Главная / Консультации / Общий аудит / О корректировке налоговой базы по налогу на имущество в связи с применением льготы

О корректировке налоговой базы по налогу на имущество в связи с применением льготы

15.03.2019
Вопрос

В связи с вынесением Определения ВС РФ от 16.10.2018г. № 310-КГ18-8658 и Постановления Конституционного суда РФ от 21.12.2018г. возникает вопрос.
Возможно ли скорректировать налог на имущество путем включения в льготу имущества, приобретенного у взаимозависимой иностранной компании после 2013 года, но не являющегося основным средством для поставщика, то есть имущество было приобретено как товар и объектом обложения налогом на имущество для поставщика не являлось. Возможно ли в таком случае скорректировать налог на имущество за 2016 и 2017 годы? Какие при этом существуют налоговые риски?
Ответ

В соответствии с пунктом 25 статьи 381 НК РФ[1] освобождаются от налогообложения организации в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств, за исключением следующих объектов движимого имущества, принятых на учет в результате:

реорганизации или ликвидации юридических лиц;

передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями пункта 2 статьи 105.1 настоящего Кодекса взаимозависимыми.

 

Таким образом, исходя из буквального толкования данной нормы, объекты движимого имущества, принятые на учёт с 01.01.13, не подлежат налогообложению, за исключением объектов, приобретённых у взаимозависимых лиц.

 

При этом рассматриваемая норма не содержит каких-либо исключений для активов, являющихся для взаимозависимого продавца товаром и не используемых им в качестве объекта основных средств.

 

Однако в Постановлении Конституционного Суда РФ от 21.12.18 № 47-П был сделан следующий вывод:

«1. Признать пункт 25 статьи 381 Налогового кодекса Российской Федерации не противоречащим Конституции Российской Федерации, поскольку его положения - по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования - не предполагают обложения налогом на имущество организаций объектов движимого имущества, которые до совершения сделки между взаимозависимыми лицами, реорганизации или ликвидации юридических лиц не признавались объектом налогообложения у первоначального (предыдущего) собственника, только лишь в связи с принятием такого имущества на учет в результате реорганизации или ликвидации юридических лиц, а также передачи имущества между взаимозависимыми лицами.

2. Выявленный в настоящем Постановлении конституционно-правовой смысл пункта 25 статьи 381 Налогового кодекса Российской Федерации является общеобязательным, что исключает любое иное его истолкование в правоприменительной практике.»

 

Таким образом, Конституционный суд постановил, что указанные в пункте 25 статьи 381 НК РФ исключения не распространяются на активы, не являющиеся объектом налогообложения налогом на имущество у взаимозависимого поставщика.

 

В соответствии с пунктом 3 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, признаются находящееся на территории Российской Федерации и принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности недвижимое имущество и полученное по концессионному соглашению недвижимое имущество.

 

Поскольку рассматриваемое оборудование не учитывалось у взаимозависимого иностранного поставщика в качестве объекта основных средств и не могло являться объектом налогообложения, то, на наш взгляд, Организация вправе применить льготу в отношении данного оборудования.

 

В Определении Верховного Суда РФ от 16.10.18 № 310-КГ18-8658, А68-10573/2016 по делу № А68-10573/2016 также указано:

«Предусмотренное пунктом 25 статьи 381 Налогового кодекса ограничение права на применение налоговой льготы не распространяется на ситуации, когда операции между взаимозависимыми лицами не могли повлечь неблагоприятные налоговые последствия, а именно, не способны привести к выводу из-под налогообложения основных средств, принятых на учет до 01.01.2013.

При рассмотрении материалов налоговой проверки и в ходе судебного разбирательства общество последовательно указывало, что оборудование произведено обществом "Новомосковск-ремстройсервис" после 01.01.2013 по чертежам налогоплательщика и предназначено для использования исключительно в его собственной деятельности, то есть относится к вновь созданному имуществу.

Произведенное по заказу налогоплательщика оборудование не признавалось и не могло признаваться облагаемым имуществом у общества "Новомосковск-ремстройсервис", для которого изготовленное им оборудование выступало товаром, предназначенным для реализации, а не объектом основных средств, продавец товара не производит химические удобрения, специального производства, в котором мог бы использовать данный товар, не имеет.

Со стороны налогового органа данные доводы по существу не оспаривались и не опровергнуты.

Принимая во внимание, что спорное оборудование изначально не могло выступать объектом налогообложения у общества "Новомосковск-ремстройсервис", поскольку оно не существовало по состоянию на 01.01.2013 и не признавалось объектом основных средств у передающей стороны, то освобождение соответствующих объектов от налогообложения не является следствием передачи этого имущества между взаимозависимыми лицами.

При таком положении отказ в предоставлении налоговой льготы, предусмотренной пунктом 25 статьи 381 Налогового кодекса, привел к произвольной постановке общества, осуществившего инвестиции во вновь создаваемые производственные объекты, в худшее положение по сравнению с иными плательщиками налога, и к формированию неравноправных условий деятельности общества в качестве субъекта инвестиционной деятельности, осуществляющего после 01.01.2013 вложения в обновление своего производственного оборудования, вопреки целям установления данного налогового изъятия.

При этом в случае приобретения такого же оборудования у иного продавца на тех же условиях, право на освобождение от налогообложения не могло бы быть поставлено под сомнение, что свидетельствует о дискриминации и произвольном налогообложении

 

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

 

Пунктом 7 статьи 78 НК РФ установлено, что заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

 

Таким образом, по нашему мнению, Организация вправе подать уточнённые налоговые декларации и заявление о зачёте (возврате) излишне уплаченной суммы налога за налоговые периоды 2016 и 2017 года.

 

При этом обращаем Ваше внимание, что статьёй 122 НК РФ предусмотрена ответственность в случае неуплаты или неполной уплаты сумм налога. Учитывая, что в рассматриваемой ситуации сумма налога была уплачена полностью, то предоставление уточнённой налоговой декларации и заявления на зачёт (возврат) излишне уплаченной суммы налога не может привести к налоговым рискам в случае отказа налоговым органом в применении льготы.

 

Кроме того отмечаем, что абзацем 2 пункта 3 статьи 88 НК РФ установлено, что при проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации (расчета), в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом), налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней необходимые пояснения, обосновывающие изменение соответствующих показателей налоговой декларации (расчета).

 

Согласно пункту 8.3 статьи 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации (расчета), представленной по истечении двух лет со дня, установленного для подачи налоговой декларации (расчета) по соответствующему налогу за соответствующий отчетный (налоговый) период, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, или увеличена сумма полученного убытка по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом), налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений в соответствующих показателях налоговой декларации (расчета), и аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы указанные показатели до и после их изменений.

 

Кроме того, подпунктом 2 пункта 10 статьи 89 НК РФ установлено, что повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. Предметом такой повторной выездной налоговой проверки является правильность исчисления налога на основании измененных показателей уточненной налоговой декларации, повлекших уменьшение ранее исчисленной суммы налога (увеличение убытка).

Если при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции, за исключением случаев, когда невыявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа.

 

Таким образом, при предоставлении уточнённой налоговой декларации проводится камеральная налоговая проверка. Кроме того, налоговым органом может быть инициирована выездная налоговая проверка за корректируемый налоговый период.

 

 

Коллегия Налоговых Консультантов, 14 января 2019 года



[1] Утратил силу с 01.01.19 (пункт 22 статьи 2, пункт 2 статьи 4 Федерального закона от 03.08.18 № 302-ФЗ)


Назад в раздел