Главная / Консультации / Общий аудит / О признании расходов на проведение выборочного тестирование сотрудников на наличие новой коронавирусной инфекции в целях исчисления налога на прибыл

О признании расходов на проведение выборочного тестирование сотрудников на наличие новой коронавирусной инфекции в целях исчисления налога на прибыл

09.10.2020
Вопрос

Работодатели в Москве с 12 по 31 мая обязаны обеспечить регулярное выборочное тестирование своих сотрудников на наличие новой короновирусной инфекции. Причем протестировать надо не менее 10 процентов работников. А в период с 1 июня 2020 тестирование проводят в течение каждых 15 календарных дней в отношении не менее 10 процентов работников.
ООО проводит каждые две недели тестирование своих сотрудников на наличие новой короновирусной инфекции. Тестируются все сотрудники, которые находятся в офисе в день исследования. Можем ли мы учесть при расчете налога на прибыль полную стоимость расходов на тестирование (на всех сотрудников)? Или же необходимо определить сумму расходов расчетным путем, которая приходится на 10% работников, то есть 10% от суммы принимаем на расходы, остальные  списываем за счет собственных средств?
Ответ

В соответствии с подпунктом б) пункта 6 статьи 4.1 Федерального закона «О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера» от 21.12.94 № 68-ФЗ (далее – Закон № 68-ФЗ) органы управления и силы единой государственной системы предупреждения и ликвидации чрезвычайных ситуаций функционируют в режиме повышенной готовности - при угрозе возникновения чрезвычайной ситуации.

Пунктом 1 статьи 11 Закона № 68-ФЗ установлено, что органы государственной власти субъектов Российской Федерации:

м) принимают решения об отнесении возникших чрезвычайных ситуаций к чрезвычайным ситуациям регионального или межмуниципального характера, вводят режим повышенной готовности или чрезвычайной ситуации для соответствующих органов управления и сил единой государственной системы предупреждения и ликвидации чрезвычайных ситуаций;

у) устанавливают обязательные для исполнения гражданами и организациями правила поведения при введении режима повышенной готовности или чрезвычайной ситуации в соответствии с подпунктом "м" настоящего пункта;

Таким образом, органы государственной власти субъектов РФ вправе принимать нормативные правовые акты в области защиты населения и территорий от чрезвычайных ситуаций межмуниципального и регионального характера и обязательные для исполнения гражданами и организациями правила поведения при введении режима повышенной готовности[1].

Так, Указом Мэра Москвы от 05.03.20 № 12-УМ (далее – Указ № 12-УМ) в связи с угрозой распространения в городе Москве новой коронавирусной инфекции (2019-nCoV), в соответствии с подпунктом "б" пункта 6 статьи 4.1 Закона № 68-ФЗ:

Введен на территории города Москвы режим повышенной готовности (пункт 1).

Утверждены Требования к организации деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, при осуществлении которой не принято (отменено) решение о приостановлении посещения гражданами территорий, зданий, строений, сооружений (помещений в них), где осуществляется деятельность таких организаций и индивидуальных предпринимателей, подлежащие применению с 12 мая 2020 г., согласно приложению 6 к настоящему указу (пункт 5).

Приложением 6 к указу Мэра Москвы от 05.03.20 № 12-УМ утверждены следующие Требования:

1. С 12 мая 2020 г. работники обязаны соблюдать следующие требования:

1.5. Участвовать в медицинских обследованиях, организовываемых работодателем в соответствии с настоящим указом.

2. С 12 мая 2020 г. работодатели обязаны соблюдать следующие требования:

2.4. Обеспечить в период с 12 мая 2020 г. по 31 мая 2020 г. проведение исследований на предмет наличия новой коронавирусной инфекции (2019-nCoV) в организациях, допущенных к проведению таких исследований в соответствии с законодательством Российской Федерации, в отношении не менее 10 процентов работников.

2.5. Обеспечить в период с 1 июня 2020 г. в течение каждых 15 календарных дней проведение указанных в пункте 2.4 настоящих требований исследований в отношении не менее 10 процентов работников.

2.6. Обеспечить взятие крови у работников для проведения лабораторного исследования методом иммуноферментного анализа (ИФА) на наличие новой коронавирусной инфекции (2019-nCoV) и иммунитета к ней в порядке и сроки, установленные Департаментом здравоохранения города Москвы.

За не обеспечение Организацией вышеуказанных требований предусмотрены меры ответственности (пункт 4 Приложения № 6 к Указу Мэра Москвы № 12-УМ).

Таким образом, в силу Указа № 12-УМ на территории города Москвы для работодателей предусмотрена обязанность обеспечить проведение тестирования на наличие коронавирусной инфекции, а для работников предусмотрена обязанность участвовать в соответствующих обследованиях.

Отметим, что положения Указа № 12-УМ обязывают работодателя обеспечить проведение исследование на наличие короновирусной инфекции в отношении не менее, чем 10% работников. Таким образом, Указом № 12-УМ предусмотрено минимальное количество работников, в отношении которых должны проводиться исследования. Запрет на проведение исследований в отношении большего количества не установлен.

В связи с этим, по нашему мнению, Организация-работодатель вправе в целях соблюдения требований, установленных Указом № 12-УМ проводить исследования на наличие короновирусной инфекции в отношении большего числа сотрудников.

Нормами НК РФ прямо не предусмотрена возможность отнесения налогоплательщиком в состав расходов затрат на тестирование работников на наличие заболеваемости коронавирусной инфекцией.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ (в редакции Федерального закона от 22.04.20 № 121-ФЗ, действия которого распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2020) в с состав расходов, связанных с производством и реализацией, включаются расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации, расходы на гражданскую оборону в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также расходы на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда, расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации. К таким расходам относятся также расходы на дезинфекцию помещений и приобретение приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, не указанных в подпункте 3 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса, для выполнения санитарно-эпидемиологических и гигиенических требований органов государственной власти и органов местного самоуправления, их должностных лиц в связи с распространением новой коронавирусной инфекции.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ в составе расходов, связанных с производством и реализацией, могут быть учтены другие расходы, связанные с производством и реализацией.

При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, необходимыми условиями для признания расходов в целях исчисления налога на прибыль, являются:

- экономическая обоснованность;

- направленность на получение дохода;

- наличие документального подтверждения,

- отсутствие в перечне статьи 270 НК РФ

По нашему мнению, поскольку Указом № 12-УМ установлена обязанность работодателя обеспечить проведение исследований на предмет наличия коронавирусной инфекции (2019-nCoV) у работников, расходы на указанное исследование могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании подпункта 7 или подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Указанные затраты, по нашему мнению, являются экономически обоснованными расходами работодателя, поскольку направлены на обеспечение нормальных и безопасных условий труда на предприятии, поддержание здоровья работников и, как следствие, бесперебойной работы Организации с целью получения прибыли.

При этом в составе расходов, по нашему мнению, могут быть учтены затраты на проведение исследований в отношении всех работников, а не только в отношении минимального числа, предусмотренного Указом № 12-УМ.

 

Вместе с тем обращаем Ваше внимание, что в Указе № 12-УМ установлена обязанность работодателя обеспечить проведение исследований на наличие у работников короновирусной инфекции.

При этом ни положения Указа № 12-УМ ни какой-либо иной нормативный акт или разъяснения контролирующих органов не расшифровывают понятие «обеспечить». Из положений Указа № 12-УМ невозможно сделать вывод, что обеспечение проведения исследований свидетельствует о том, что расходы на их проведение должны быть осуществленыисключительно за счет Организации-работодателя.

Так, «обеспечение» проведения исследований может сводиться к тому, что Организация-работодатель:

- предоставляет работникам время для проведения исследований (выделяет день);

- организовывает централизованную сдачу анализов, приглашая медицинских работников в офис;

- не допускает к работе работников, не сдавших анализ и т.п.

При этом расходы на проведение анализа работник несет за свой счет (или бесплатно сдает анализ в рамках системы ОМС[2]).

В связи с этим мы не можем полностью исключить риск возникновения спорных ситуаций с налоговым органом (как в отношении расходов на проведение исследований в отношении работников, превышающих 10% от общего количества, так и в отношении всех расходов на исследования в принципе).

В то же время, учитывая разъяснения, приведенные в Письме Минфина РФ от 23.06.20 № 03-03-10/54288 (Письмом ФНС РФ от 29.06.20 № СД-4-3/10479@ направлено для сведения и использования в работе), риск предъявления претензий со стороны контролирующих органов, по нашему мнению, минимальный.

Письмо Минфина РФ от 23.06.20 № 03-03-10/54288:

«В связи с письмом ФНС России Департамент налоговой политики рассмотрел вопрос налогового учета расходов организаций на оплату услуг по проведению исследований на предмет наличия у работников новой коронавирусной инфекции (COVID-19), а также иммунитета к ней и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в целях налогообложения прибыли организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). При этом расходами признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), произведенные (понесенные) налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 252 Кодекса расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены, в частности, расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Статьей 212 Трудового кодекса Российской Федерации обязанности по обеспечению безопасных условий и охраны труда возлагаются на работодателя.

Так, пунктом 1 статьи 39 Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" (далее - Федеральный закон N 52-ФЗ) установлено, что на территории Российской Федерации действуют федеральные санитарные правила, утвержденные федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим федеральный государственный санитарно-эпидемиологический надзор, в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

При этом соблюдение санитарных правил является обязательным для граждан, индивидуальных предпринимателей и юридических лиц (пункт 3 статьи 39 Федерального закона N 52-ФЗ).

Таким образом, расходы организаций на оплату услуг по проведению исследований на предмет наличия у работников новой коронавирусной инфекции (COVID-19), а также иммунитета к ней, направленные на выполнение требований действующего законодательства Российской Федерации в части обеспечения нормальных (безопасных) условий труда работников, учитываются для целей налогообложения прибыли организаций в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 264 Кодекса».

Иные разъяснения контролирующих органов, по вопросу учета в составе расходов затрат на проведение исследований на наличие у работников короновирусной инфекции, в настоящее время отсутствуют.

Для обоснованного отнесения сумм расходов Организации на проведение исследований, по нашему мнению, Организации следует издать локальный акт (например, приказ руководителя), в котором следует предусмотреть, что в целях выполнения требований Указа № 12-УМ и обеспечения нормальных (безопасных) условий труда работников Организация обеспечивает проведение соответствующих исследований на наличие у работников короновирусной инфекции в следующем порядке:

- исследования проводятся 1 раз в две недели;

- исследования проводятся в отношении всех сотрудников, находящихся на рабочих местах в офисе в день проведения исследования;

- проведение исследований осуществляется за счет Организации-работодателя.

Коллегия Налоговых Консультантов, 14 июля 2020 года



[1] Аналогичный вывод сделан в Обзоре по отдельным вопросам судебной практики, связанным с применением законодательства и мер по противодействию распространению на территории РФ новой коронавирусной инфекции (COVID-19) № 1, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 21.04.20.

[2] Обязательное медицинское страхование


Назад в раздел