О порядке применения ФСБУ 6/2020 с 2022 года

Ответ

Начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 год в отношении объектов основных средств следует применять положения ФСБУ 6/2020[1].

В соответствии с пунктом 4 ФСБУ 6/2020 для целей бухгалтерского учета объектом основных средств считается актив, характеризующийся одновременно следующими признаками:

а) имеет материально-вещественную форму;

б) предназначен для использования организацией в ходе обычной деятельности при производстве и (или) продаже ею продукции (товаров), при выполнении работ или оказании услуг, для охраны окружающей среды, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд, либо для использования в деятельности некоммерческой организации, направленной на достижение целей, ради которых она создана;

в) предназначен для использования организацией в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;

г) способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (обеспечить достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана).

Согласно пункту 5 ФСБУ 6/2020 организация может принять решение не применять настоящий Стандарт в отношении активов, характеризующихся одновременно признаками, установленными пунктом 4 настоящего Стандарта, но имеющих стоимость ниже лимита, установленного организацией с учетом существенности информации о таких активах. При этом затраты на приобретение, создание таких активов признаются расходами периода, в котором они понесены. Указанное решение раскрывается в бухгалтерской (финансовой) отчетности с указанием лимита стоимости, установленного организацией.

Таким образом, Организация вправе определить стоимостной лимит активов, которые не будут признаваться объектами основных средств в случае выполнения положений пункта 4 ФСБУ 6/2020, а будут единовременно списываться в состав расходов в том периоде, в котором такие активы будут приобретены.

Выбранный Организацией лимит следует закрепить в учетной политике.

На основании  пункта 12 ФСБУ 6/2020 при признании в бухгалтерском учете объект основных средств оценивается по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью объекта основных средств считается общая сумма связанных с этим объектом капитальных вложений, осуществленных до признания объекта основных средств в бухгалтерском учете.

Согласно пункту 13 ФСБУ 6/2020 после признания объект основных средств оценивается в бухгалтерском учете одним из следующих способов:

а) по первоначальной стоимости;

б) по переоцененной стоимости.

Выбранный способ последующей оценки основных средств применяется ко всей группе основных средств.

Соответственно, Организация вправе самостоятельно выбрать способ оценки основных средств и закрепить выбранный ею способ в учетной политике.

Согласно пункту 11 ФСБУ 6/2020 основные средства, представляющие собой недвижимость, предназначенную для предоставления за плату во временное пользование и (или) получения дохода от прироста ее стоимости, образуют отдельную группу основных средств (далее - инвестиционная недвижимость).

На основании пункта 21 ФСБУ 6/2020 организация, принявшая решение оценивать инвестиционную недвижимость по переоцененной стоимости, должна применять этот способ оценки для всех объектов инвестиционной недвижимости.

Таким образом, в связи с началом применения ФСБУ 6/2020 Организации необходимо будет выделить в отдельную группу основных средств инвестиционную недвижимость, в отношении которой в учетной политике следует выбрать  один из способов ее последующей оценки:

- по первоначальной стоимости, либо

- по переоцененной стоимости.

В силу пункта 27 ФСБУ 6/2020 стоимость основных средств погашается посредством амортизации, если иное не установлено настоящим Стандартом.

Пунктом 28 ФСБУ 6/2020 установлено, что не подлежат амортизации:

- инвестиционная недвижимость, оцениваемая по переоцененной стоимости;

- основные средства, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (в частности, земельные участки, объекты природопользования, музейные предметы и музейные коллекции);

- используемые для реализации законодательства РФ о мобилизационной подготовке и мобилизации объекты основных средств, которые законсервированы и не используются при производстве и (или) продаже продукции (товаров), при выполнении работ или оказании услуг, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд.

Начисление амортизации по основным средствам производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде (пункт 29 ФСБУ 6/2020).

Из пункта 33 ФСБУ 6/2020 следует, что начисление амортизации объекта основных средств:

а) начинается с даты его признания в бухгалтерском учете. По решению организации допускается начинать начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем признания объекта основных средств в бухгалтерском учете;

б) прекращается с момента его списания с бухгалтерского учета. По решению организации допускается прекращать начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем списания объекта основных средств с бухгалтерского учета.

На основании пунктов 32 ФСБУ 6/2020 сумма амортизации объекта основных средств за отчетный период определяется таким образом, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость этого объекта стала равной его ликвидационной стоимости.

Согласно пункту 9 ФСБУ 6/2020 срок полезного использования объекта основных средств определяется исходя из:

а) ожидаемого периода эксплуатации с учетом производительности или мощности, нормативных, договорных и других ограничений эксплуатации, намерений руководства организации в отношении использования объекта;

б) ожидаемого физического износа с учетом режима эксплуатации (количества смен), системы проведения ремонтов, естественных условий, влияния агрессивной среды и иных аналогичных факторов;

в) ожидаемого морального устаревания, в частности, в результате изменения или усовершенствования производственного процесса или в результате изменения рыночного спроса на продукцию или услуги, производимые при помощи основных средств;

г) планов по замене основных средств, модернизации, реконструкции, технического перевооружения.

Пунктами 35, 36 ФСБУ 6/2020 определены линейный способ начисления амортизации, способ уменьшаемого остатка и способ пропорционально количеству продукции, а также разъяснен порядок их применения.

В силу пунктов 30, 31 ФСБУ 6/2020 начисление амортизации по основным средствам не приостанавливается (в том числе в случаях простоя или временного прекращения использования основных средств), за исключением случая, когда ликвидационная стоимость объекта основных средств становится равной или превышает его балансовую стоимость. Если впоследствии ликвидационная стоимость такого объекта основных средств становится меньше его балансовой стоимости, начисление амортизации по нему возобновляется.

Для целей настоящего Стандарта ликвидационной стоимостью объекта основных средств считается величина, которую организация получила бы в случае выбытия данного объекта (включая стоимость материальных ценностей, остающихся от выбытия) после вычета предполагаемых затрат на выбытие; причем объект основных средств рассматривается таким образом, как если бы он уже достиг окончания срока полезного использования и находился в состоянии, характерном для конца срока полезного использования.

Согласно пункту 37 ФСБУ 6/2020 срок полезного использования, ликвидационная стоимость и способ начисления амортизации (далее - элементы амортизации) объекта основных средств определяются при признании этого объекта в бухгалтерском учете.

 

Элементы амортизации объекта основных средств подлежат проверке на соответствие условиям использования объекта основных средств. Такая проверка проводится в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации. По результатам такой проверки при необходимости организация принимает решение об изменении соответствующих элементов амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений.

Из приведенных положений следует, что в связи с началом применения ФСБУ 6/2020 Организации следует установить в учетной политике порядок определения срока полезного использования ОС, применяемый метод амортизации ОС.

При принятии объектов основных средств к бухгалтерскому учету Организации необходимо будет определять по таким объектам срок полезного использования, и их ликвидационную стоимость.

На основании пункта 10  ПБУ 1/2008 изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

- изменения законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету.

Изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обуславливается причиной такого изменения (пункт 12 ПБУ 1/2008).

В соответствии с пунктом 14 ПБУ 1/2008 последствия изменения учетной политики, вызванного изменением законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, установленном соответствующим законодательством РФ и (или) нормативным правовым актом по бухгалтерскому учету. Если соответствующее законодательство РФ и (или) нормативный правовой акт по бухгалтерскому учету не устанавливают порядок отражения последствий изменения учетной политики, то эти последствия отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, установленном пунктом 15 настоящего Положения.

Из приведенных норм следует, что в связи с началом применения ФСБУ 6/2020 с 1 января 2022 года должны быть внесены соответствующие изменения, касающиеся способа учета объектов основных средств, в учетную политику для целей бухгалтерского учета.

При этом последствия изменения учетной политики необходимо будет отразить в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, установленном ФСБУ 6/2020.

На основании изложенного можно сделать вывод о том, что в учетной политике для целей бухгалтерского учета в связи с началом применения ФСБУ 6/2020 с 1 января 2022 года Организации необходимо определить, в частности, следующие элементы:

- установить стоимостной лимит для основных средств, подлежащих единовременному списанию в состав расходов;

 - определить способы последующей оценки основных средств, а также инвестиционной недвижимости;

- установить порядок определения СПИ и метода амортизации.

Порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности последствий изменения учетной политики с началом применения ФСБУ 6/2020 предусмотрены пунктами 48-52 ФСБУ 6/2020.

В силу пункта 48 ФСБУ 6/2020 последствия изменений учетной политики в связи с началом применения настоящего Стандарта отражаются ретроспективно (как если бы настоящий Стандарт применялся с момента возникновения затрагиваемых им фактов хозяйственной жизни), если иное не установлено настоящим Стандартом.

Пунктом 49 ФСБУ 6/2020 установлено, в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, начиная с которой применяется настоящий Стандарт, допускается не пересчитывать сравнительные показатели за периоды, предшествующие отчетному, произведя единовременную корректировку балансовой стоимости основных средств на начало отчетного периода (конец периода, предшествующего отчетному) в соответствии с настоящим пунктом.

 

Таким образом, нормами ФСБУ 6/2020 предусмотрена возможность отражения последствий изменения учетной политики ретроспективным или альтернативным способами.

Из вопроса следует, что Организация планирует применить альтернативный способ отражения последствий изменения учетной политики, который не требует пересчета сравнительных показателей за периоды, предшествующие отчетному.

В рассматриваемом нами случае отчетным периодом будет являться 2022 год.

Следовательно, если Организация будет применять альтернативный способ, то последствия изменения учетной политики в связи с началом применения ФСБУ 6/2020 следует отразить по состоянию на 01.01.2022 года, а не на 31.12.2021 года, поскольку пересчет сравнительных показателей не будет производиться согласно пункту 49 ФСБУ 6/2020.

Согласно абзацу 3 пункта 49 ФСБУ 6/2020 в случае применения организацией способа оценки на основе переоцененной стоимости организация, применяющая настоящий пункт, должна провести на дату единовременной корректировки переоценку основных средств, к которым применяется данный способ оценки, и признать соответствующий накопленный результат дооценки основных средств (при наличии) в составе капитала, скорректировав (при необходимости) аналогичный показатель, сформированный до начала применения настоящего Стандарта в соответствии с ранее применявшейся учетной политикой.

Абзацем 4 пункта 49 ФСБУ 6/2020 предусмотрено, что балансовая стоимость объектов, которые в соответствии с ранее применявшейся учетной политикой учитывались в составе основных средств, но в соответствии с настоящим Стандартом таковыми не являются, списывается в порядке единовременной корректировки на нераспределенную прибыль, за исключением случаев переклассификации таких объектов в другой вид активов.

В силу пункта 50 ФСБУ 6/2020 изменения балансовой стоимости основных средств в связи с началом применения настоящего Стандарта, которые не связаны с изменениями других статей бухгалтерского баланса, списываются на нераспределенную прибыль.

Из приведенных положений можно сделать вывод о том, что Организации необходимо будет по состоянию на 1 января 2022 года отразить следующие последствия изменения учетной политики:

- в случае применения способа оценки ОС на основе переоцененной стоимости провести переоценку ОС и отразить дооценку ОС в составе капитала;

- списание основных средств стоимостью менее стоимостного лимита, установленного Организацией в учетной политике, отразить в корреспонденции с нераспределенной прибылью;

- изменение балансовой стоимости основных средств в связи с изменением элементов амортизации (срок полезного использования, ликвидационная стоимость, способ начисления амортизации) отразить в корреспонденции с нераспределенной прибылью;

Кроме того, по состоянию на 01.01.2022 Организации следует выделить из состава основного средства – объекты инвестиционной недвижимости и отразить их на отдельном субсчете счета 01.

Подводя итоги изложенному можно сделать следующие выводы:

1. Последствия изменения учетной политики в связи с началом применения ФСБУ 6/2020 в 2022 году подлежат отражению по состоянию на 1 января 2022 года. Данные бухгалтерской отчетности по состоянию на 31 декабря 2021 года должны быть сформированы без учета положений ФСБУ 6/2020.

2. Если Организация выбрала способ последующей оценки ОС по переоцененной стоимости, произвести переоценку ОС по состоянию на 01.01.2022 года. Сумму дооценки следует отразить по счету 83.

В том случае если Организацией будет выбран способ оценки ОС исходя из первоначальной стоимости, то проводить переоценку ОС по состоянию на 01.01.2022 Организация не обязана.

3. По состоянию на 1 января 2022 года Организации следует списать ОС и накопленную по ним амортизацию, первоначальная стоимость которых менее стоимостного лимита, установленного с 1 января 2022 года. Первоначальная стоимость таких ОС и начисленная по ним амортизация подлежит списанию в корреспонденции со счетом 84.

4. По состоянию на 1 января 2022 года Организации следует по каждому объекту основных средств пересмотреть СПИ, сумму начисленной амортизации и ликвидационную стоимость. В случае изменения балансовой стоимости ОС в связи с изменением СПИ, метода амортизации и/или определением ликвидационной стоимости, такое изменение подлежит отражению в корреспонденции со счетом 84.

5. По состоянию на 1 января 2022 года Организации следует выделить инвестиционную недвижимость на отдельный субсчет счета 01.

Коллегия Налоговых Консультантов, 8 ноября 2021 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел