые взносы возникает в тех расчетных периодах, в которых в адрес сотрудника были начислены соответствующие выплаты.

Сумма страховых взносов, исчисленная для уплаты за календарный месяц, подлежит уплате в срок не позднее 28-го числа следующего календарного месяца (пункт 3 статьи 431 НК РФ).

На основании пункта 7 статьи 431 НК РФ плательщики – организации (за исключением физических лиц, производящих выплаты, указанные в подпункте 3 пункта 3 статьи 422 НК РФ), в том числе являющиеся налогоплательщиками, отнесенными к категории крупнейших, представляют по форме, формату и в порядке, которые утверждены ФНС РФ, в налоговый орган по месту нахождения организации и по месту нахождения обособленных подразделений организации, которым организацией открыты счета в банках и которые начисляют и производят выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, по месту жительства физического лица, производящего выплаты и иные вознаграждения физическим лицам:

- расчет по страховым взносам - не позднее 25-го числа месяца, следующего за расчетным (отчетным) периодом.

Из пункта 1.2 Порядка заполнения формы расчета по страховым взносам[1] следует, что при обнаружении плательщиком в поданном им в налоговый орган Расчете факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы страховых взносов, подлежащей уплате, плательщик обязан внести необходимые изменения в Расчет и представить в налоговый орган уточненный Расчет в порядке, установленном статьей 81 НК РФ.

Из приведенных норм следует, что в случае, если при исчислении страховых взносов были допущены ошибки, которые привели к недоплате страховых взносов за прошлые отчетные периоды, то у организации возникает необходимость произвести перерасчет и подать уточненные расчеты по страховым взносам.

В Письме Минфина РФ от 01.06.2023 № 03-03-06/1/50307 отмечено следующее:

«Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 422 Кодекса не подлежат обложению страховыми взносами, в частности, суммы платежей (взносов) плательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц.

Вместе с тем исходя из положений статьи 424 Кодекса объект обложения страховыми взносами для плательщика-организации возникает в день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника (физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты и иные вознаграждения).

Учитывая изложенное, а также принимая во внимание положения пункта 4 статьи 431 Кодекса, исходя из которых плательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений в отношении каждого физического лица, в пользу которого осуществлялись выплаты, договор ДМС заключается в отношении каждого отдельного работника - застрахованного лица.

Таким образом, в случае заключения организацией договора ДМС работника на срок не менее одного года, предусматривающего оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных лиц, платежи организации по данному договору ДМС не подлежат обложению страховыми взносами.

Если же срок договора ДМС работника составляет меньше года (в частности, при увольнении работника), то в этом случае организации следует произвести доначисление страховых взносов на платежи по такому договору, включая платежи в предыдущем расчетном периоде (если начало и окончание договора ДМС в разных расчетных периодах), а также представить уточненные расчеты по страховым взносам с целью корректного формирования пенсионных прав такого работника (застрахованного лица)».

В Письме Минфина РФ от 15.12.2022 № 03-03-06/1/123192 сделаны следующие выводы:

«В случае прекращения (расторжения) договора ДМС до истечения одного года, например при увольнении работника, организация обязана произвести доначисление страховых взносов на суммы платежей (взносов) по договору ДМС данного работника, в том числе на суммы платежей (взносов), произведенных в отношении данного работника в предыдущих истекших отчетных (расчетных) периодах, и, соответственно, представить уточненные расчеты по страховым взносам за эти периоды, в том числе с целью корректного формирования пенсионных прав таких лиц.

При этом в расчете по страховым взносам за текущий отчетный (расчетный) период суммы произведенного перерасчета за предшествующие отчетные (расчетные) периоды не отражаются».

Из приведенных разъяснений следует, что в случае исключения сотрудника из состава застрахованных лиц по договору ДМС в связи с увольнением и возникновением обязанности по начислению страховых взносов, на сумму страховой премии, уплаченной по договору ДМС за указанного сотрудника, обязанности исчислить страховые взносы возникает в тех расчетных периодах, в которых были начислены соответствующие выплаты с представлением уточненных расчетов за соответствующие отчетные (расчетные) периоды.

Отметим также, что в Информации ФНС РФ «Как платить страховые взносы за работника, если он уволился до истечения года с заключения договора ДМС», размещенной на сайте https://www.nalog.gov.ru по состоянию на 04.02.2025, были даны схожие разъяснения:

«Договор ДМС заключается отдельно по каждому работнику. Платежи по таким договорам, заключаемым на срок не менее года, не подлежат обложению страховыми взносами. Объект для налогоплательщика-организации возникает в день начисления выплат и иных платежей в пользу работника.

Если срок действия договора ДМС сотрудника в случае его досрочного прекращения при увольнении, составляет менее года то юрлицо доначисляет страховые взносы и платежи по нему, включая платежи в предыдущем расчетном периоде (если даты начала и окончания действия указанного договора находятся в разных периодах). Также следует представить уточненные расчеты по страховым взносам для соблюдения пенсионных прав такого работника.

В случае, когда в список застрахованных лиц включен новый работник и срок действия такого договора составляет менее года, платежи по ДМС за него облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке».

С учетом изложенного, можно сделать вывод, что исчисления страховых взносов и представление Расчетов по страховым взносам в периоде увольнения сотрудника, скорее всего, повлечет претензии со стороны контролирующих органов.

НДФЛ

В отношении налоговой отчетности по НДФЛ у Организации не возникает обязанности осуществить перерасчет сумм НДФЛ, поскольку, как было отмечено нами выше, в случае изменения списка застрахованных лиц по договору ДМС в отношении уволенных и вновь принятых на работу сотрудников, страховая премия не будет облагаться НДФЛ независимо от срока действия договора ДМС.

Коллегия Налоговых Консультантов, 26 февраля 2025 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit