О применении таможенной процедуры реимпорта в случае возврата товара иностранным покупателем по рекламации

Для правомерного применения таможенной процедуры реимпорта в отношении товара, ранее вывезенного в таможенной процедуре экспорта, необходимо:

- поместить товар под таможенную процедуру реимпорта до истечения 3 лет со дня, следующего за днем вывоза товара;

- сохранение неизменным состояния товара;

- оплатить налоги, если не уплачивались, возвращены либо получены прямо или косвенно в качестве выплат, льгот либо возмещений в связи с вывозом товаров с таможенной территории Союза.

Позиция судебных инстанций сводится к тому, что при ввозе на территорию РФ собственного ранее экспортированного товара в таможенной процедуре реимпорта обязательства по уплате НДС не возникают, в связи с чем, считаем, что у Организации не возникнет обязательство по уплате НДС при ввозе товара в таможенной процедуре реимпорта.

Учитывая наличие большого числа судебных споров с таможенными органами по данному вопросу, считаем, что у Организации существует риск доначисления таможенными органами соответствующей суммы НДС, которая в силу положений пункта 2 статьи 171 НК РФ не может быть принята к вычету.

В этом случае, по нашему мнению, Организация вправе в судебном порядке оспорить излишне удержанную таможенным органом сумму НДС.

Также отметим, что в случае ввоза товара в таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления Организация будет вправе принять к вычету сумму ввозного НДС в общеустановленном порядке, при условии, что возвращенные шины будут использоваться в деятельности, облагаемой НДС.

Обоснование:

В соответствии с пунктом 1 статьи 235 ТК ЕАЭС таможенная процедура реимпорта - таможенная процедура, применяемая в отношении иностранных товаров, в соответствии с которой такие товары, ранее вывезенные с таможенной территории Союза, ввозятся на таможенную территорию Союза без уплаты ввозных таможенных пошлин, налогов, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин при соблюдении условий помещения товаров под эту таможенную процедуру.

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 235 ТК ЕАЭС таможенная процедура реимпорта применяется в отношении ранее вывезенных с таможенной территории Союза товаров, в отношении которых применялась таможенная процедура экспорта.

Согласно пункту 3 статьи 235 ТК ЕАЭС товары, помещенные под таможенную процедуру реимпорта, приобретают статус товаров Союза, за исключением ранее вывезенных с таможенной территории Союза товаров, в отношении которых применялась таможенная процедура временного вывоза или таможенная процедура переработки вне таможенной территории и которые являются товарами, указанными в подпункте 1 пункта 3 статьи 176 ТК ЕАЭС, либо продуктами их переработки.

Таким образом, товары, ранее вывезенные в таможенной процедуре экспорта, могут быть ввезены на территорию ЕАЭС в таможенной процедуре реимпорта и приобрести статус товаров Союза.

Пунктом 1 статьи 236 ТК ЕАЭС установлено, что условиями помещения товаров под таможенную процедуру реимпорта являются:

1) соблюдение запретов и ограничений в соответствии со статьей 7 ТК ЕАЭС;

2) представление в таможенный орган сведений об обстоятельствах вывоза товаров с таможенной территории Союза, ремонтных операциях, если такие операции производились с товарами за пределами таможенной территории Союза и подтверждаются представлением таможенных и (или) иных документов или сведений о таких документах;

3) иные условия, установленные пунктами 2, 4 - 6 настоящей статьи в отношении отдельных категорий товаров.

Из пункта 2 статьи 236 ТК ЕАЭС следует, что условиями помещения ранее вывезенных с таможенной территории Союза товаров, в отношении которых применялась таможенная процедура экспорта, под таможенную процедуру реимпорта являются:

1) помещение товаров под таможенную процедуру реимпорта до истечения 3 лет со дня, следующего за днем их фактического вывоза с таможенной территории Союза, или до истечения иного срока, определенного Комиссией в соответствии с пунктом 3[1] настоящей статьи;

2) сохранение неизменным состояния товаров, в котором они были вывезены с таможенной территории Союза, за исключением изменений вследствие естественного износа, а также изменений вследствие естественной убыли при нормальных условиях перевозки (транспортировки) и (или) хранения;

3) возмещение налогов и (или) процентов с них, когда суммы таких налогов и (или) проценты в связи с вывозом товаров с таможенной территории Союза не уплачивались либо были возвращены, а также сумм иных налогов, субсидий и иных сумм, неуплаченных либо полученных прямо или косвенно в качестве выплат, льгот либо возмещений в связи с вывозом товаров с таможенной территории Союза, если это предусмотрено законодательством государств-членов, в порядке и на условиях, которые установлены таким законодательством.

Схожая норма предусмотрена пунктом 1 статьи 175 Федерального закона «О таможенном регулировании в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» от 03.08.2018 № 289-ФЗ, согласно которому в отношении товаров, ранее вывезенных с таможенной территории Союза в соответствии с таможенной процедурой экспорта и помещаемых под таможенную процедуру реимпорта, с момента регистрации таможенным органом таможенной декларации у декларанта возникает обязанность по уплате налогов и (или) процентов по ним, а также обязанность по уплате или возмещению субсидий и иных сумм, неуплаченных либо ранее полученных прямо или косвенно в качестве выплат, льгот либо возмещений в связи с вывозом товаров с таможенной территории Союза, если это предусмотрено законодательством РФ, в порядке и на условиях, которые установлены таким законодательством.

Из приведенных положений следует, что для правомерного применения таможенной процедуры реимпорта в отношении товара, ранее вывезенного в таможенной процедуре экспорта, необходимо:

- поместить товар под таможенную процедуру реимпорта до истечения 3 лет со дня, следующего за днем вывоза товара;

- сохранение неизменным состояния товара;

- оплатить налоги, если не уплачивались, возвращены либо получены прямо или косвенно в качестве выплат, льгот либо возмещений в связи с вывозом товаров с таможенной территории Союза.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 151 НК РФ при помещении товаров под таможенную процедуру реимпорта налогоплательщиком уплачиваются суммы налога, от уплаты которых он был освобожден, либо суммы, которые были ему возвращены в связи с экспортом товаров в соответствии с НК РФ, в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством РФ о таможенном деле.

Отметим, что позиция судебных инстанций сводится к тому, что при ввозе на территорию РФ собственного ранее экспортированного товара в таможенной процедуре реимпорта обязательства по уплате НДС не возникают, поскольку применение ставки по НДС 0% при импорте не является льготой, а принятие «входного» НДС к вычету по таким товарам (несырьевым) осуществляется с момента их принятия к учету, а не по дате подтверждения экспорта.

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 24.06.2025 № Ф07-5702/2025 по делу № А56-72417/2023:

«В свете изложенного при помещении товаров под таможенную процедуру реимпорта налогоплательщиком уплачиваются суммы НДС, от уплаты которых он был освобожден, либо суммы, которые были ему возвращены в связи с экспортом товаров в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации, в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле (подпункт 2 пункта 1 статьи 151 НК РФ), при вывозе товаров с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта НДС не уплачивается (подпункт 1 пункта 2 статьи 151 НК РФ).

В подпункте 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ установлено, что налогообложение по НДС производится по налоговой ставке 0% при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В рассматриваемом случае из материалов дела следует, что Инспекция письмом от 29.06.2023 N 14-17/006200 подтвердила факт принятия решения о возмещении Обществу НДС по результатам проведения камеральной налоговой проверки обоснованности заявленного к возмещению НДС в налоговой декларации ООО "Тосол-Синтез Трейдинг" за II квартал 2020 года на основании решений от 23.07.2020 N 115, от 24.09.2020 N 139, от 07.12.2020 N 180, от 24.12.2020 N 202 о включении экспортных отгрузок по ДТ N 10418010/120220/0036612, 10418010/070220/0032005, 10418010/060220/0030895, 10418010/280120/0020132, 10418010/060220/0030230 в поданную декларацию в связи с подтверждением ставки 0% согласно пунктам 9, 10 статьи 165 НК РФ.

Вместе с тем из письма налогового органа от 19.10.2023 N 14-20/009568@ следует, что в данном случае суммы НДС, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций по реализации на экспорт данных товаров, принимаются к вычету после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) независимо от момента определения налоговой базы по экспортируемым товарам, поскольку спорный товар "тормозная жидкость" не входит в Перечень кодов видов сырьевых товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, утвержденный постановлением Правительства Российской Федерации от 18.04.2018 N 466. В связи с чем Общество, осуществляющее экспорт несырьевых товаров, имеет право на вычет НДС по товарам, относящимся к указанному экспорту, не по дате подтверждения экспорта и сбора документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, а с момента приобретения этих товаров и принятия их на учет.

При этом Инспекция указала, что Общество по факту возврата товара иностранным покупателем и помещением товара под таможенную процедуру "реимпорт" осуществило корректировку налоговой базы при возврате товара в разделе 4 налоговой декларации по НДС за III квартал 2020 года по коду 1010447, скорректировав налоговую базу в размере 11 370 712 руб. В указанную корректировку включен реимпорт несырьевых товаров по спорным ДТ.

Как указал налоговый орган (письмо Инспекции от 22.04.2024 N 14-12-ЗГ/1061@), у Общества не возникает обязательств по уплате НДС в связи с реимпортом товаров по спорным ДТ, экспортируемых ранее.

Суд апелляционной инстанции, опираясь на информацию, предоставленную налоговым органом, пришел к правильному выводу об отсутствии у Общества обязанности по уплате в рассматриваемом случае косвенного налога.

Кроме того, применительно к аргументам рассматриваемой кассационной жалобы суд апелляционной инстанции установил отсутствие со стороны таможенного органа доказательств, определенно указывающих на то, что при вывозе спорного товара по таможенной процедуре экспорта по ДТ N 10418010/120220/0036612, 10418010/070220/0032005, 10418010/060220/0030895, 10418010/280120/0020132, 10418010/060220/0030230 Обществу предоставлялось освобождение от уплаты НДС по смыслу статей 145, 145.1 НК РФ, либо исключение данной операции из налогообложения в соответствии со статьей 149 НК РФ, либо возврат НДС в связи с экспортом товара.

Кроме того, вывод апелляционного суда о том, что вопросы дальнейшей корректировки налогоплательщиком налоговой базы по НДС в связи с ввозом товара в режиме реимпорта, а также проверка обоснованности полученных налоговых вычетов, заявленных, в частности, в связи с экспортом товара, который впоследствии был возвращен по процедуре реимпорта, не относятся к компетенции таможенных органов (являются компетенцией налоговых органов), является правильным».

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 19.07.2022 № Ф05-14169/2022 по делу № А40-128431/2021:

«…одним из препятствий для выпуска товара в рамках процедуры реимпорта является неисполнение участником ВЭД обязанности по возмещению денежных средств (налогов и (или) процентов с них, иных налогов, субсидий и сумм), которые при вывозе товаров с таможенной территории Союза не уплачивались, возвращены либо получены прямо или косвенно в качестве выплат, льгот либо возмещений в связи с вывозом товаров с таможенной территории Союза, если это предусмотрено законодательством государств-членов.

Особенности налогообложения при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, и вывозе товаров с территории Российской Федерации, установлены в статье 151 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), которой предусмотрено, что при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, при помещении товаров под таможенную процедуру реимпорта налогоплательщиком уплачиваются суммы налога, от уплаты которых он был освобожден, либо суммы, которые были ему возвращены в связи с экспортом товаров в соответствии с настоящим Кодексом, в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле (подпункт 2 пункта 1 статьи 151 НК РФ).

При вывозе товаров с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта налог не уплачивается (подпункт 1 пункта 2 статьи 151 НК РФ).

Согласно пункту 1 части 1 статьи 164 НК РФ при реализации, в том числе товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

Установив, что при вывозе товара в таможенной процедуре экспорта налогоплательщику не предоставлялось ни освобождения от уплаты НДС в смысле, придаваемом этому понятию статьями 145, 145.1 НК РФ, ни исключения данной операции из налогообложения в соответствии со статьей 149 НК РФ, ни возврата НДС в связи с экспортом товара, а при ввозе на территорию Российской Федерации собственного товара в порядке реимпорта объекта налогообложения не возникает, апелляционный суд пришел к выводу о незаконности оспариваемого требования».

Определение Верховного Суда РФ от 06.10.2021 № 301-ЭС21-17334 по делу № А43-21664/2020:

«…суды указали на то, что само по себе применение ставки НДС 0 процентов при экспорте товаров в соответствии с нормами Налогового кодекса представляет собой не освобождение от уплаты НДС, а исчисление НДС по специальной ставке, и, соответственно, не приводит к возникновению обязанности по уплате НДС при реимпорте товаров, поскольку общество не возмещало НДС по операциям экспорта товара и не было освобождено от уплаты данного налога; таможенные органы не представили доказательства, свидетельствующие о том, что общество вернуло из бюджета платежи либо получило какие-либо субсидии в связи с вывозом товара».

Определение Верховного Суда РФ от 25.10.2021 № 301-ЭС21-19921 по делу № А43-31895/2020:

«Признавая не соответствующими закону оспариваемые ненормативные акты, суды согласились с отсутствием обязанности общества по уплате НДС в рассматриваемом случае, указав, что при ввозе на территорию Российской Федерации товара в порядке реимпорта объекта налогообложения не возникло исходя из того, что под процедуру реимпорта в ДТ N 10418010/180520/0128326 задекларирован товар, изначально экспортированный по ДТ N 10418010/070420/0095564 и возвращенный на территорию Российской Федерации в связи с выявленным несоответствием качества».

По нашему мнению, в рассматриваемом нами случае Организацией будет ввезен в таможенной процедуре реимпорта собственный товар по причине отказа покупателя от приобретения товара, вывезенного в режиме экспорта. По нашему мнению, в силу сложившейся арбитражной практики в этом случае у Организации не возникнет обязательство по уплате НДС.

Между тем, отметим, что арбитражная практика достаточно обширна и свидетельствует о том, что таможенными органами начисляется НДС налогоплательщику в связи с реимпортом товара, ранее экспортированного за пределы территории ЕАЭС.

Поэтому в рассматриваемом нами случае у Организации также существует риск доначисления таможенными органами соответствующей суммы НДС.

На основании пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления[2], переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Принятие к вычету НДС, уплаченному в связи с ввозом товара в таможенной процедуре реимпорта, пунктом 2 статьи 171 НК РФ не предусмотрено.

Следовательно, Организация будет не вправе принять к вычету НДС, уплаченный при ввозе товара в таможенной процедуре реимпорта.

 Аналогичные выводы содержат Письма Минфина РФ от 04.03.2024 № 03-07-08/19263, ФНС РФ от 21.03.2006 № ШТ-6-03/297@.

Между тем, считаем, что Организация вправе в судебном порядке оспорить излишне удержанную таможенным органом сумму НДС.

Также отметим, что в случае ввоза товара в таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления Организация будет вправе принять к вычету сумму ввозного НДС в общеустановленном порядке, при условии, что возвращенные шины будут использоваться в деятельности, облагаемой НДС (статьи 171 и 172 НК РФ).

Коллегия Налоговых Консультантов, 3 сентября 2025 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit