О порядке налогообложения НДС комиссии за досрочный выкуп предмета лизинга

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ признаются объектом налогообложения НДС.

Таким образом, досрочный выкуп лизингового имущества лизингополучателем является объектом налогообложения НДС.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 настоящего Кодекса, увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Таким образом, величина налоговой базы по НДС определяется как сумма всех доходов налогоплательщика, так или иначе связанных с расчетами по оплате реализуемого товара.

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации комиссия, выплачиваемая Лизингодателю в связи с досрочным выкупом предмета лизинга, непосредственно связана с расчетами за данный предмет лизинга.

Следовательно, сумма указанной комиссии подлежит налогообложению НДС.

В письме Минфина РФ от 01.12.16 № 03-07-09/71191 указано следующее:

«Вопрос: Об исчислении НДС и составлении счетов-фактур ресурсоснабжающей организацией, поставляющей исполнителю коммунальных услуг тепловую энергию, стоимость которой определяется с учетом повышающего коэффициента.

В связи с обращением по вопросу отражения в счетах-фактурах, выставляемых ресурсоснабжающей организацией исполнителям коммунальных услуг, величины повышения стоимости коммунального ресурса (тепловой энергии, поставляемой для оказания коммунальной услуги по отоплению) при применении повышающего коэффициента Департамент налоговой и таможенной политики сообщает.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налоговая база по налогу на добавленную стоимость, определенная в соответствии с Кодексом, увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 18 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. N 1137, получателями вышеуказанных средств в книге продаж регистрируются счета-фактуры, составленные в одном экземпляре.

Как следует из подпункта 2 пункта 6 письма Минстроя России от 02.09.2016 N 28483-АЧ/04, указанного в обращении, при оформлении платежных документов на оплату тепловой энергии, поставляемой по договору теплоснабжения исполнителю коммунальных услуг, стоимость тепловой энергии по договору теплоснабжения, определяемая с учетом повышающего коэффициента, не увеличивающего объем поставляемой в многоквартирные дома тепловой энергии, подлежит указанию отдельно без повышающего коэффициента и в части, превышающей рассчитанную с учетом повышающего коэффициента над рассчитанной без повышающего коэффициента.

Учитывая изложенное, денежные средства, полученные ресурсоснабжающей организацией в части указанного превышения стоимости тепловой энергии при применении повышающего коэффициента, включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость на основании вышеуказанной нормы статьи 162 Кодекса. При этом на сумму данного превышения составляется счет-фактура в одном экземпляре и исполнителю коммунальных услуг не выставляется».

В рассматриваемом письме речь идет об увеличении налоговой базы по НДС в связи с применением повышающего коэффициента, не увеличивающего объем реализованной теплоэнергии. Данный коэффициент применяется ресурсоснабжающей организацией в случае неприменения приборов учета и направлен на стимулирование потребителей устанавливать такие приборы.

В рассматриваемой же ситуации, по нашему мнению, установление комиссии за досрочный выкуп направлено на стимулирование Лизингополучателя не осуществлять досрочный выкуп ранее 37ого месяца срока лизинга.

Таким образом, вышеприведенные разъяснения, на наш взгляд, косвенно подтверждают вывод о том, что сумма комиссии за досрочный выкуп включается в налоговую базу по НДС.

В отношении порядка выставления счета-фактуры и величины налоговой ставки отметим следующее.

Согласно пункту 4 статьи 164 НК РФ при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 НК РФ налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Согласно пункту 3 Правил ведения книги продаж[1] регистрации в книге продаж подлежат составленные и (или) выставленные счета-фактуры (в том числе корректировочные), в том числе при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг), получении средств, увеличивающих налоговую базу.

В соответствии с пунктом 18 Правил ведения книги продаж счета-фактуры, составленные в одном экземпляре получателями финансовой помощи, денежных средств, направляемых на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой товаров (выполнением работ, оказанием услуг), имущественных прав, процентов по векселям, процентов по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств, регистрируются в книге продаж.

Таким образом, в отношении суммы комиссии счет-фактура составляется в одном экземпляре. Сумма налога исчисляется по расчетной ставке 10/110 или 20/120 в зависимости от вида товара.

Обращаем Ваше внимание, что суммы НДС, исчисленные Лизингодателем с величины комиссии, Лизингополучателю не предъявляются. В связи с этим у Лизингополучателя не возникает права на вычет указанных сумм НДС.

Данный вывод косвенно подтверждается Письмом Минфина РФ от 29.12.11 № 03-07-11/356:

«Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Кроме того, пп. 2 п. 1 ст. 162 Кодекса установлено, что налоговая база по налогу на добавленную стоимость увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

В соответствии со ст. 823 "Коммерческий кредит" Гражданского кодекса Российской Федерации договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных средств или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг. В связи с этим коммерческое кредитование производится не по самостоятельному договору, а в рамках договора по реализации товаров.

По нашему мнению, денежные средства, полученные продавцом от покупателя за предоставление коммерческого кредита в виде рассрочки оплаты реализуемого основного средства, являются денежными средствами, связанными с оплатой этого основного средства. Поэтому указанные суммы должны включаться у продавца в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Что касается вычета налога на добавленную стоимость, уплаченного покупателем в составе денежных средств, перечисленных продавцу за предоставление рассрочки оплаты приобретаемого основного средства, то согласно п. 1 ст. 172 Кодекса вычеты налога на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В соответствии с п. 19 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, получателем вышеуказанных средств в книге продаж регистрируются счета-фактуры, выписанные в одном экземпляре.

Учитывая изложенное, у покупателя, перечислившего продавцу денежные средства за предоставление рассрочки оплаты приобретаемого основного средства, оснований для вычета сумм налога на добавленную стоимость, исчисленных продавцом при получении этих денежных средств, не имеется».

Коллегия Налоговых Консультантов, 13 августа 2019 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit