О прогрессивной ставке 15 % по НДФЛ

На сегодняшний текст Законопроекта Федерального закона № 1022669-7[1] принят государственной думой в первом чтении. Анализ норм произведен исходя из текста законопроекта, принятого государственной думой в первом чтении[2].

Проектом Федерального закона № 1022669-7 в статье 224 пункт 1 изложен в следующей редакции:

«…10) в статье 224:

а) пункт 1 изложить в следующей редакции:

"1. Налоговая ставка устанавливается в следующих размерах:

13 процентов - если сумма налоговых баз, указанных в пункте 2.1 статьи 210 настоящего Кодекса, за налоговый период составляет менее 5 миллионов рублей или равна 5 миллионам рублей(абзац второй);

650 тысяч рублей[3] и 15 процентов суммы налоговых баз, указанных в пункте 2.1 статьи 210 настоящего Кодекса, превышающей 5 миллионов рублей, - если сумма налоговых баз, указанных в пункте 2.1 статьи 210 настоящего Кодекса, за налоговый период составляет более 5 миллионов рублей(абзац третий).

Налоговая ставка, установленная настоящим пунктом, подлежит применению в отношении совокупности всех доходов физического лица - налогового резидента Российской Федерации, подлежащих налогообложению, за исключением доходов, облагаемых по иной налоговой ставке в соответствии с настоящей статьей."…».

Таким образом, налоговая ставка  15 %  применяется с суммы налоговых баз, указанных в пункте 2.1 статьи 210 НК РФ,превышающей за налоговый период 5 миллионов рублей. Налоговые ставки установленные пунктом  1 статьи 224 НК РФ применяются в отношении совокупности всех доходов физического лица, являющего налоговым резидентом РФ, за исключением если иная ставка не предусмотрена статьей 224 НК РФ.

В отношении дохода физического лица – налогового резидента РФ в виде заработной платы и от продажи доли ООО иной ставки статьей 224 НК РФ не предусмотрено[4]. Таким образом, такие доходы облагаются по ставкам, установленным пунктом 1 статьи 224 НК РФ.

В статью 225 НК РФ, регулирующую порядок исчисления налога, Проектом Федерального закона № 1022669-7 внесены, в частности, следующие изменения:

«…11) в статье 225:

а) пункт 1 изложить в следующей редакции:

"1. Сумма налога при применении налоговой ставки, установленной пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, исчисляется в следующем порядке:

если сумма налоговых баз, указанных в пункте 2.1 статьи 210 настоящего Кодекса, за налоговый период составляет менее 5 миллионов рублей или равна 5 миллионам рублей - как соответствующая налоговой ставке, установленной абзацем вторым пункта 1 статьи 224 настоящего Кодекса, процентная доля указанной суммы налоговых баз;

если сумма налоговых баз, указанных в пункте 2.1 статьи 210 настоящего Кодекса, за налоговый период составляет более 5 миллионов рублей - как сумма 650 тысяч рублей и величины, равной адвалорной налоговой ставке, установленной абзацем третьим пункта 1 статьи 224 настоящего Кодекса, процентной доли уменьшенной на 5 миллионов рублей суммы налоговых баз, указанных в пункте 2.1 статьи 210 настоящего Кодекса."..».

Исходя из изложенного, также можно сделать вывод, что ставка 15 % применяется к сумме налоговых баз, указанных в пункте 2.1 статьи 210 НК РФ, превышающей 5 миллионов рублей.

Проектом Федерального закона № 1022669-7 статью 210 НК РФ дополнили, в частности пунктом 2.1  и 3 следующего содержания:

1) в статье 210:

а) абзац второй пункта 2 признать утратившим силу;

б) дополнить пунктами 2.1, 2.2 и 2.3 следующего содержания:

"2.1.Совокупность налоговых баз, в отношении которой применяется налоговая ставка, предусмотренная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, включает в себя следующие налоговые базы,каждая из которых определяется в отношении доходов физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации отдельно:

налоговая база по доходам от долевого участия;

налоговая база по доходам в виде выигрышей, полученных участниками азартных игр и участниками лотерей;

налоговая база по доходам по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами;

налоговая база по операциям РЕПО, объектом которых являются ценные бумаги;

налоговая база по операциям займа ценными бумагами;

налоговая база по доходам, полученным участниками инвестиционного товарищества;

налоговая база по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете;

налоговая база по доходам в виде сумм прибыли контролируемой иностранной компании;

налоговая база по иным доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, предусмотренная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса (далее в настоящей главе - основная налоговая база)…

…"3. Основная налоговая база определяется как денежное выражение доходов,подлежащих налогообложению и учитываемых при определении указанной налоговой базы, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, указанных в пунктах 2.3 и 6 настоящей статьи), с учетом особенностей, установленных настоящей главой. Если иное не установлено настоящей статьей, в отношении налоговых баз, не относящихся к основной налоговой базе, налоговые вычеты, предусмотренные статьями 218 - 221 настоящего Кодекса, не применяются.

Если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении основной налоговой базы за этот же налоговый период, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю. При этом на следующий налоговый период разница между суммой налоговых вычетов и суммой доходов не переносится, если иное не предусмотрено настоящей главой.

У налогоплательщиков, получающих пенсии в соответствии с законодательством Российской Федерации, при отсутствии в налоговом периоде доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении основной налоговой базы, разница между суммой налоговых вычетов и суммой доходов, учитываемых при определении основной налоговой базы, может переноситься на предшествующие налоговые периоды в порядке, предусмотренном настоящей главой."…»

Таким образом, в сумме налоговых баз для применения ставки 13 % или 15 %, установленной пунктом 1 статьи 224 НК РФ, учитывается в том числе основная база, в которую включены иные доходы не перечисленные пунктом 2.1 статьи 210 НК РФ. К таким иным доходам относятся, в том числе доходы в виде  заработной платы и доходы от продажи доли ООО физического лица, являющегося налоговым резидентом РФ.

Обращаем Ваше внимание, что в силу пункта 17.2 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ доходы, получаемые от реализации долей участия в уставном капитале российских организаций, при условии, что на дату реализации таких долей участия они непрерывно принадлежали налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более пяти лет.

С учетом изложенного, в случае если доход от реализации доли ООО не подлежит налогообложению НДФЛ на основании пункта 17.2 статьи 217 НК РФ, то такой доход не участвует при формировании основной налоговой базы.

Коллегия Налоговых Консультантов, 06 ноября 2020 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit