Главная / Консультации / Общий аудит / О вычете НДС по электронным услугам

О вычете НДС по электронным услугам

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

06.05.2020
Вопрос


ООО заключило договор с контрагентом из Казахстана (зарегистрирован, находиться работает  в Казахстане) на право использования ПО и тех.поддержку. право использования ПО НДС не облагается, а тех.поддержка да. Контрагент зарегистрирован в РФ как плательщик НДС с электронных услуг, соответственно  стоимость тех.поддержкиперчислили с учетом НДС, а контрагент сумму НДС перечислил в бюджет.
Возможно ли взять к зачету НДС в этом случае?
Какие док-ты будут нужны для принятия к вычету НДС?
В каком квартале/периоде можно взять к вычету НДС?
Ответ

Из дополнительных пояснений следует, что услуги оказываются электронно. Право на техподдержку, обновление передаются посредством сертификатов на электронную почту.

В договоре написано, что «….территория действия неисключительных прав РФ».

В первую очередь отметим, что Республика Казахстан является участником Евразийского экономического союза в соответствии с Договором о Евразийском экономическом союзе от 29.05.14 (далее – Договора о ЕАЭС).

Пунктом 2 статьи 72 Договора о ЕАЭС установлено, что взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве-члене, территория которого признается местом реализации работ, услуг.

Взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в порядке, предусмотренном приложением № 18 Договора о ЕАЭС «Протокол о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг» (далее – Протокол).

Согласно пункту 1  Протокола настоящий Протокол разработан в соответствии со статьями 71 и 72 Договора о ЕАЭС и определяет порядок взимания косвенных налогов и механизм контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг.

Согласно пункту 28 Протокола взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве-члене, территория которого признается местом реализации работ, услуг (за исключением работ, указанных в пункте 31 настоящего Протокола).

При выполнении работ, оказании услуг налоговая база, ставки косвенных налогов, порядок их взимания и налоговые льготы (освобождение от налогообложения) определяются в соответствии с законодательством государства-члена, территория которого признается местом реализации работ, услуг, если иное не установлено настоящим разделом.

В соответствии с пунктом 29 Протокола местом реализации работ, услуг признается территория государства-члена, если:

4) налогоплательщиком этого государства-члена приобретаются:

- работы, услуги по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации, сопровождению таких программ и баз данных.

Положения настоящего подпункта применяются также при:

- передаче, предоставлении, уступке патентов, лицензий, иных документов, удостоверяющих права на охраняемые государством объекты промышленной собственности, торговых марок, товарных знаков, фирменных наименований, знаков обслуживания, авторских, смежных прав или иных аналогичных прав.

На основании изложенного считаем, что место реализации услуг по предоставлению прав на ПО и их техническое обслуживание определяется по месту нахождения покупателя таких услуг.

В рассматриваемом нами случае покупатель услуг находится на территории РФ, следовательно, местом оказания услуг является территория РФ, и порядок налогообложения НДС таких услуг определяется в соответствии законодательством РФ.

Положениями статьи 174.2 НК РФ введено понятие электронных услуг.

Так, в силу пункта 1 статьи 174.2 НК РФ оказанием услуг в электронной форме признается оказание услуг через информационно-телекоммуникационную сеть, в том числе через информационно-телекоммуникационную сеть «Интернет», автоматизированно с использованием информационных технологий. К таким услугам относятся, в частности:

- предоставление прав на использование программ для электронных вычислительных машин (включая компьютерные игры), баз данных через сеть «Интернет», в том числе путем предоставления удаленного доступа к ним, включая обновления к ним и дополнительные функциональные возможности.

В целях настоящей главы к услугам в электронной форме, указанным в абзаце первом настоящего пункта, не относятся, в частности, следующие операции:

- реализация товаров (работ, услуг), если при заказе через сеть «Интернет» поставка товаров (выполнение работ, оказание услуг) осуществляется без использования сети «Интернет»;

- реализация (передача прав на использование) программ для электронных вычислительных машин (включая компьютерные игры), баз данных на материальных носителях;

- оказание консультационных услуг по электронной почте;

- оказание услуг по предоставлению доступа к сети «Интернет».

В соответствии с пунктом 2 статьи 174.2 НК РФ при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме, указанных в пункте 1 настоящей статьи, местом реализации которых признается территория РФ (за исключением оказания таких услуг через обособленное подразделение иностранной организации, расположенное на территории РФ), налоговая база определяется как стоимость услуг с учетом суммы налога, исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Сумма налога исчисляется иностранными организациями, подлежащими постановке на учет в налоговых органах в соответствии с пунктом 4.6 статьи 83 НК РФ, и определяется как соответствующая расчетной налоговой ставке в размере 16,67 процента процентная доля налоговой базы (пункт 5 статьи 174.2 НК РФ).

В соответствии с пунктом 4.6 статьи 83 НК РФ постановка на учет (снятие с учета) в налоговом органе иностранной организации, оказывающей услуги в электронной форме, указанные в пункте 1 статьи 174.2 НК РФ, местом реализации которых признается территория РФ (за исключением иностранной организации, оказывающей указанные услуги через обособленное подразделение, расположенное на территории РФ), и осуществляющей расчеты непосредственно с покупателями указанных услуг, осуществляется налоговым органом на основании заявления о постановке на учет (снятии с учета) и иных документов, перечень которых утверждается Минфином РФ.

Из приведенных положений следует, что в случае оказания иностранной организацией услуг в электронной форме, такая организация подлежит постановке на налоговый учет в налоговый органах на территории РФ.Обязанность по исчислению и уплате НДС выполняет такая иностранная организация самостоятельно.

В соответствии с пунктом 2.1 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении услуг, указанных в пункте 1 статьи 174.2 НК РФ, у иностранной организации, состоящей на учете в налоговых органах в соответствии с пунктом 4.6 статьи 83 НК РФ, при наличии договора и (или) расчетного документа с выделением суммы налога и указанием идентификационного номера налогоплательщика и кода причины постановки на учет иностранной организации, а также документов на перечисление оплаты, включая сумму налога, иностранной организации. Сведения о таких иностранных организациях (наименование, идентификационный номер налогоплательщика, код причины постановки на учет и дата постановки на учет в налоговых органах) размещаются на официальном сайте федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в сфере налогов и сборов, в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет».

Отметим, что согласно пункту 3.2 статьи 169 НК РФ иностранные организации, подлежащие постановке на учет в соответствии с пунктом 4.6 статьи 83 НК РФ, счета-фактуры не составляют, книги покупок, книги продаж, журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в части оказания услуг, указанных в пункте 1 статьи 174.2 НК РФ, не ведут.

Таким образом, Ваша Организация вправе принять к вычету НДС, предъявленный иностранной организацией и уплаченный ею в бюджет, при наличии соответствующих документов.

Необходимым комплектом документов для правомерного применения к вычету НДС, предъявленного и уплаченного иностранной организацией, являются:

- договор или счет на оплату услуг с НДС, с указанием ИНН и КПП, присвоенных иностранной организацией при ее постановке на налоговый учет;

- платежное поручение с указанием в назначении платежа стоимости услуг с НДС.

Соответственно, право на вычет возникает в том периоде, в котором собран указанный пакет документов.

Обращаем Ваше внимание на то, что Минфином РФ высказывалась неоднозначная позиция в отношении Порядка налогообложения электронных услуг, оказываемых резидентами ЕАЭС.

Так, в Письме Минфина РФ от 19.02.19 № 03-07-13/1/10369 была высказана следующая позиция:

«Вопрос: О применении НДС при оказании хозяйствующими субъектами государств - членов ЕАЭС услуг в электронной форме российским организациям.

Ответ:Пунктом 2 статьи 72 Договора о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года определено, что взимание косвенных налогов, в том числе налога на добавленную стоимость, при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в порядке, предусмотренном Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Протокол), являющимся приложением N 18 к Договору.

На основании положений пунктов 1 и 28 Протокола взимание налога на добавленную стоимость при выполнении работ, оказании услуг производится в соответствии с налоговым законодательством государства - члена ЕАЭС, территория которого признается местом реализации работ (услуг).

Место реализации для целей исчисления налога на добавленную стоимость определяется согласно пункту 29 раздела IV "Порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг" Протокола.

Поскольку услуги, оказываемые в электронной форме, не поименованы в подпунктах 1 - 4 пункта 29 Протокола, место реализации этих услуг для целей исчисления налога на добавленную стоимость определяется согласно подпункту 5 пункта 29 Протокола по месту нахождения исполнителя услуг.

Учитывая изложенное, местом реализации услуг в электронной форме, оказываемых хозяйствующими субъектами государств - членов ЕАЭС российским организациям, территория Российской Федерации не признается и, соответственно, такие услуги налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации не облагаются.

Пунктом 4.6 статьи 83 Кодекса предусмотрена постановка на учет в налоговом органе иностранной организации, оказывающей услуги в электронной форме, указанные в пункте 1 статьи 174.2 Кодекса, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, и осуществляющей расчеты непосредственно с покупателями указанных услуг.

В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Кодекса, если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Таким образом, хозяйствующие субъекты государств - членов ЕАЭС, оказывающие услуги в электронной форме российским организациям, не подлежат постановке на учет в соответствии с пунктом 4.6 статьи 83 Кодекса».

Таким образом, в отношении электронных услуг фискальными органами делался вывод о том, что они не подлежат обложению на территории РФ в случае, если услуги оказываются резидентом страны – члена ЕАЭС, поскольку такой вид услуг как «электронный» положениями Протокола не предусмотрен, поэтому место реализации услуг определяется по месту нахождения исполнителя.

При этом в указанных разъяснениях не учитывается тот факт, что вид услуги может быть прямо поименован в тех видах услуг, место реализации которых определяется по месту нахождения покупателя, несмотря на то, что такие услуги оказываются в электронном виде.

В Письме Минфина России от 20.08.19 № 03-07-13/1/63719 был учтен этот момент и даны более подробные разъяснения:

«Вопрос: Об НДС при оказании хозяйствующим субъектом Республики Беларусь российской организации услуг в электронной форме.

Ответ: Одновременно сообщаем, что пунктом 2 статьи 72 Договора о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года определено, что взимание косвенных налогов, в том числе налога на добавленную стоимость, при выполнении работ, оказании услуг в торговых отношениях государств - членов Евразийского экономического союза (далее - ЕАЭС) осуществляется в порядке, предусмотренном Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Протокол), являющимся приложением N 18 к Договору.

На основании положений пунктов 1 и 28 Протокола взимание налога на добавленную стоимость при выполнении работ, оказании услуг производится в соответствии с налоговым законодательством государства - члена ЕАЭС, территория которого признается местом реализации работ (услуг).

Место реализации для целей исчисления налога на добавленную стоимость определяется согласно пункту 29 раздела IV "Порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг" Протокола.

Поскольку услуги, оказываемые в электронной форме, не поименованы в подпунктах 1 - 4 пункта 29 Протокола, место реализации этих услуг для целей исчисления налога на добавленную стоимость определяется согласно подпункту 5 пункта 29 Протокола по месту нахождения исполнителя услуг.

Учитывая изложенное, местом реализации услуг в электронной форме, оказываемых хозяйствующим субъектом Республики Беларусь российской организации, признается территория Республики Беларусь и, соответственно, такие услуги налогом на добавленную стоимость в этом государстве - члене ЕАЭС.

Вместе с тем следует отметить, что в случае, если российской организации хозяйствующим субъектом Республики Беларусь в электронной формеоказываются виды услуг, местом реализации которых в соответствии с подпунктом 4 пункта 29 Протокола признается территория государства - члена ЕАЭС, в котором осуществляет деятельность покупатель услуг, такие услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации.

При этом согласно пункту 4.6 статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) иностранная организация, оказывающая услуги в электронной форме, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, и осуществляющая расчеты непосредственно с покупателями указанных услуг, подлежит постановке на учет в налоговом органе на основании заявления о постановке на учет и иных документов.

Учитывая изложенное, хозяйствующие субъекты Республики Беларусь, оказывающие российской организации услуги в сети Интернет, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, подлежат постановке на учет в российском налоговом органе и за реализованные услуги в электронной форме осуществляют уплату налога на добавленную стоимость в бюджет Российской Федерации самостоятельно».

В более позднемПисьме Минфина РФ от 12.02.20 № 03-07-08/9471были приведены разъяснения с учетом приведенных выше писем:

«Вопрос:ООО (Заказчик) заключило договор подряда с организацией Республики Беларусь (Исполнителем) на предмет оказания работ по разработке, доработке и адаптации программного обеспечения.

Данные услуги включены в пп. 4 п. 29 Приложения 18 к Договору о ЕАЭС, согласно которому место реализации такой услуги определяется по местонахождению заказчика. В связи с тем что ООО выступает заказчиком, местом реализации является территория Российской Федерации.

В соответствии с п. 28 Приложения 18 к Договору о ЕАЭС взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве-члене, территория которого признается местом реализации работ, услуг. При выполнении работ, оказании услуг налоговая база, ставки косвенных налогов, порядок их взимания и налоговые льготы (освобождение от налогообложения) определяются в соответствии с законодательством государства-члена, территория которого признается местом реализации работ, услуг, если иное не установлено настоящим разделом.

В Письме Минфина России от 19.02.2019 N 03-07-13/1/10369 говорится, что п. 4.6 ст. 83 НК РФ предусмотрена постановка на учет в налоговом органе иностранной организации, оказывающей услуги в электронной форме, указанные в п. 1 ст. 174.2 Кодекса, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, и осуществляющей расчеты непосредственно с покупателями указанных услуг.

В соответствии с п. 1 ст. 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Таким образом, хозяйствующие субъекты государств - членов ЕАЭС, оказывающие услуги в электронной форме российским организациям, не подлежат постановке на учет в соответствии с п. 4.6 ст. 83 НК РФ.

Такие разъяснения соответствуют Налоговому кодексу РФ, в частности ст. 7, согласно которой международные договоры о налогах имеют приоритет над НК РФ.

В связи с этим на основании п. п. 1 и 2 ст. 161 НК РФ ООО является налоговым агентом по НДС.

В Письме Минфина России от 20.08.2019 N 03-07-13/1/63719 говорится, что в случае, если российской организации хозяйствующим субъектом Республики Беларусь в электронной форме оказываются виды услуг, местом реализации которых в соответствии с пп. 4 п. 29 Протокола признается территория государства - члена ЕАЭС, в котором осуществляет деятельность покупатель услуг, такие услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации.

При этом согласно п. 4.6 ст. 83 НК РФ иностранная организация, оказывающая услуги в электронной форме, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, и осуществляющая расчеты непосредственно с покупателями указанных услуг, подлежит постановке на учет в налоговом органе на основании заявления о постановке на учет и иных документов.

Учитывая изложенное, хозяйствующие субъекты Республики Беларусь, оказывающие российской организации услуги в сети Интернет, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, подлежат постановке на учет в российском налоговом органе и за реализованные услуги в электронной форме осуществляют уплату налога на добавленную стоимость в бюджет Российской Федерации самостоятельно.

Какими разъяснениями надо руководствоваться в указанном случае?

Ответ:Порядок применения налога на добавленную стоимость в отношении работ (услуг), выполняемых (оказываемых) по договорам, заключенным между хозяйствующими субъектами государств - членов Евразийского экономического союза (далее - ЕАЭС), определяется в соответствии с разделом IV Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Протокол), являющегося приложением N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года.

Подпунктом 4 пункта 29 Протокола установлено, что местом реализации услуг по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации, сопровождению таких программ и баз данных признается территория государства, налогоплательщиком которого приобретаются такие услуги.

Таким образом, местом реализации услуг по разработке, доработке и адаптации программного обеспечения, оказываемых белорусским хозяйствующим субъектом российской организации, является территория Российской Федерации и, соответственно, такие услуги облагаются налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации.

На основании положений пунктов 1 и 2 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при реализации иностранным лицом, не состоящим на учете в российских налоговых органах, в том числе хозяйствующим субъектом Республики Беларусь, услуг, местом реализации которых является территория Российской Федерации, налог на добавленную стоимость исчисляется и уплачивается в российский бюджет налоговым агентом, приобретающим данные услуги у иностранного лица.

Учитывая изложенное, в отношении услуг по разработке, доработке и адаптации программного обеспечения, оказываемых белорусским хозяйствующим субъектом российской организации, налог на добавленную стоимость исчисляется по налоговой ставке, предусмотренной пунктом 4 статьи 164 Кодекса, и уплачивается в российский бюджет российской организацией.

Вместе с тем в случае если оказываемые белорусским хозяйствующим субъектом услуги могут быть отнесены к услугам в электронной форме, перечень которых установлен пунктом 1 статьи 174.2 Кодекса, то согласно пункту 4.6 статьи 83 Кодекса белорусская организация, оказывающая такие услуги, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, подлежит постановке на учет в налоговом органе на основании заявления о постановке на учет и иных документов в целях уплаты налога на добавленную стоимость в бюджет Российской Федерации».

Таким образом, проанализировав Письма 2019 года, Минфином РФ в 2020 году были даны разъяснения, согласно которым для целей Договора о ЕАЭС при определении места реализации услуги следует исходить из вида оказываемых услуг. Если в силу Договора о ЕАЭС услуги подлежат обложению на территории РФ и при этом с точки зрения НК РФ такие услуги могут быть отнесены к услугам, оказываемым в электронном виде, то они облагаются в качестве электронных услуг.

Подводя итоги изложенному, еще раз отметим, что в рассматриваемом нами случае резидент Казахстана правомерно осуществляет самостоятельную уплату НДС на территории РФ. В этом случае Организация вправе принять к вычету предъявленный НДС на основании следующих документов:

- договора или расчетный документ (счет), в котором указаны ИНН и КПП исполнителя услуг, вставшего на налоговый учет на территории РФ, и в составе стоимости услуг выделена сумма НДС;

- платежного поручения, с выделенной в нем суммой НДС.

Коллегия Налоговых Консультантов, 27 апреля 2020 года


Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел