О составлении первичных документов в иностранной валюте

Ответ

Коллегия Налоговых Консультантов оказывает  весь комплекс аудиторских, консультационных и юридических услуг +7915-329-02-05

 

 

 

По нашему мнению, нормы действующего законодательства о бухгалтерском учете не запрещают оформлять первичные учетные документы в иностранной валюте.

Между тем, учитывая противоречивое мнение контролирующих органов и арбитражную практику, у Клиента Организации существует риск предъявления претензий со стороны налоговых органов в части исключения из состава расходов стоимости услуг, оказанных Организацией и оформленных первичным документом в иностранной валюте.

В целях нивелирования риска Организация вправе дополнить первичный документ дополнительным реквизитом, содержащем информацию о стоимости оказанных услуг в рублях.

Обоснование:

В соответствии с частью 2 статьи 12 Закона № 402-ФЗ[1] денежное измерение объектов бухгалтерского учета производится в валюте РФ.

Согласно части 3 статьи 12 Закона № 402-ФЗ, если иное не установлено законодательством Российской Федерации, стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в валюту РФ.

В свою очередь требования к оформлению первичных документов установлены статьей 9 Закона № 402-ФЗ.

Так, в соответствии с частью 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Согласно части 4 статьи 9 Закона № 402-ФЗ формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

В пункте 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности[2] указано, что первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).

Кроме того, в соответствии с пунктом 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей.

Приведенные нормы, по нашему мнению, не свидетельствуют о том, что первичные документы не могут составляться в иностранной валюте.

Вместе с тем, по мнению контролирующих органов, первичные документы должны быть составлены в рублях РФ.

Письмо Минфина РФ от 12.01.2007 № 03-03-04/1/866:

«Требования к составлению и оформлению первичных учетных документов установлены Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) и среди обязательных реквизитов содержат измерители хозяйственных операций в натуральном и денежном выражении. При этом в соответствии с вышеназванным Законом бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях. Таким образом, первичный учетный документ должен быть составлен в валюте Российской Федерации. Аналогичные требования предъявляются к первичным учетным документам, являющимся основой для составления аналитических регистров налогового учета.

Изложенная позиция подтверждается Письмом Минфина России от 11.11.2003 N 16-00-14/56.

Унифицированные формы N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ" и N КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат", разработанные на основании ст. 9 Закона N 129-ФЗ, утверждены Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ" и согласованы с Минфином России, Минэкономики России. В указанных формах документов содержаться измерители хозяйственной операции - рубли.

Следовательно, заполнение указанных форм в иностранной валюте будет являться нарушением требований законодательства Российской Федерации, предъявляемых к первичным учетным документам».

Письмо УФНС РФ по г. Москве от 21.04.2009 № 16-15/038922:

«В Федеральном законе от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) установлены требования к составлению и оформлению первичных учетных документов - в обязательных реквизитах необходимо указать измерители хозяйственных операций в натуральном и денежном выражении.

При этом в соответствии с Законом N 129-ФЗ бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте РФ - в рублях.

Таким образом, первичный учетный документ должен быть составлен в валюте РФ. Аналогичное требование предъявляется к первичным учетным документам, являющимся основой для составления аналитических регистров налогового учета.

Унифицированная форма N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ", разработанная на основании статьи 9 Закона N 129-ФЗ и утвержденная постановлением Госкомстата России от 11.11.99 N 100 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ", содержит измеритель хозяйственных операций - рубли.

Следовательно, заполнение типовой формы N КС-2 в иностранной валюте является нарушением требований законодательства Российской Федерации, предъявляемых к оформлению первичных учетных документов».

В Письме УФНС РФ по г. Москве от 13.01.2012 № 16-15/001556@ было отмечено следующее:

«Товарная накладная (форма N ТОРГ-12) утверждена постановлением Госкомстата России от 25.12.98 N 132 и относится к первичной учетной документации по учету торговых операций. Применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации.

Составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

Надлежащее оформление товарной накладной по форме N ТОРГ-12 подразумевает наличие в ней таких данных, как цена и стоимость товара.

Согласно Порядку применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденному постановлением Госкомстата России от 24.03.99 N 20, в унифицированные формы первичной учетной документации (кроме форм по учету кассовых операций), утвержденные Госкомстатом России, организация при необходимости может вносить дополнительные реквизиты.

Следовательно, организация-продавец может внести в унифицированную форму N ТОРГ-12 дополнительные графы, в которых измерители стоимости товаров будут указаны:

- в иностранной валюте;

- в рублях по курсу Банка России на дату перехода права собственности на товар к покупателю (без учета и с учетом сумм НДС).

При этом заполнить дополнительные графы в рублях поставщик по согласованию с покупателем может позднее, когда будет известен курс валюты на дату поступления товара на склад покупателя».

Телеграм-канал https://t.me/knk_audit Бухучет, налоги, нововведения, прослеживаемость, иностранные компании, сложные случаи

Таким образом, по мнению налогового органа, является допустимым указание в товарной накладной дополнительных строк, в которых стоимость товара будет указана в иностранной валюте. При этом указание рублевого эквивалента является обязательным.

В то же время в некоторых письмах налоговых органов высказывалось  противоположенное мнение.

 

Письмо УФНС РФ по г. Москве от 18.12.2009 № 16-15/134038@:

«Вопрос: Обязана ли организация подавать уточненную декларацию по налогу на прибыль за период, по которому завершена выездная налоговая проверка? При этом в ходе выездной проверки выявлено, что расходы, учтенные в целях налогообложения прибыли, документально подтверждены актами приемки выполненных работ, стоимость которых выражена в условных единицах. Данные расходы признаны инспекцией не соответствующими положениям главы 25 НК РФ, а подача уточненной декларации вызвана изменением валюты по указанным актам.

Ответ:

Согласно статье 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.96 "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в пункте 2 статьи 9 Закона N 129-ФЗ.

Кроме того, в пункте 1 статьи 8 Закона N 129-ФЗ установлено, что бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - рублях.

Таким образом, акты о приемке оказанных организациями-контрагентами услуг, стоимость по которым выражена в условных единицах, при наличии в них всех обязательных реквизитов в соответствии с требованиями статьи 9 Закона N 129-ФЗ, являются первичными документами для налогового учета понесенных расходов.

Следовательно, принятие инспекцией решения о занижении организацией налоговой базы на сумму расходов, подтвержденных такими документами, является неправомерным. То есть подача уточненной налоговой декларации не требуется».

Письмо УФНС РФ по г. Москве от 04.12.2009 № 16-15/128350:

«В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в пункте 2 статьи 9 Закона N 129-ФЗ.

Кроме того, в пункте 1 статьи 8 Закона N 129-ФЗ установлено, что бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях.

Таким образом, акты о приемке оказанных услуг по аренде, стоимость по которым выражена в долларах США, являются первичными документами для налогового учета расходов по аренде».

Отметим, что приведенные разъяснения контролирующих органов основаны на действующем ранее Законе № 129-ФЗ[3]. Вместе с тем, действующий в настоящее время Закон № 402-ФЗ содержит, по сути, аналогичные нормы о том, что учет ведется в рублях.

При этом возможность заполнения первичных документов в условных единицах в соответствии с нормами Закона № 402-ФЗ была проанализирована в Письме УФНС РФ по Московской области от 28.02.2014 № 16-21/10933:

«Пунктом 2 ст. 12 Закона N 402-ФЗ установлено, что денежное измерение объектов бухгалтерского учета производится в валюте РФ, то есть в рублях. При этом по общему правилу, установленному п. 3 данной статьи, стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли. Иное может быть предусмотрено только законодательством РФ.

Поскольку первичные документы являются составным элементом бухгалтерского учета, требование об оформлении учетных документов в рублях распространяется и на первичные документы. Таким образом, в первичных документах, принимаемых к бухгалтерскому учету, должна быть указана стоимость товаров, выраженная в рублях.

Учитывая вышеизложенное, товар должен приниматься к учету на основании первичных документов, полученных от поставщика, в которых стоимость товара указана в рублевом выражении, соответствующем цене договора.

Таким образом, считаем, что в рассматриваемой ситуации составление отгрузочных документов в условных единицах является неправомерным».

Таким образом, позиция контролирующих органов по возможности оформления первичных документов в иностранной валюте или условных единицах является противоречивой.

Также обращаем Ваше внимание на противоречивую арбитражную практику по данному вопросу.

Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 19.08.2009 № КА-А40/7963-09 по делу № А40-93568/08-87-466 суд указал, что обозначение в первичных документах сумм в условных денежных единицах (в иностранной валюте) не противоречит требованиям о наличии перечня обязательных реквизитов и об отражении в бухгалтерском учете операций в рублях.

 

Постановление ФАС Московского округа от 21.01.2008 № КА-А41/14395-07:

«Закон "О бухгалтерском учете", а также ПБУ 3/200 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", утвержденные Приказом Минфина РФ от 10.01.2000 N 2н, закрепляют порядок перерасчета обязательств в иностранной валюте в рубли и, тем самым, напрямую допускают возможность составления первичных документов в иностранной валюте».

 

 Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2008 № А41-К2-17853/07:

«…требование о ведении бухгалтерского учета в валюте Российской Федерации не исключает возможности составления первичных документов с указанием иностранной валюты.

…

Заполнение форм первичных учетных документов в иностранной валюте не противоречит требованиям законодательства по бухгалтерскому учету Российской Федерации, предъявляемым к первичным учетным документам, на основании которых товары (работы услуги) могут быть приняты заявителем на учет, соответственно, в вычете НДС по таким товарам (работам, услугам) Инспекцией отказано неправомерно».

 

В тоже время в Постановлении Тринадцатого ААС от 25.12.2015 по делу № А56-1276/2015 был сделан следующий вывод:

«Применение унифицированных форм первичной учетной документации регламентируется "Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации", утвержденным Минфином Российской Федерации от 29 июля 1998 г. N 34н.

Требования к оформлению первичных документов определяются Федеральным законом от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Пунктом 2 статьи 12 данного Закона установлено, что денежное измерение объектов учета производится в рублях. При этом по общему правилу, установленному пунктом 3 данной статьи, стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли. Заполнение же форм первичных документов в иностранной валюте рассматривается как нарушение требований законодательства РФ, предъявляемых к первичным документам (Письмо Минфина России от 12.01.2007 N 03-03-04/1/866, УФНС России по г. Москве от 21.04.2009 N 16-15/038922). Следовательно, товарные накладные оформлены истцом в соответствии с требованиями законодательства России и бухгалтерского учета».

Подводя итоги вышеизложенному, можно сделать следующие выводы:

1. По нашему мнению, нормы действующего законодательства о бухгалтерском учете не запрещают оформлять первичные учетные документы в иностранной валюте.

2. Между тем, учитывая противоречивое мнение контролирующих органов и арбитражную практику, у Клиента Организации существует риск предъявления претензий со стороны налоговых органов в части исключения из состава расходов стоимости услуг, оказанных Организацией и оформленных первичным документом в иностранной валюте.

3. В целях нивелирования риска Организация вправе дополнить первичный документ дополнительным реквизитом, содержащим информацию о стоимости оказанных услуг в рублях.

Коллегия Налоговых Консультантов, 9 февраля 2022 года

Телеграм-канал https://t.me/knk_audit Бухучет, налоги, нововведения, прослеживаемость, иностранные компании, сложные случаи

 

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел