О формировании стоимости возвратных отходов в налоговом учете

По нашему мнению, Организация вправе учитывать для целей налогового учета возвратные отходы по рыночной цене.

При последующей продаже отходов по цене, отличающейся от цены, по которой возвратные отходы приняты к учету, у Организации не возникнет необходимости корректировки прошлых периодов. Сумма полученной прибыли или убытка будут учитываться в периоде продажи отходов.

Обоснование:

В силу пункта 6 статьи 254 НК РФ сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. В целях настоящей главы под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.

Не относятся к возвратным отходам остатки материально-производственных запасов, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов) для производства других видов товаров (работ, услуг), а также попутная (сопряженная) продукция, получаемая в результате осуществления технологического процесса.

Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:

1) по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции);

2) по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.

Как следует из текста вопроса, организация намеревается реализовывать возвратные отходы на сторону.

Исходя из прямого указания подпункта 2 пункта 6 статьи 254 НК РФ возвратные отходы, реализуемые на сторону, оцениваются в налоговом учете по цене их реализации.

Исходя из буквального прочтения указанной нормы можно предположить, что под ценой реализации следует понимать фактическую цену реализации.

При этом, такая цена может быть точно определена только в периоде, когда фактически произойдет реализация возвратных отходов на сторону.

Вместе с тем оприходование возвратных отходов в периоде реализации будет нарушать общие принципы ведения и отражения операций в учете, а именно: по общему правилу из пункта 6 статьи 254 НК РФ следует, что сумма материальных расходов должна быть скорректирована на стоимость реализуемых возвратных отходов. Таким образом, если оприходовать возвратные отходы только в момент фактической отгрузки на сторону, то в периоде реализации материальных расходов может не оказаться в принципе.

Кроме того, получается, что до момента пока цена не определена, возвратные отходы не отражаются, что также является некорректным и более того, может привести к претензиям со стороны контролирующих органов и возникнет необходимость подачи уточненной декларации и уплаты пеней.

В связи с этим, в отношении порядка определения цены реализации по возвратным отходам в Письме Минфина РФ от 26.04.2010 № 03-03-06/4/49 были даны следующие разъяснения:

«Согласно п. 6 ст. 254 Кодекса сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. В целях гл. 25 Кодекса под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.

В силу пп. 2 п. 6 ст. 254 Кодекса возвратные отходы, если эти отходы реализуются на сторону, оцениваются по цене реализации. При этом возвратные отходы следует оценивать исходя из рыночных цен, определяемых в порядке, предусмотренном ст. 40 Кодекса.

Таким образом, сумма материальных расходов может быть уменьшена на сумму возвратных отходов, определенных по рыночной стоимости. В случае реализации возвратных отходов на сторону выручка от реализации уменьшается на стоимость таких отходов, учтенную в налоговом учете. Полученная прибыль подлежит налогообложению налогом на прибыль организаций».

Аналогичное мнение изложено в Письмах Минфина РФ от 18.09.2009 № 03-03-06/1/595, от 24.08.2007 № 03-03-06/1/591.

Из приведенных разъяснений можно сделать вывод о том, что фискальные органы допускают установление цены реализации отходов исходя из рыночных цен, которые могут не соответствовать фактической цене продажи возвратных отходов.

При таком подходе возвратные отходы будут приниматься к учету в периоде их возникновения по предполагаемой цене продажи. В дальнейшем в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 268 НК РФ[1] при реализации отходов сумма полученного дохода подлежит уменьшению на стоимость возвратных отходов, по которой они были приняты к учету, т.е. на рыночную стоимость. При этом прибыль, возникшая в связи с несоответствием цены продажи и рыночной стоимостью отходов облагается в том периоде, в котором она возникла, т.е. можно сделать вывод о том, что сумма материальных расходов, из которой была исключена стоимость возвратных отходов по рыночной цене, последующей корректировке не подлежит.

По нашему мнению, если будет получен убыток от продажи отходов, налоговых рисков у Организации не возникнет, поскольку, по сути, материальные расходы в периоде их возникновения были занижены в связи с тем, что рыночная стоимость, по которой были оценены отходы, оказалась выше, чем фактическая цена продажи. В этом случае будут признаны материальных расходов в виде убытка от продажи отходов в более позднем периоде, что допускается нормами НК РФ.

Отметим, что в Постановлении ФАС Уральского округа от 13.09.20211 № Ф09-5521/11 по делу № А60-43783/2010 судом счет возможным учитывать возвратные отходы по учетной цене:

«Суды, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, согласно требованиям ст. 65, ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установили, что сумма материальных расходов на производство продукции была уменьшена на учетную цену возвратных отходов, указанная сумма является суммой расходов организации на создание имущества в виде возвратных отходов. При их реализации организация вправе уменьшить полученный доход на данную стоимость возвратных отходов (без учета НДС) на основании подп. 2 п. 1 ст. 268 Кодекса.

При таких обстоятельствах вывод судов о соблюдении налогоплательщиком порядка определения стоимости и учета возвратных отходов по учетной цене в составе расходов по налогу на прибыль является обоснованными».

На основании вышеизложенного, считаем, что Организация вправе учитывать для целей налогового учета возвратные отходы по рыночной цене. При последующей продаже отходов по цене, отличающейся от цены, по которой возвратные отходы приняты к учету, у Организации не возникнет необходимости корректировки прошлых периодов. Сумма полученной прибыли или убытка будут учитываться в периоде продажи отходов.

Коллегия Налоговых Консультантов, 11 июня 2024 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit