О порядке бухгалтерского учета арендных платежей по земельному участку, арендуемому у Департамента городского имущества

Как следует из вопроса, Организацией заключен договор аренды с Департаментом городского имущества под строительство. По условиям договора арендная плата за первый год оплачивается в рассрочку. Рассрочка предоставлена на три года, с условием оплаты процентов на неуплаченную сумму арендной платы.

Исходя из Инструкции по применению плана счетов[1], Положения по бухгалтерском учету долгосрочных инвестиций[2], Письма Минфина РФ 18.05.06. № 07-05-03/02 расходы застройщика, связанные с возведением объектов строительства, в том числе объектов долевого строительства у основного застройщика, отражаются в бухгалтерском учете с применением счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом).

В соответствии с положениями пункта 5 ПБУ 1/2008[3] при формировании учетной политики предполагается, что факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) (пункт 2 ПБУ 10/99[4]).

На основании пункта 16 ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

сумма расхода может быть определена;

имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Согласно пункту 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Согласно пункту 6 ПБУ 10/99расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности (с учетом положений пункта 3 настоящего Положения).

Если оплата покрывает лишь часть признаваемых расходов, то расходы, принимаемые к бухгалтерскому учету, определяются как сумма оплаты и кредиторской задолженности (в части, не покрытой оплатой).

Как указано пунктом  6.1. ПБУ 10/99, величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и поставщиком (подрядчиком) или иным контрагентом.

При оплате приобретаемых материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности (пункт 6.2 ПБУ 10/99).

Из изложенных норм действующего бухгалтерского законодательства можно сделать вывод, что расходы Организации как застройщика признаются в бухгалтерском учете исходя принципа допущения временной определенности фактов хозяйственной жизни, т.е. в размере фактических обязательств по договору аренды (в Вашем случае 1/4 годовой арендной платы), независимо от графика оплаты.

Обращаем Ваше внимание, что Департамент имущественных отношений ведет бухгалтерский учет в соответствии ФСБУ «Аренда»[5].

Объекты учета аренды, возникающие по договору аренды земель (объектов имущества, признаваемых для целей бухгалтерского учета непроизведенными активами), классифицируются для целей настоящего Стандарта как объекты учета операционной аренды (пункт 16 ФСБУ «Аренда»).

Отражение объектов учета операционной аренды в бухгалтерском учете правообладателя (арендодателя) имуществапредусмотрено пунктами 24-25 ФСБУ «Аренда».

Согласно пункту 24 ФСБУ «Аренда» передача объекта учета операционной аренды пользователю (арендатору) отражается как внутреннее перемещение нефинансового актива на дату классификации объекта аренды без отражения его выбытия. При этом начисление амортизации объекта основных средств, признанного объектом учета операционной аренды, осуществляется с отражением расходов текущего финансового периода, обособляемых на соответствующих счетах Рабочего плана счетов субъекта учета.

Одновременно при отражении внутреннего перемещения нефинансового актива отражаются на счетах Рабочего плана счетов субъекта учета расчеты по доходам от собственности в сумме дебиторской задолженности по арендным обязательствам пользователя (арендатора) в корреспонденции с балансовыми счетами учета предстоящих доходов от предоставления права пользования активом.

Предстоящие доходы от предоставления права пользования активом признаются в сумме арендных платежей за весь срок пользования объектом учета аренды.

С учетом изложенного пункта одновременно с передачей объекта учета операционной аренды арендодатель в учете отражает следующие проводки:

Дт «Дебиторская задолженность по арендным обязательствам» Кт «Предстоящие доходы» - в сумме арендных платежей за весь срок пользования объектом учета аренды.

Согласно пункту 25 ФСБУ «Аренда» доходы от предоставления права пользования активом признаются доходами текущего финансового года в составе доходов от собственности, обособляемых на соответствующих счетах Рабочего плана счетов субъекта учета, с одновременным уменьшением предстоящих доходов от предоставления права пользования активом либо равномерно (ежемесячно) на протяжении срока пользования объектом учета аренды,либо в соответствии с установленным договором аренды (имущественного найма) графиком получения арендных платежей.

Поступление денежных средств (их эквивалентов), иных финансовых (нефинансовых) активов в счет уплаты арендных платежей (условных арендных платежей) отражается как уменьшение дебиторской задолженности по арендным обязательствам пользователя (арендатора) в корреспонденции с балансовыми счетами учета денежных средств (финансовых активов) Рабочего плана счетов субъекта учета.

С учетом изложенного пункта в учете арендодателя осуществляются следующие проводки:

Дт «Предстоящие доходы» Кт «Доход» - признан доход текущего года равномерно на протяжении срока пользования объектом учета аренды или в соответствии с установленным  договором аренды графиком получения арендных платежей;

Дт «Расчетный счет» Кт «Дебиторская задолженность по арендным обязательствам» - поступили денежные средства в счет уплаты арендных платежей.

Таким образом, бухгалтерский учет аренды в Организации и в Департаменте имущественных отношений различен и, по сути, не позволяет корректно произвести сверку взаимных расчетов.

Коллегия Налоговых Консультантов, 5 ноября 2019 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit