О размере ставки по НДС в отношении масла для попкорна

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации продовольственных товаров, в том числе масла растительного (за исключением масла пальмового).[1]

Коды видов продукции, перечисленных в настоящем пункте, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством РФ.

Следовательно, Организация вправе применить налоговую ставку 10% при реализации продовольственного товара при одновременном соблюдении следующих условий:

- наименование вида продукции содержится в пункте 2 статьи 164 НК РФ;

- код вида продукции содержится в перечне кодов, утверждённом Правительством РФ.

Так, Постановлением Правительства РФ от 31.12.04 № 908[2] утверждён Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации (далее – Перечень).

В данном Перечне содержится следующий код ОКПД2[3]:

При этом подгруппа «10.41.5» содержит следующую классификацию:

Поскольку производимый Организацией конечный продукт имеет код ОКОПД2 10.4159.154, а для пальмового масла предусмотрен иной код, то, по нашему мнению, можно сделать вывод о том, что при реализации данного продукта Организация вправе применить ставку 10%.

В Письме Минфина РФ от 03.04.18 № 03-07-07/21499 содержится следующее разъяснение:

«Подпунктом 1 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен перечень продовольственных товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 10 процентов как при ввозе, так и при реализации на территории Российской Федерации.

Перечни видов вышеуказанных продовольственных товаров, реализуемых в Российской Федерации, с указанием кодов в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности (ОКПД2) и продовольственных товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации, с указанием кодов в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (ТН ВЭД ЕАЭС) утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 31 декабря 2004 г. N 908.

При рассмотрении вопроса о применении ставки налога на добавленную стоимость в размере 10 процентов в отношении товаров, ввозимых и реализуемых в Российской Федерации, следует руководствоваться как кодами вышеуказанных классификаторов, так и наименованием товара».

Таким образом, в пользу правомерности применения ставки 10% также служит тот факт, что товар имеет наименование «Масло для попкорна», а в пункте 2 статьи 164 НК РФ предусмотрено исключение непосредственно для пальмового масла.

Также отмечаем, что в вопросе указано, что зарегистрированные ТУ на продукт содержат информацию о том, что данному продукту соответствует код 10.41.59.154, которому соответствует код в Перечне. На наш взгляд, данный документ также является подтверждением правомерности применения ставки 10%.

Данное мнение подтверждается Письмом Минфина РФ от 25.03.19 № 03-07-07/20258[4]:

«Присвоение продукции кода по ОКПД2 подтверждается имеющейся документацией на эту продукцию, в том числе декларациями (сертификатами) о соответствии, принятыми в соответствии с Федеральным законом от 27 декабря 2002 г. N 184-ФЗ "О техническом регулировании".»

Также данный подход поддерживается судами, например, в Постановлении АС Дальневосточного округа от 15.06.17 № Ф03-1587/2017 по делу № А51-15905/2016[5] указано:

«Довод заявителя о правомерном применении им налоговой ставки по НДС в размере 10 процентов в отношении реализованных мяса, риса, овса, ячменя собственного производства исследовался судами обеих инстанций и правомерно отклонен, с чем соглашается суд округа.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации, в частности мяса и мясопродуктов (за исключением деликатесных), зерна, круп.

Перечень кодов видов продовольственных товаров, облагаемых НДС по налоговой ставке в размере 10 процентов, утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908.

Для подтверждения соответствия продукции стандартам предусмотрена система сертификации и декларирования, порядок ее проведения определен Федеральным законом от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании".

Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.12.009 N 982 утверждены Единый перечень продукции, подлежащей обязательной сертификации, и Единый перечень продукции, подтверждение соответствия которой осуществляется в форме принятия декларации о соответствии.

Таким образом, на что обоснованно обращено внимание судами предыдущих инстанций, для целей исчисления НДС правомерность применения налоговой ставки 10 процентов подтверждается сертификатом компетентного органа (или аккредитованной организации), содержащим информацию, позволяющую идентифицировать выпускаемую продукцию с товарами, указанными в подпункте 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ.

Поскольку в отношении спорной продукции налогоплательщиком не представлены сертификаты соответствия, суды сделали верный вывод о необоснованном применении обществом налоговой ставки 10 процентов».

Кроме того отмечаем, что в недействующей в настоящее время редакции Перечня[6] содержалось примечание, согласно которому технические условия являются документом, подтверждающим код продукта:

«Принадлежность отечественных продовольственных товаров к перечисленным в настоящем перечне продовольственным товарам подтверждается соответствием кодов по классификации ОК 005-93 (ОКП), приведенных в настоящем перечне, кодам ОКП, указанным в национальном стандарте, отраслевом стандарте, техническом условии».

Следовательно, ранее ТУ являлись одним из документов, подтверждающих правомерность применения ставки 10% на основании положений законодательства.

Также обращаем Ваше внимание на Письмо ФНС РФ от 09.08.11 № АС-4-3/12911@:

«Биологически активные добавки к пище изготавливаются согласно ТУ 9297-001-95152190-11, ТУ 9297-005-95152190-11, ТУ 9297-006-95152190-11 и ТУ 9297-007-95152190-11. Исходя из представленных Технических условий и деклараций о соответствии вышеуказанные биологически активные добавки к пище соответствуют коду ОКП 91 9769 "Продукция лечебно-профилактического питания прочая".

Указанный код ОКП 91 9769 в Перечне поименован.

В соответствии с Положением о разработке, принятии, введении в действие, ведении и применении общероссийских классификаторов технико-экономической и социальной информации в социально-экономической области, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 10.11.2003 N 677 "Об общероссийских классификаторах технико-экономической и социальной информации в социально-экономической области", установлено, что федеральным органом исполнительной власти, обеспечивающим разработку, ведение и применение Общероссийского классификатора продукции (ОК 005-93), является Федеральное агентство по техническому регулированию и метрологии.

Федеральное агентство по техническому регулированию и метрологии Письмом от 28.07.2011 N ЕП-101-26/6446, направленным на соответствующий запрос ФНС России, сообщило, что вышеуказанные добавки к пище, производимые на основании технических условий ТУ 9297-001-95152190-11, ТУ 9297-005-95152190-11, ТУ 9297-006-95152190-11 и ТУ 9297-007-95152190-11, не соответствуют коду ОКП 91 9769 "Продукция лечебно-профилактического питания прочая".

Таким образом, при реализации на территории Российской Федерации вышеуказанных биологически активных добавок к пище с кодом ОКП 91 9769 на основании вышеуказанных Технических условий и деклараций о соответствии применяют ставку налога на добавленную стоимость в размере 18 процентов».

Из данного Письма можно сделать вывод о том, что контролирующие органы могут не согласиться с кодом ОКПД2, указанным в технической документации, и обратиться за разъяснениями в соответствующий компетентный орган.

При этом обращаем Ваше внимание, что поскольку реализация сырья для производства продукта «Масло для попкорна» – пальмового масла облагается по ставке 18%, а реализация самого продукта облагается по ставке 10%,[7] то данный факт, на наш взгляд, также может послужить причиной возникновения претензий со стороны  налоговых органов.

Об этом свидетельствует существующая судебная практика, например, Постановление АС ЦО от 16.08.17 № Ф10-3045/2017 по делу № А54-678/2015:

«Налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу, что обществом неправомерно исчислен НДС от реализации готовой продукции по ставке 10% и применены налоговые вычеты по сделкам по приобретению обществом сырья и упаковочного материала у ООО "Компания Гамма 2013", сославшись в решении на "уклонение обществом от налогообложения и получения необоснованной налоговой выгоды путем создания документооборота, связанного с производством пластилина, реализация которого осуществляется по ставке 10%, а сырье приобретается по ставке 18%".

Судами установлено, что основным видом деятельности ООО "Рязаньоблснаб 2013" является производство и реализация детского пластилина, для чего общество арендует производственные помещения, в которых разместило оборудование, офисные, бытовые, складские помещения.

Сырье, приобретенное у контрагентов, услуги по аренде помещений, услуги по транспортировке готовой продукции обществом оприходованы и использованы в хозяйственной деятельности - производстве пластилина.

В подтверждение реальности спорных хозяйственных операций общество представило в материалы дела документы, подтверждающие наличие оборудования для производства пластилина, договоры, товарные накладные, приходные ордера, требования-накладные, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, акты выполненных услуг, штатное расписание, табель учета рабочего времени, табель заработной платы, график работы линии.

Производимый заявителем товар (пластилин) является продукцией, включенной *** Перечень кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10%, утвержденный Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 г. N 908, что подтверждено материалами дела и не опровергнуто налоговым органом.

Судами правильно учтено отсутствие доказательств недобросовестности самого общества при выполнении им своих налоговых обязательств и согласованных неправомерных действий с контрагентами, равно свидетельствующих о том, что обществу должно было или могло было быть известно о каких-либо нарушениях законодательства, допущенных его контрагентами».

Подводя итоги изложенному, отмечаем, что, по нашему мнению, все условия для применения налоговой ставки 10% выполняются.

Однако, учитывая, что продукт на 70% состоит из пальмового масла, исключённого из перечня товаров, реализация которых облагается по ставке 10%, мы не можем полностью исключить риск возникновения претензий со стороны налоговых органов, связанных с доначислением НДС по ставке 18%.

Коллегия Налоговых Консультантов, 4 октября 2019 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit