Об изменении стоимости товаров, работ, услуг в связи с увеличением ставки по НДС

В соответствии со статьёй 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Согласно пункту 1 статьи 485 ГК РФ покупатель обязан оплатить товар по цене, предусмотренной договором купли-продажи, либо, если она договором не предусмотрена и не может быть определена исходя из его условий, по цене, определяемой в соответствии с пунктом 3 статьи 424 настоящего Кодекса, а также совершить за свой счет действия, которые в соответствии с законом, иными правовыми актами, договором или обычно предъявляемыми требованиями необходимы для осуществления платежа.

Кроме того, в соответствии с пунктом 1 статьи 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон.

Пунктом 2 статьи 424 ГК РФ установлено, что  изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

Согласно пункту 1 статьи 450 ГК РФ изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, другими законами или договором.

Таким образом, если стоимость товара определена условиями договора, и договор подразумевает возможность изменения цены  в одностороннем порядке, то продавец вправе изменить цену товара, в том числе, путём направления покупателю уведомления. Порядок и сроки направления такого уведомления определяются условиями договора.

Если же условия договора не подразумевают возможности изменения цены в одностороннем порядке, то изменение цены допускается только по соглашению сторон.

Порядок изменения цены товара вследствие повышения ставки НДС

В соответствии с Федеральным законом от 03.08.18 № 303-ФЗ с 01.01.19 ставка налога на добавленную стоимость будет составлять 20%. В связи с этим отмечаем следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 настоящего Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Согласно пункту 4 статьи 168 НК РФ в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.

Таким образом, во исполнение требований действующего законодательства, продавец обязан к цене товара добавить сумму налога, исчисленную в соответствии с нормами НК РФ.

При этом, учитывая положения статьи 420 ГК РФ о свободе договора, стороны вправе определить цену в одним из следующих способов:

1. цена товара указана без учёта НДС (например: стоимость товара составляет 100 000 руб., без учёта НДС);

2. цена товара указана с учётом НДС (например: стоимость товара составляет 118 000 руб., в т.ч. 18% НДС 18 000 руб.).

1. Цена товара указана без учёта НДС

Поскольку величина ставки НДС регулируется нормами НК РФ, а цена товара – условиями договора (составленного по нормам ГК РФ), то, на наш взгляд, при увеличении ставки НДС у продавца отсутствует обязанность по уведомлению покупателя об увеличении такой ставки, так как размер ставки не зависит от воли сторон. При этом обязанность по заключению дополнительного соглашения также отсутствует.

В пункте 3 Определения Конституционного Суда РФ от 15.05.07 № 372-О-П содержится разъяснение:

«Налоговая ставка, в том числе нулевая ставка по налогу на добавленную стоимость, является обязательным элементом налогообложения (пункт 1 статьи 17 Налогового кодекса Российской Федерации), и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения. В этом смысле оспариваемые законоположения не нарушают конституционные права участников товарооборота, подпадающих под данное налогообложение.»

Таким образом, поставщик должен будет исчислить и предъявить покупателю НДС по ставке 20%, даже если на дату заключения договора ставка НДС составляла 18%.

2. Цена товара указана с учётом НДС

В случае если цена товара указана с учётом НДС, исчисленного по ставке 18 %, то при изменении норм действующего законодательства у продавца возникает обязанность по исчислению суммы НДС по ставке 20%.

В пункте 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.14 № 33[1] указано:

«По смыслу положений пунктов 1 и 4 статьи 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены и выделена в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой. При этом бремя обеспечения выполнения этих требований лежит на продавце как налогоплательщике, обязанном учесть такую операцию по реализации при формировании налоговой базы и исчислении подлежащего уплате в бюджет налога по итогам соответствующего налогового периода.

В связи с этим, если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 Кодекса).»

Таким образом, если цена в договоре указана с учётом НДС по ставке 18%, после изменения ставки сумма НДС должна быть исчислена расчётным путём из указанной ранее суммы, только по ставке 20%.

Пример: стоимость товаров составляет 118 000 руб., в т.ч. 18% НДС 18 000 руб. При изменении ставки налога, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, будет рассчитываться как:

118 000 * 20/120 = 19 667 руб.

В рассматриваемой ситуации разница между новой и старой ставкой будет оплачена за счёт продавца: 19 667, – 18 000 = 1 667 руб.

При этом если в соответствии с условиями договора стоимость товара не подлежит изменению, то увеличить цену товара возможно только по соглашению сторон.

В Письме Минфина РФ от 26.02.04 № 04-03-11/26 содержится аналогичное разъяснение:

«Как правомерно указано в письме, в соответствии с п.11 ст.1 Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" с 1 января 2004 г. размер ставки налога на добавленную стоимость снижен с 20 до 18 процентов.

Согласно п.1 ст.168 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. При этом на основании п.3 данной статьи Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Учитывая изложенное, при взимании лизинговых платежей после 1 января 2004 г., в том числе по договорам, заключенным до 1 января 2004 г., счета-фактуры должны выставляться лизингополучателям с указанием ставки налога на добавленную стоимость в размере 18 процентов. При этом перерасчеты по сумме разницы между суммой налога, указанной в договоре, заключенном до 1 января 2004 г., и суммой налога, указанной в счетах-фактурах, следует производить по договоренности между лизингодателем и лизингополучателем.»

Данное мнение также находит подтверждение в Постановлении ФАС Уральского округа от 08.07.08 № Ф09-4928/08-С5 по делу № А60-33735/07-С2:

«Общество "Кировоградский завод твердых сплавов", полагая, что им исполнены обязательства по внесению лизинговых платежей надлежащим образом, в связи с тем, что с учетом уменьшения размера ставки НДС лизинговые платежи в части вознаграждения ответчика должны быть уменьшены на 2% и составлять не 219 676 руб. 80 коп., а 170 884 руб. 83 коп., обратилось в суд с соответствующим иском.

<…> На основании п. 11 ст. 1 Федерального закона РФ от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" с 01.01.2004 размер ставки НДС снижен с 20% до 18%.

Между тем, учитывая, что в договоре от 31.03.2003 N 16/15-18-81 отсутствуют условия о возможности одностороннего изменения размера лизинговых платежей, в том числе в случае изменения размера ставки НДС, суды сделали верный вывод о возможности внесения указанных изменений в договор только по соглашению сторон, оформленном в письменном виде и подписанным сторонами (ст. 424, 450, 452 Гражданского кодекса Российской Федерации, п. 7.6 названного договора).»

Во избежание возникновения спорных ситуаций с контрагентами, а также финансовых потерь, на наш взгляд, продавцу следует заранее согласовать с покупателем изменение цены договора в связи с повышением ставки НДС.

Коллегия Налоговых Консультантов, 31 октября 2018 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit