О расходах на аренду квартиры в Казахстане для командированных сотрудников

Договор аренды может быть заключен как самой Организацией, так и сотрудником, находящимся в командировке. При этом Арендодателем может быть как физическое, так и юридическое лицо, независимо от статуса налогового резидента.

Документами, на основании которых расходы по аренде могут учитываться в целях исчисления налога на прибыль, не будут облагаться НДФЛ и страховыми взносами, являются:

- авансовый отчет;

- договор аренды, акт приема-передачи имущества;

- расписка, подтверждающая оплата владельцу квартиры аренды, чек и т.д.;

- выписка с расчетного счета, карточного счета сотрудника;

при условии, что в учете Организации также имеются документы, подтверждающие направление и пребывание сотрудника в командировке – приказ о направлении в командировку, проездные билеты и пр.

Составление актов оказанных услуг по договору аренды не является обязательным.

Расписка, подтверждающая факт получения денежных средств, необходима в том случае, когда договор заключен между сотрудником Организации и физическим лицом (т.е. между двумя физическими лицами), а оплата осуществляется в наличной форме, поскольку в иных случаях оплата может быть подтверждена выпиской с банковского счета, кассовым чеком, расходным кассовым ордером.

Расходы сотрудника по найму помещения, возмещаемые Организацией, не будут облагаться НДФЛ и страховыми взносами при наличии соответствующего документального подтверждения.

В случае отсутствия документального подтверждения возмещаемые суммы подлежат обложению НДФЛ в размере, превышающем 700 рублей за каждый день нахождения в служебной командировке на территории РФ и превышающем 2 500 рублей за каждый день нахождения в служебной командировке за пределами территории РФ, и страховыми взносами в полном размере.

Доход иностранной организации за оказание ею услуг по аренде на территории Казахстана не будет признаваться доходом от источника в РФ, соответственно, не будет возникать объекта налогообложения налогом на прибыль.

В этом случае Организации не нужно наличие подтверждения того, что иностранный арендодатель является резидентом Казахстана, а также фактическим получателем дохода.

Сведения о таком доходе не надо отражать в Налоговом расчете.

При приобретении услуг по аренде квартиры у иностранной организации, предъявившей НДС, уплаченный на территории Казахстана, в составе цены, Организация вправе всю стоимость услуг с учетом такого НДС учесть в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль.

Поскольку квартира будет предоставляться в аренду, пользование иностранным арендодателем на территории Казахстана, местом реализации услуг будет признаваться Казахстан. У Организации в этом случае не возникнет обязанностей налогового агента по НДС.

Для иностранного физического лица – арендодателя доход от предоставления в аренду квартиры на территории Казахстана,  не будет признаваться доходом от источника в РФ и не будет облагаться НДФЛ на территории РФ.

Обоснование:

Согласно статье 166 ТК РФ служебная командировка - поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

В соответствии со статьей 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, работникам других работодателей определяются коллективным договором или локальным нормативным актом, если иное не установлено ТК РФ, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности на:

- проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

- наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

- суточные или полевое довольствие;

- оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

- консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы

Таким образом, командировочные расходы Организации, в частности, расходы на проживание сотрудников учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией в целях исчисления налога на прибыль.

Из положений пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что расходы учитываются в целях исчисления налога на прибыль в том случае, если они единовременно удовлетворяют следующим условиям:

- прямо не поименованы в статье 270 НК РФ;

- экономически обоснованы и направлены на получение дохода;

- документально подтверждены.

Абзацем 4 пункта 1 статьи 252 НК РФ установлено, что под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

На основании изложенного, считаем, что Организация будет вправе учесть в составе расходов затраты на командировки, в частности, затраты на проезд и проживание сотрудников, при наличии соответствующего документального подтверждения.

НК РФ, ТК РФ не ограничивает вид жилого помещения, в котором может проживать сотрудник во время командировки.

На практике командированные сотрудники могут проживать в арендуемых квартирах.

При этом договор аренды может быть заключен как самой Организацией, так и сотрудником, находящимся в командировке. При этом Арендодателем может быть как физическое, так и юридическое лицо, независимо от статуса налогового резидента.

Минфином РФ в Письме от 15.01.2016 № 03-03-07/803 были даны разъяснения, согласно которым расходы сотрудника на аренду квартиры во время командировки могут быть подтверждены документами, косвенно подтверждающими пребывание в ней, в частности, договором аренды.

По нашему мнению, такими документами могут являться:

- авансовый отчет;

- договор аренды;

- расписка, подтверждающая оплата владельцу квартиры аренды, чек и т.д.;

- выписка с расчетного счета, карточного счета сотрудника;

при условии, что в учете Организации также имеются документы, подтверждающие направление и пребывание сотрудника в командировке – приказ о направлении в командировку, проездные билеты и пр.

Отметим, что составление актов оказанных услуг по договору аренды не является обязательным (Письмо Минфина РФ от 25.03.2019 № 03-03-06/1/20067).

Кроме того, расписка, подтверждающая факт получения денежных средств, необходима в том случае, когда договор заключен между сотрудником Организации и физическим лицом (т.е. между двумя физическими лицами), а оплата осуществляется в наличной форме, поскольку в иных случаях оплата может быть подтверждена выпиской с банковского счета, кассовым чеком, расходным кассовым ордером.

На основании пункта 1 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ все виды компенсационных выплат, установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и направление в служебную командировку).

При оплате работодателем налогоплательщику расходов, связанных со служебной командировкой, в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 рублей за каждый день нахождения в служебной командировке на территории РФ и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в служебной командировке за пределами территории РФ, суточные, выплачиваемые в размерах, установленных актом Президента РФ и (или) актом Правительства РФ, работникам при направлении их в служебные командировки на территории, нуждающиеся в обеспечении жизнедеятельности населения и восстановлении объектов инфраструктуры, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, курортный сбор, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения, пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного или дипломатического паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту. При непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 рублей за каждый день нахождения в служебной командировке на территории РФ и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в служебной командировке за пределами территории РФ. Аналогичный порядок налогообложения применяется к выплатам, производимым лицам, находящимся во властном или в административном подчинении организации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающим (выезжающим) для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании.

Таким образом, возмещаемые сотруднику расходы в связи с направлением его в командировку не подлежат обложению НДФЛ.

При этом сумма возмещаемых расходов должна быть документально подтверждена.

При отсутствии документального подтверждения освобождению от обложения НДФЛ подлежат суммы в размере не более 700 рублей за каждый день нахождения в служебной командировке на территории РФ и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в служебной командировке за пределами территории РФ.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей

Пунктом 2 статьи 422 НК РФ установлено, что при оплате плательщиками расходов на командировки работников как в пределах территории РФ, так и за пределами территории РФ не подлежат обложению страховыми взносами суточные и выплаты работникам в виде безотчетных сумм, предусмотренные пунктом 1 статьи 217 НК РФ, фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения, пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного или дипломатического паспорта, на получение виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту. Аналогичный порядок обложения страховыми взносами применяется к выплатам, производимым физическим лицам, находящимся во властном или в административном подчинении организации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающим (выезжающим) для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании.

Таким образом, возмещаемые сотруднику расходы в связи с направлением его в командировку не подлежат обложению страховыми взносами, при условии, что сумма возмещаемых расходов документально подтверждена.

В Письме Минфина РФ от 09.02.2018 № 03-04-05/7999 были даны следующие разъяснения:

«… на основании пункта 2 статьи 422 Кодекса в случае командирования работника выплаты, направленные на возмещение/компенсацию работодателем расходов, связанных со служебными командировками, не облагаются страховыми взносами при документальном подтверждении таких расходов.

В случае отсутствия подтверждающих расходы документов суммы указанных выплат, произведенных в пользу работника, не могут признаваться компенсационными и, следовательно, подлежат обложению страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды в общеустановленном порядке».

Из приведенных норм и разъяснений следует, что при отсутствии документального подтверждения вся сумма возмещаемых расходов подлежит обложению страховыми взносами.

Подводя итоги изложенному можно сделать вывод о том, что расходы сотрудника по найму помещения, возмещаемые Организацией, не будут облагаться НДФЛ и страховыми взносами при наличии соответствующего документального подтверждения.

В случае отсутствия документального подтверждения, возмещаемые суммы подлежат обложению НДФЛ в размере, превышающем 700 рублей за каждый день нахождения в служебной командировке на территории РФ и превышающем 2 500 рублей за каждый день нахождения в служебной командировке за пределами территории РФ, и страховыми взносами в полном размере.

В соответствии со статьей 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль признаются, в том числе, иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ.

Пунктом 3 статьи 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль в этом случае признаются доходы, полученные от источников в РФ, перечень которых приведен в пункте 1 статьи 309 НК РФ.

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 309 НК РФ к доходам иностранной организации от источников в РФ, подлежащим обложению налогом, относятся доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории РФ[1].

На основании подпункта 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ, при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 309 НК РФ установлено, что доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5, 6 и 9.1 пункта 1 настоящей статьи, а также имущественных прав, за исключением указанных в подпункте 9.2 пункта 1 настоящей статьи, осуществления работ, оказания услуг на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со статьей 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Из приведенных положений следует, что к доходам, полученным иностранными организациями от источников в РФ, относятся:

- доходы, указанные в пункте 1 статьи 309 НК РФ, которые подлежат обложению налогом на прибыль. Указанные виды доходов освобождаются от налогообложения налогом на прибыль в случае наличия международного договора, на основании которого такие доходы иностранной организации не облагаются налогом на прибыль на территории РФ, при наличии соответствующего подтверждения;

- доходы, указанные в пункте 2 статьи 309 НК РФ. При этом указанные виды доходов не подлежат налогообложению налогом на прибыль в силу нормы пункта 2 статьи 309 НК РФ. Наличие международного договора в данном случае не требуется.

Кроме того, российские организации могут выплачивать доход иностранной организации, не признаваемый доходом от источника в РФ, ни на основании положений пункта 1 статьи 309 НК РФ, ни на основании положений пункта 2 статьи 309 НК РФ.

В этом случае такие доходы не подлежат обложению налогом на прибыль на территории РФ в связи с тем, что не возникает объекта налогообложения, предусмотренного статьей 247 НК РФ. В этом случае наличие международного договора не требуется.

В рассматриваемом нами случае при аренде квартиры на территории Казахстана Организация будет выплачивать доход иностранной организации за оказание им услуг по аренде на территории Казахстана.

По нашему мнению, в этом случае доход, выплачиваемый резиденту Казахстана, не будет признаваться доходом от источника в РФ.

Соответственно, не будет возникать объекта налогообложения налогом на прибыль.

На основании изложенного, считаем, что Организации не нужно наличие подтверждения того, что Организация является резидентом Казахстана, а также фактическим получателем дохода.

На основании пункта 4 статьи 310 НК РФ налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов статьей 289 НК РФ, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, устанавливаемой ФНС РФ.

Приказом ФНС РФ от 02.03.16 № ММВ-7-3/115@ утверждена форма налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, а также порядок ее заполнения.

Согласно пункту 1.1 Порядка заполнения Налоговый расчет составляется и представляется налоговыми агентами по налогу на прибыль организаций, выплачивающими иностранным организациям доходы от источников в РФ.

Таким образом, Налоговый расчет подлежит заполнению в случае выплаты дохода иностранной организации, признаваемого доходом от источника в РФ, независимо от того, подлежит обложению налогом на прибыль такой доход или освобожден от налогообложения.

На основании изложенного, считаем, что обязанность представить Налоговый расчет возникает у Организации при выплате дохода, указанного в пунктах 1 и 2 статьи 309 НК РФ, даже в том случае, если доход освобожден от налогообложения в соответствии с положениями международных соглашений.

В том случае если выплаченный доход не является доходом от источника в РФ, такой доход не отражается в Налоговом расчете.

Аналогичные разъяснения даны в Письме ФНС РФ от 12.11.2020 № СД-4-3/18617@.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit