Главная / Консультации / Общий аудит / О порядке отражения операций, связанных с оказанием финансовой помощи дочерней компанией в адрес материнской компании

О порядке отражения операций, связанных с оказанием финансовой помощи дочерней компанией в адрес материнской компании

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

16.06.2021
Вопрос

Вопрос:
Российская компания (материнская) владеет 100% долей российской компанией (дочерней). Обе компании находятся на ОСНО.
Дочерняя компания оказывает финансовую помощь материнской компании. Размер помощи превышает 3 тыс. руб.
Возникают ли налоговые последствия для материнской или дочерней компании в данном случае, если срок владения долей материнской компанией менее 6 месяцев?
Как отражается операция по оказанию финансовой помощи у материнской и у дочерней компании.
Ответ

Оказываем помощь в предоставлении услуги

экспресс-аудита, и оперативном получении 

аудиторского заключения. +7906-045-85-75

С точки зрений норм российского законодательства безвозмездная финансовая помощь является дарением.

В соответствии с пунктом 1 статьи 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

Одаряемый вправе в любое время до передачи ему дара от него отказаться. В этом случае договор дарения считается расторгнутым (пункт 1 статьи 573 ГК РФ).

Таким образом, по договору дарения одна сторона обязуется передать имущество в дар, а вторая сторона вправе принять дар или отказаться от него. Дар передается на безвозмездной основе, не предполагающей возникновения встречного обязательства у одаряемого.

В силу пункта 2 статьи 574 ГК РФ договор дарения денежных средств должен быть совершен в письменной форме в случаях, когда дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает три тысячи рублей.

При этом положениями подпункта 4 пункта 1 статьи 575 ГК РФ предусмотрено, что не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает трех тысяч рублей, в отношениях между коммерческими организациями.

Таким образом, в рассматриваемом нами случае имеет место дарение между коммерческими организациями – материнской и дочерней компаниями. При этом стоимость дара превышает 3 тыс. руб.

Таким образом, имеет место нарушение норм гражданского законодательства, поскольку дарение осуществляется между коммерческими организациями и стоимость дара превышает три тысячи рублей.

Отметим, что на практике дарение между юридическими лицами оформляется в случаях, когда одна из коммерческих организаций является участником другой коммерческой организации.

Более того, нормы НК РФ прямо предусматривают, что имущество, переданное на безвозмездной основе в этом случае, не влечет признания дохода у стороны, получившей такое имущество (подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ).

Таким образом, несмотря на противоречие норм ГК РФ и НК РФ, считаем, что дочерняя компания вправе оказать материнской компании безвозмездную финансовую помощь.

Учет у Материнской компании

Налоговый учет

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, полученных российской организацией безвозмездно от организации, если получающая имущество, имущественные права организация прямо и (или) косвенно участвует в уставном (складочном) капитале (фонде) передающей имущество, имущественные права организации и доля такого участия, определенная в соответствии с положениями статьи 105.2 НК РФ, составляет не менее 50 процентов.

При этом полученное имущество, имущественные права не признаются доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня их получения указанные имущество, имущественные права (за исключением денежных средств) не передаются третьим лицам;

Какое-либо суммовое ограничение стоимости передаваемого имущества законодательством не установлено.

Таким образом, нормами НК РФ прямо предусмотрено, что финансовая помощь, полученная материнской компанией от дочерней компании, не подлежит признанию в составе доходов в целях исчисления налога на прибыль независимо от размера перечисляемой суммы.

Между тем, согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В силу пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Следовательно, в силу нормы пункта 1 статьи 54.1 НК РФ недопустимо применение схемы налогообложения, которая создается с целью исключительно неуплаты налога (получения необоснованной налоговой выгоды).

Руководствуясь пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, налоговые органы могут предъявить претензии налогоплательщику в части занижения налоговой базы по налогу на прибыль, в случае если ими будет выявлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об умышленных действиях налогоплательщика, направленных исключительно на неуплату налога в бюджет (создание налоговых схем, направленных на незаконное уменьшение налоговых обязательств).

В связи с этим, считаем необходимым обратить внимание на риск, связанный с переквалификацией финансовой помощи в дивиденды с последующим доначислением налога на прибыль.

 Письмо Минфина РФ от 26.07.10 № 03-03-06/1/485:

«Согласно пп. 11 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации.

Вместе с тем в соответствии с п. 1 ст. 43 Кодекса любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации, в целях налогообложения признается дивидендом.

Учитывая изложенное, полагаем, что если выплачиваемые суммы соответствуют критериям, указанным в ст. 43 Кодекса, то данные перечисления следует признавать дивидендами, которые подлежат налогообложению налогом на прибыль в соответствии с положениями ст. 275 Кодекса».

Письмо Минфина РФ от 12.01.07 № 03-03-04/1/865:

«Согласно пп. 11 п. 1 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации.

В п. 1 ст. 43 Кодекса указано, что дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами Российской Федерации, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранных государств.

<...> Дочерняя компания ежемесячно перечисляет материнской компании свободные денежные средства, полученные ею от основного вида деятельности.

Учитывая изложенное, считаем, что дочерняя компания может перечислять материнской свободные денежные средства, полученные ею от основного вида деятельности, только после уплаты всех налогов. На основании п. 1 ст. 43 Кодекса данные перечисления следует признавать дивидендами, и они должны подлежать налогообложению налогом на прибыль у дочерней компании в соответствии с п. 3 ст. 284 Кодекса».

Таким образом, по мнению Минфина РФ, финансовая помощь, выплачиваемая дочерней организацией, может быть квалифицирована в качестве дивидендов, если соответствует критериям, установленным пунктом 1 статьи 43 НК РФ.

Из пункта 1 статьи 43 НК РФ следует, что дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Из приведенного определения можно сделать вывод, что доход квалифицируется в качестве дивидендов, если:

- доход, получен при распределении прибыли, оставшейся после налогообложения;

- доход, распределен пропорционально доле участия.

Отметим, что имеется арбитражная практика в пользу налогоплательщика, в которой рассмотрены ситуации, когда получаемый участником и акционером доход не относится к дивидендам и не облагается у его получателя налогом на прибыль согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, например:

- в случае, когда чистая прибыль не является источником выплат обществом участнику, т.к. она получена в меньшем объеме, чем произведенные выплаты (Постановление ФАС Уральского округа от 24.03.10 № Ф09-1861/10-С3 по делу № А60-33426/2009-С8);

-  получателями дохода являются не все участники, т.е. доход выплачен не пропорционально доле участника в уставном капитале (Постановление ФАС Поволжского округа от 30.07.09 по делу № А57-1490/2009, Определением ВАС РФ от 30.11.09 № ВАС-13745/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора);

- факт распределения в виде дивидендов прибыли, остающейся после налогообложения, отсутствовал (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.12.06, 09.01.07 № 09АП-15910/2006-АК по делу № А40-36747/06-33-253).

В рассматриваемом нами случае материнская компания владеет 100% долей дочерней компании, срок владения менее года.

В этом случае сумма выплаченных дивидендов подлежит обложению налогом на прибыль по ставке 13% (подпункт 2 пункта 3 статьи 284 НК РФ).

На основании изложенного, считаем, что при выплате дочерней компанией финансовой помощи в адрес материнской компании существует риск переквалификации налоговыми органами такой выплаты в дивиденды на том основании, что сторонами намеренно в целях получения необоснованной налоговой выгоды дивиденды выплачены в качестве финансовой помощи. Выводы налоговых органов могут быть основаны на следующем:

- размер финансовой помощи соотносим с размером чистой (накопленной нераспределенной) прибыли;

- в случае выплаты финансовой помощи в качестве дивидендов, они подлежали бы обложению налоговом на прибыль по ставке 13%.

Отметим, что с того момента как срок владения долей составит более года, риск переквалификации финансовой помощи в дивиденды нивелируется в связи с тем, что дивиденды будут подлежать обложению налогом на прибыль по ставке 0% (подпункт 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Порядок отражения в бухгалтерском учете финансовой помощи от дочерней прямо не регламентирован, в связи с чем, в данном случае применимы общие положения бухгалтерского законодательства.

Согласно пункту 2 ПБУ 9/99[1]  доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Поскольку в рассматриваемом нами случае финансовая помощь не является вкладом учредителя/участника, считаем, что она удовлетворяет понятию дохода для целей бухгалтерского учета.

Пунктом 7 ПБУ 9/99 предусмотрено, что прочими доходами являются, в частности, активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения.

Считаем, финансовая помощь подлежит отражению  в бухгалтерском учете в составе прочих доходов.

В бухгалтерском учете Материнской компании данная операция будет подлежать отражению следующим образом:

Дт 76 Кт 91 – принято решение о выплате финансовой помощи;

Дт 51 Кт 76 – получена финансовая помощь.

Учет у Дочерней компании

Налоговый учет

В соответствии с пунктом 16 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Таким образом, при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе расходов не учитываются денежные средства, переданные дочерней компаний на безвозмездной основе.

Бухгалтерский учет

В силу пункта 2 ПБУ 10/99[2] расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Пунктом 4 ПБУ 10/99 установлено, что расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

- расходы по обычным видам деятельности;

- прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (пункт 5 ПБУ 10/99).

Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами (пункт 4 ПБУ 10/99).

Поскольку оказание финансовой помощи не является основным видом деятельности Дочерней компании, то сумму финансовой помощи следует отражать в бухгалтерском учете в составе прочих расходов.

Следовательно, операция по выплате финансовой помощи подлежит отражению следующим образом:

Дт 91 Кт 76 – принято решение о выплате финансовой помощи;

Дт 76 Кт 51 – оказана финансовая помощь Материнской компании.

Коллегия Налоговых Консультантов, 22 апреля 2021 года



[1] Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н.

[2] Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации», утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н.


Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел