О налоге на имущество и налоге на прибыль с 2022 года в отношении предмета аренды, лизинга

С учетом приведенных изменений, наименование и текст статьи 378 НК РФ с момента вступления в силу Закона № 382-ФЗ будет иметь следующее содержание:

«Статья 378  Особенности налогообложения имущества, переданного в доверительное управление, а также имущества, переданного в аренду

3. Имущество, переданное в аренду, в том числе по договору финансовой аренды (лизинга), подлежит налогообложению у арендодателя (лизингодателя)».

Согласно пункту 3 статьи 3 Закона № 382-ФЗ пункт 49 статьи 1 настоящего Федерального закона вступает в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования настоящего Федерального закона, но не ранее 1-го числа очередного налогового (расчетного) периода по соответствующему налогу (страховым взносам).

Таким образом, положения пункта 3 статьи 378 НК РФ вступят в силу с 1 января 2022 года.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения налогом на имущество признается недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, в случае, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

В силу введенных Законом № 382-ФЗ положений пункта 3 статьи 278 НК РФ имущество, переданное в аренду, в том числе по договору финансовой аренды (лизинга), подлежит налогообложению у арендодателя (лизингодателя).

Из приведенных изменений следует, что в отношении арендованного имущества плательщиком налога будет являться не балансодержатель, а арендодатель (лизингодатель).

Между тем, положения статьи 375 НК РФ, предусматривающие порядок определения налоговой базы исходя из среднегодовой стоимости имущества, а в определенных случаях – исходя из кадастровой стоимости имущества, изменения внесены не были.

При этом согласно пункту 3 статьи 375 НК РФ при определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Соответственно, с учетом внесенных изменений возникают вопросы, касающиеся порядка уплаты налога на имущество арендодателем (лизингодателем) в случае, когда по правилам ФСБУ 25/2018 арендодатель (лизингодатель) не является балансодержателем, и у него отсутствует информация о среднегодовой стоимости имущества.

Закон № 382-ФЗ не дает разъяснений по данному вопросу.

Кроме того, из практики применения норм НК РФ следует, что нормы, в которых речь идет об арендодателях, лизингодателях, применяются в отношении субарендодателей, сублизингодателей. По этой причине, на наш взгляд, потребуются дополнительные уточнения того, кто является плательщиком налога на имущество в случае, если имущество сдается в аренду (лизинг) через цепочку субарендодателей (лизингодателей).

Отметим, статьей 1 Закона № 382-ФЗ вносятся изменения в главу 25 НК РФ, касающиеся порядка налогового учета предмета лизинга и лизинговых платежей:

21) пункт 10[1] статьи 258 признать утратившим силу;

22) абзац первый подпункта 1 пункта 2 статьи 259.3 изложить в следующей редакции:

«1) в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга).»;

23) подпункт 10 пункта 1 статьи 264 изложить в следующей редакции:

«10) арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки). В случае, если в состав лизинговых платежей включена выкупная стоимость предмета лизинга, подлежащего по окончании срока действия договора лизинга передаче лизингополучателю в собственность на основании договора купли-продажи, лизинговые платежи учитываются в составе расходов за минусом этой выкупной стоимости;».

Таким образом, положениями Закона № 382-ФЗ предусматривается, что для целей налогового учета объект лизинга будет всегда учитываться в качестве основного средства у лизингодателя.

Пунктом 1 статьи 2 Закона № 382-ФЗ установлено, что в целях налогообложения до окончания срока действия договоров лизинга, действующих на день вступления в силу настоящего Федерального закона, лизингодатель и лизингополучатель учитывают имущество, являющееся предметом лизинга, по правилам ведения налогового учета, предусмотренным главой 25 НК РФ в редакции, действовавшей до дня вступления в силу настоящего Федерального закона, а также по правилам ведения бухгалтерского учета, действовавшим до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

Из приведенной нормы следует, что для целей налогообложения до окончания сроков действия договоров лизинга, действующих на день вступления в силу Закона № 382-ФЗ, лизингодатель и лизингополучатель учитывают предмет лизинга:

- по правилам главы 25 НК РФ в редакции, действующей до дня вступления в силу Законопроекта;

- по правилам бухгалтерского учета, действовавшим до дня вступления в силу Закона № 382-ФЗ.

При этом не уточняется в целях налогообложения каким именно налогом применяется указанный порядок.

Не исключаем, что данная норма может применяться как в отношении налога на прибыль, так и в отношении налога на имущество.

Следовательно, из приведенной нормы может быть сделан вывод о том, что с момента вступления положений об уплате налога на имущество арендодателем, при определении среднегодовой стоимости имущества, переданного в лизинг по договорам, действующим на момент вступления в силу положений Закона № 382-ФЗ о налоге на имущество, следует руководствоваться не ФСБУ 25/2018, а ПБУ 6/01[2] (если норма вступит в силу с 1 января 2022 года).

В этом случае может возникнуть ситуация, что лизингодателю, ведущему бухгалтерский учет по правилам ФСБУ 25/2018, в целях определения среднегодовой стоимости имущества, переданного в лизинг, для целей определения налоговой базы по налогу на имущество придется вести дополнительный учет по правилам ПБУ 6/01 (если по условиям договора имущество должно было учитываться на балансе лизингодателя).

В ситуации, когда по правилам ПБУ 6/01 имущество учитывалось на балансе лизингополучателя, вопрос определения налоговой базы по налогу на имущество лизингодателем Законом № 382-ФЗ также не урегулирован.

Коллегия Налоговых Консультантов, 30.11.2021 год

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit