О порядке налогообложения процентов, приравненных к дивидендам

Согласно пункту 6 статьи 269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранному лицу, указанному в подпункте 1 пункта 2 настоящей статьи, и облагается налогом в соответствии с абзацем вторым пункта 3 статьи 224 или пунктом 3 статьи 284 НК РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются следующие налоговые ставки:

3) 15 процентов - по доходам, полученным иностранной организацией в виде дивидендов по акциям российских организаций, а также дивидендов от участия в капитале организации в иной форме.

Между Российской Федерацией и Великим Герцогством Люксембург заключено Соглашение «Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество» от 28.06.93 (далее – Соглашение).

Так, согласно пунктам 1 и 2 статьи 10 Соглашения дивиденды, выплачиваемые компанией, которая является лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве (РФ), лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве (Люксембург) могут облагаться налогами в этом другом Государстве (Люксембург).

Однако такие дивиденды могут также облагаться налогами в Договаривающемся Государстве (РФ), лицом с постоянным местопребыванием в котором является компания, выплачивающая дивиденды, в соответствии с законодательством этого Государства (РФ), но если получатель дивидендов имеет фактическое право на них, взимаемый в таком случае налог не должен превышать:

- 5 процентов от общей суммы дивидендов, если получателем дивидендов, имеющим фактическое право на них, является компания, которая владеет пакетом акций, напрямую представляющих не менее 10 процентов капитала компании, выплачивающей дивиденды, и инвестировала в него не менее 80 тысяч евро или эквивалентную сумму в рублях;

- 15 процентов от общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.

Термин «дивиденды» при использовании в настоящей статье означает доход от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, дающих право на участие в прибыли, а также доходы - даже выплачиваемые в форме процентов - которые подлежат такому же налогообложению, как доходы от акций в соответствии с налоговым законодательством Государства (РФ), лицом с постоянным местопребыванием в котором является компания, выплачивающая дивиденды (пункт 3 статьи 10 Соглашения).

В письме Минфина РФ от 27.12.17 № 03-03-06/1/87340 в отношении применения норм международных договоров к суммам процентов, приравненных к дивидендам, указано следующее:

«Если в соответствии с пунктом 6 статьи 269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ, выплачивается иностранному лицу, указанному в пункте 2 статьи 269 НК РФ, то такие доходы иностранной организации от источников в Российской Федерации в целях налогообложения признаются дивидендами и в соответствии со статьей 309 НК РФ подлежат налогообложению у источника выплаты.

Процентный доход, переквалифицированный в дивиденды в соответствии с пунктами 2 - 4 статьи 269 НК РФ, по нашему мнению, не противоречит сложившейся международной налоговой практике применения договоров об избежании двойного налогообложения, и такой доход следует квалифицировать как дивиденды для целей применения положений договоров об избежании двойного налогообложения.

Как правило, все соглашения об избежании двойного налогообложения содержат термин "Дивиденды", который означает доход от акций и других прав, не являющихся долговыми обязательствами, на участие в распределении прибыли, так же, как и другой доход, подлежащий такому же налогообложению, как и доход от акций, в соответствии с налоговым законодательством государства, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды.

Таким образом, не существует противоречия между положениями соглашений об избежании двойного налогообложения и правил национального законодательства Российской Федерации в области налогов и сборов, касающихся недостаточной капитализации, поскольку положения статьи 269 НК РФ позволяют квалифицировать данный вид дохода в качестве дивидендов, а следовательно, устанавливать режим налогообложения для такого вида дохода, аналогичный установленному для доходов от акций или других прав, дающих право на участие в прибыли компании.

Учитывая, что статьей 7 НК РФ установлен приоритет норм и правил международного договора Российской Федерации, содержащего положения, касающиеся налогообложения, над правилами и нормами, предусмотренными Кодексом, к доходу, квалифицируемому как дивиденды в соответствии с пунктами 2 - 4 статьи 269 НК РФ, применяются положения статьи, регулирующей налогообложение дивидендов, соответствующего соглашения об избежании двойного налогообложения.

Одновременно сообщаем, что для применения положений международных договоров об избежании двойного налогообложения иностранная организация, согласно положениям статьи 312 НК РФ, должна представить налоговому агенту подтверждение о том, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор по вопросам налогообложения, а также подтверждение фактического права на получение соответствующего дохода».

На основании изложенного, считаем, что сумма процентов, приравненных к дивидендам, подлежит обложению налогом на прибыль на территории РФ по следующим ставкам:

- 5% при условии, что доля участия в уставном капитале не менее 10% и сумма инвестиций не менее 80 тысяч евро или эквивалентная сумма в рублях;

- 15% во всех остальных случаях.

Как следует из вопроса, условия об инвестициях в размере не менее 80 000 евро и доле участия не менее 10% соблюдаются.

Следовательно, при выплате дохода в виде процентов, приравненных к дивидендам, Организация вправе применить налоговую ставку 5% при предоставлении получателем дохода соответствующих документов, установленных статьей 312 НК РФ.

Коллегия Налоговых Консультантов, 21 марта 2019 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit