О налогообложении операции по предоставлению контейнеров в аренду иностранной компанией

Ответ

Налог на прибыль

В соответствии со статьей 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

Поскольку у нас отсутствует иная информация, то при ответе мы будем исходить, что у иностранной компании отсутствует постоянное представительство на территории РФ.

Пунктом 3 статьи 247 НК РФ установлено, что прибылью для иных иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянные представительства в РФ, признаются доходы, полученные от источников в РФ.

Перечень доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью на территории РФ, но относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом у источника выплаты дохода, приведен в пункте 1 статьи 309 НК РФ.

К доходам, перечисленным в пункте 1 статьи 309 НК РФ, относятся, в том числе  доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках (подпункт 7).

Таким образом, доходы, получаемые иностранной компанией, от предоставления в аренду контейнеров, используемых в международных перевозках, облагаются налогом на доход у источника выплаты дохода.

Вместе с этим, на основании подпункта 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключениемслучаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ, при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

В силу положений пункта 3 статьи 7 НК РФ, если международным договоромРФ, содержащим положения, касающегося налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров.

Между Правительством РФ и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии была подписана Конвенция об устранении двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества от 15.02.94 (далее по тексту – Конвенция)[1].

В соответствии с пунктом 1 статьи 8 Конвенции прибыль, полученная лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государств (Великобритания) от эксплуатации морских и воздушных судов в международных перевозках, подлежит налогообложению только в этом Государстве (Великобритания).

Пунктом 2 статьи 8 Конвенции для целей настоящей статьи прибыль, полученная от эксплуатации морских и воздушных судов в международных перевозках, включает, в частности:

a) доход, получаемый от сдачи в аренду морских и воздушных судов без экипажа;

и

b) прибыль от использования, содержания или сдачи в аренду контейнеров (включая трейлеры и соответствующее оборудование для транспортировки контейнеров), используемых для транспортировки товаров или изделий, в случае, если такая сдача в аренду или такое использование, содержание или сдача в аренду является неосновным видом деятельности по отношению к эксплуатации морских и воздушных судов в международных перевозках.

Таким образом, в случае, если компания, предоставляющая контейнеры, занимается эксплуатацией морских и воздушных судов, при этом сдача в аренду контейнеров является неосновным видом деятельности, то доходы такой компании облагаются в Великобритании.

В случае, если деятельность компании не удовлетворяет, указанным в статье 8 Конвенции, условиям, то, по нашему мнению, в отношении выплачиваемого дохода подлежит применению статья 7 Конвенции.

Так, согласно пункту 1 статьи 7 Конвенции прибыль предприятия Договаривающегося Государства (Великобритания) облагается налогом только в этом Государстве (Великобритания), если только такое предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве (Россия) через находящееся там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет, как сказано выше, предпринимательскую деятельность, то его прибыль может облагаться налогом в другом Государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.

 Таким образом, прибыль от предоставления в аренду контейнеров облагается только в Великобритании.

Аналогичное мнение высказано в письме Минфина РФ от 27.04.17 № 03-08-05/25710:

«Департамент налоговой и таможенной политики в связи с письмом касательно налогообложения доходов иностранной организации - резидента Великобритании от сдачи в аренду контейнеров-цистерн российской организации для целей как международных перевозок грузов, так и перевозок между пунктами, находящимися в пределах территории Российской Федерации, с учетом норм Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и Конвенции между Правительством РФ и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества от 15.02.1994 (далее - Конвенция) сообщает следующее.

Согласно нормам пункта 1 статьи 246 Кодекса налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются в том числе иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации. Доходы, полученные от источников в Российской Федерации, определяются в соответствии с нормами статьи 309 Кодекса.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 309 Кодекса предусмотрено, что доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках, относятся к видам доходов иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Статьей 284 Кодекса определены ставки, взимаемые с доходов от сдачи в аренду контейнеров, используемых на территории Российской Федерации и в международных перевозках.

При этом согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 309 Кодекса под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации.

В свою очередь, подпункт "h" пункта 1 статьи 3 Конвенции определяет понятие "международная перевозка" как любую перевозку морским или воздушным судном, управляемым предприятием одного Договаривающегося Государства, кроме случаев, когда морское или воздушное судно эксплуатируется исключительно между пунктами в другом Договаривающемся Государстве.

Также необходимо учитывать, что к прибыли, полученной лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве от эксплуатации морских и воздушных судов в международных перевозках, согласно нормам статьи 8 Конвенции относятся, в частности, доход, получаемый от сдачи в аренду морских и воздушных судов без экипажа, и прибыль от использования, содержания или сдачи в аренду контейнеров (включая трейлеры и соответствующее оборудование для транспортировки контейнеров), используемых для транспортировки товаров или изделий, в случае, если такая сдача в аренду или такое использование, содержание или сдача в аренду являются неосновными видами деятельности по отношению к эксплуатации морских и воздушных судов в международных перевозках.

При этом нормами статьи 8 Конвенции установлено, что прибыль от эксплуатации морских и воздушных судов в международных перевозках подлежит налогообложению исключительно в государстве резидентства ее получателя.

Обращаем внимание, что из предоставленной в письме информации неясно, в перевозках каким транспортом будут использоваться контейнеры-цистерны, а также является ли арендодатель лицом, для которого такая сдача в аренду контейнеров является неосновным видом деятельности по отношению к эксплуатации морских и воздушных судов в международных перевозках.

Таким образом, в случае, если налогообложение деятельности по сдаче в аренду контейнеров-цистерн не может рассматриваться в рамках статьи 8 Конвенции, следует руководствоваться нормами статьи 5 "Постоянное представительство" и статьи 7 "Прибыль от предпринимательской деятельности" Конвенции».

В силу пункта 1 статьи 312 НК РФ при применении положений международных договоров РФ иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым РФ имеет международный договор РФ по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров РФ, подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Предоставление иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанных подтверждений налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором РФ предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, является основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Учитывая изложенное, доходы не будут облагаться налогом на прибыль на территории РФ при условии, что иностранной компанией будут предоставлены в адрес Организации:

- подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в Великобритании;

- подтверждение того, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

НДС

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации работ (услуг) на территории РФ.

Порядок определения места реализации работ (услуг) установлен статьей 148 НК РФ.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии или в отношении филиалов и представительств указанной организации - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) приобретены через это постоянное представительство), места жительства физического лица, если иное не предусмотрено абзацами тринадцатым - семнадцатым настоящего подпункта. Положение настоящего подпункта применяетсяв том числе при сдаче в аренду движимого имущества, за исключением сдачи в аренду авиационных двигателей и прочего авиационно-технического имущества, если в соответствии с законодательством иностранного государства местом реализации таких услуг признается территория такого иностранного государства, и сдачи в аренду наземных автотранспортных средств

Таким образом, место реализации услуг по предоставлению в аренду движимого имущества определяется по местонахождению покупателя услуг.

Учитывая изложенное, по нашему мнению, местом оказания услуг в рассматриваемом случае признается территория РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 161 НК РФ  при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Налоговая база, указанная в пункте 1 настоящей статьи, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц, если иное не предусмотрено пунктом 3 статьи 174.2 настоящего Кодекса.Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой (пункт 2 статьи 161 НК РФ).

Поскольку услуги аренды движимого имущества подлежат обложению НДС на территории РФ, у Вашей Организации возникают обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет соответствующей суммы НДС.

Аналогичное мнение высказано в письме Минфина РФ от 15.11.18 № 03-07-14/82255:

«В соответствии с пунктом 1 статьи 146 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Порядок определения места реализации услуг в целях применения налога на добавленную стоимость установлен статьей 148 Кодекса.

Так, согласно подпункту 4 пункта 1 данной статьи 148 Кодекса местом реализации услуг по сдаче в аренду движимого имущества, за исключением наземных автотранспортных средств, признается территория Российской Федерации, если покупатель таких услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. При этом необходимо иметь в виду, что на основании статьи 606 Гражданского кодекса Российской Федерации арендой имущества признается предоставление имущества за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

На основании положений статьи 161 Кодекса при реализации услуг, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налог на добавленную стоимость исчисляется и уплачивается российской организацией, выступающей в качестве налогового агента.

Согласно статье 143 Кодекса налогоплательщиками налога на добавленную стоимость являются организации и индивидуальные предприниматели.

Учитывая изложенное, при приобретении российской организацией услуг, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, у иностранного физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем по законодательству Российской Федерации, данной российской организации уплачивать налог на добавленную стоимость в качестве налогового агента не следует.

В случае если услуги по аренде движимого имущества, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, оказываются иностранной организацией, российская организация, приобретающая такие услуги, исчисляет и уплачивает налог на добавленную стоимость в качестве налогового агента на основании пункта 1 и 2 статьи 161 Кодекса».

Схожий подход к рассматриваемому вопросу изложен в письме Минфина РФ от 12.04.07 № 03-07-08/75.

Коллегия Налоговых Консультантов, 08 сентября 2020 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел