Главная / Консультации / Общий аудит / О неотделимых улучшениях в арендованное имущество в 2022 году и налоге на имущество

О неотделимых улучшениях в арендованное имущество в 2022 году и налоге на имущество

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

19.08.2022
Вопрос

Организацией (арендатор) заключен договор аренды недвижимого имущества. До 2022 года ею были осуществлены неотделимые улучшения в арендованное имущество.
Верно ли, что в 2022 году стоимость неотделимых улучшений продолжает учитываться в составе основных средств и амортизируется?
Верно ли, что в отношении неотделимых улучшений налог на имущество уплачивается арендатором?
Верно ли, что в отношении самого арендованного недвижимого имущества налог на имущество уплачивается арендодателем?
Ответ

 

Коллегия Налоговых Консультантов

оказывает  весь комплекс аудиторских, консультационных и юридических услуг +7915-329-02-05

 

 


В 2022 году неотделимые улучшения в арендованное имущество (офис) продолжают признаваться в качестве основных средств, стоимость которых погашается посредством начисления амортизации.

Начало применения ФСБУ 25/2018 не изменяет порядок признания неотделимых улучшений в арендованное имущество в бухгалтерском учете.

В 2022 году в налоговом учете Организации – арендатора неотделимые улучшения арендованного имущества (офиса) продолжают учитываться в составе основных средств, которые правомерно амортизируются.

Неотделимые улучшения в арендованное имущество – объект недвижимости, учитываемые на балансе арендатора в качестве объекта основных средств, подлежат обложению налогом на имущество у Организации – арендатора до того момента, пока оно учитывается на балансе Организации составе объекта основных средств.

Несмотря на то, что в учете арендатора в силу положений ФСБУ 25/2018 арендованное имущество учитывается в качестве ППА в составе основных средств, налог на имущество уплачивается арендодателем.

Обоснование:

Бухгалтерский учет

ФСБУ 6/2020[1], ФСБУ 26/2020[2] и ФСБУ 25/2018[3] применяются, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 год.

В соответствии с пунктом 4 ФСБУ 6/2020 для целей бухгалтерского учета объектом основных средств считается актив, характеризующийся одновременно следующими признаками:

а) имеет материально-вещественную форму;

б) предназначен для использования организацией в ходе обычной деятельности при производстве и (или) продаже ею продукции (товаров), при выполнении работ или оказании услуг, для охраны окружающей среды, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд, либо для использования в деятельности некоммерческой организации, направленной на достижение целей, ради которых она создана;

в) предназначен для использования организацией в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;

г) способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (обеспечить достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана).

В силу пункта 12 ФСБУ 6/2020 при признании в бухгалтерском учете объект основных средств оценивается по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью объекта основных средств считается общая сумма связанных с этим объектом капитальных вложений, осуществленных до признания объекта основных средств в бухгалтерском учете.

Согласно пункту 5 ФСБУ 26/2020 для целей бухгалтерского учета под капитальными вложениями понимаются определяемые в соответствии с настоящим Стандартом затраты организации на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств. К капитальным вложениям относятся, в частности, затраты на:

ж) улучшение и (или) восстановление объекта основных средств (например, достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, замена частей, ремонт, технические осмотры, техническое обслуживание).

На основании пункта 6 ФСБУ 26/2020 капитальные вложения признаются в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий:

а) понесенные затраты обеспечат получение в будущем экономических выгод организацией, (достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана) в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;

б) определена сумма понесенных затрат или приравненная к ней величина.

Капитальные вложения признаются в бухгалтерском учете при соблюдении условий, установленных настоящим пунктом, вне зависимости от того, осуществлены ли они при первоначальном приобретении, создании объектов основных средств или при последующем улучшении и (или) восстановлении их.

Пунктом 18 ФСБУ 26/2020 установлено, что капитальные вложения по их завершении, то есть после приведения объекта капитальных вложений в состояние и местоположение, в которых он пригоден к использованию в запланированных целях, считаются основными средствами.

На основании изложенного, считаем, что расходы Организации на улучшение арендованного имущества признаются капитальными вложениями, которые после их завершения признаются основными средствами.

Следовательно, в 2022 году неотделимые улучшения в арендованное имущество (офис) продолжают признаваться в качестве основных средств, стоимость которых погашается посредством начисления амортизации.

Начало применения ФСБУ 25/2018 не изменяет порядок признания неотделимых улучшений в арендованное имущество в бухгалтерском учете.

Налоговый учет

Отметим, что в связи с началом применения ФСБУ 6/2020, ФСБУ 26/2020, ФСБУ 25/2018 порядок налогового учета неотделимых улучшений в арендованное имущество в налоговом учете не изменился.

Так, в силу пункта 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой) и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

 

Амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, а также капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя.

Пунктом 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Коллегия Налоговых Консультантов

оказывает и юридические услуги, в т.ч. по 

налоговым проверкам +7915-329-02-05

На основании пункта 1 статьи 258 НК РФ капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, указанные в абзаце первом пункта 1 статьи 256 НК РФ, амортизируются в следующем порядке:

- капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном настоящей главой;

- капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Таким образом, в налоговом учете невозмещаемые неотделимые улучшения в арендованное имущество признаются в налоговом учете Организации – арендатора в качестве объектов основных средств, стоимость которых погашаются посредством начисления амортизации.

Следовательно, в 2022 году в налоговом учете Организации – арендатора неотделимые улучшения арендованного имущества (офиса) продолжают учитываться в составе основных средств, которые правомерно амортизируются.

Налог на имущество

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения налогом на имущество признаются:

1) недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, в случае, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

2) недвижимое имущество, находящееся на территории РФ и принадлежащее организациям на праве собственности или праве хозяйственного ведения, а также полученное по концессионному соглашению, в случае, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с пунктом 2 статьи 375 НК РФ, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Пунктом 2 статьи 275 НК РФ установлено, что налоговая база в отношении отдельных объектов недвижимого имущества определяется как их кадастровая стоимость, внесенная в Единый государственный реестр недвижимости и подлежащая применению с 1 января года налогового периода, с учетом особенностей, предусмотренных статьей 378.2 НК РФ.

На основании изложенного, считаем, что неотделимые улучшения в арендованное имущество – объект недвижимости, учитываемые на балансе арендатора в качестве объекта основных средств, подлежат обложению налогом на имущество у Организации – арендатора до того момента, пока оно учитывается на балансе Организации составе объекта основных средств.

Отметим, что высказанная нами позиция подтверждается разъяснениями Минфина РФ, приведенными в Письме от 17.02.2022 № 03-05-05-01/11290:

«С 1 января 2022 года согласно статье 378 Кодекса недвижимое имущество, переданное в аренду, в том числе по договору финансовой аренды (лизинга), подлежит налогообложению у арендодателя (лизингодателя). Данный порядок применятся вне зависимости от учета объекта аренды арендодателем (лизингодателем) или арендатором (лизингополучателем) в качестве основных средств или в качестве других активов.

С 1 января 2022 порядок признания затрат в качестве капитальных вложений и активов - в качестве основных средств установлен соответственно ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения" и ФСБУ 6/2020 "Основные средства", утвержденными приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н (организация может принять решение о применении данных ФСБУ до указанного срока).

Для целей бухгалтерского учета объектом основных средств считается актив, характеризующийся одновременно признаками, установленными пунктом 4 ФСБУ 6/2020.

Затраты организации на улучшение и (или) восстановление объектов основных средств признаются в соответствии с пунктом 6 ФСБУ 26/2020 (за исключением затрат указанных в пункте 16 ФСБУ 26/2020) в бухгалтерском учете капитальными вложениями при соблюдении условий, установленных пунктом 5 ФСБУ 26/2020.

Согласно пункту 18 ФСБУ 26/2020 капитальные вложения по их завершении, то есть после приведения объекта капитальных вложений в состояние и местоположение, в которых он пригоден к использованию в запланированных целях, считаются основными средствами.

По мнению Департамента, в случае если капитальные вложения на неотделимые улучшения в арендованный объект недвижимого имущества по их завершении не возмещены арендодателем и учитываются в качестве основного средства на балансе арендатора, то налог на имущество организаций уплачивается арендатором до выбытия этого основного средства из состава основных средств в установленном ФСБУ 6/2020 порядке».

Как было отмечено нами выше, объектами налогообложения налогом на имущество признаются:

1) недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, в случае, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

2) недвижимое имущество, находящееся на территории РФ и принадлежащее организациям на праве собственности или праве хозяйственного ведения, а также полученное по концессионному соглашению, в случае, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с пунктом 2 статьи 375 НК РФ, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

При этом пунктом 3 статьи 378 НК РФ установлено, что имущество, переданное в аренду, в том числе по договору финансовой аренды (лизинга), подлежит налогообложению у арендодателя (лизингодателя).

В Письме ФНС РФ от 12.01.2022 № БС-4-21/111@ были даны следующие разъяснения:

«Согласно статье 378 Кодекса с 1 января 2022 года недвижимое имущество, переданное в аренду, в том числе по договору финансовой аренды (лизинга), подлежит налогообложению у арендодателя (лизингодателя). Данный порядок применяется вне зависимости от учета объекта аренды в качестве основных средств или в качестве других активов».

Таким образом, несмотря на то, что в учете арендатора в силу положений ФСБУ 25/2018 арендованное недвижимое имущество учитывается в качестве ППА в составе основных средств, налог на имущество уплачивается арендодателем.

Коллегия Налоговых Консультантов, 28 апреля 2022 года

Оказываем помощь в предоставлении услуги

экспресс-аудита, и оперативном получении 

аудиторского заключения. +7906-045-85-75

 



[1] Федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 6/2020 «Основные средства», утвержден Приказом Минфина РФ от 17.09.2020 № 204н.

[2] Федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения», утв. Приказом Минфина РФ от 17.09.2020 № 204н.

[3] Федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды», утв. Приказом Минфина РФ от 16.10.2018 № 208н.


Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел