Учет в целях налогообложения прибыли операций с однодневными облигациями Банка ВТБ (ПАО)

Мнение консультантов.

В  целях налогообложения прибыли биржевые дисконтные неконвертируемые бездокументарные облигации с централизованным учетом прав серии КС-4-249 Банка ВТБ (публичное акционерное общество), регистрационный номер – 4B02-249-01000-B-005P от 14.02.2022г. квалифицируются как ценные бумаги, необращающиеся на организованном рынке ценных бумаг.

Доходы от операций с данными облигациями (дисконт) облагаются по налоговой ставке, установленной пунктом 1 статьи 284 НК РФ  - 20 процентов.

Обоснование мнения консультантов.

Для налогоплательщиков - российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее по тексту – налог на прибыль, налог) признается полученная налогоплательщиком прибыль, исчисляемая как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (пункт 1 статьи 247 НК РФ).

Налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению (пункт 1 статьи 274 НК РФ).  Налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка (пункт 2 статьи 284 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 284 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей налоговая ставка устанавливается в размере 20 процентов. Одновременно на основании пункта 4 статьи 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по операциям с отдельными видами долговых обязательств, применяются следующие налоговые ставки:

- 15 процентов - по доходу в виде процентов^[1] по следующим видам ценных бумаг, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов (за исключением ценных бумаг, указанных в подпунктах 2 и 3  настоящего пункта, и процентного дохода, полученного российскими организациями по государственным и муниципальным ценным бумагам, размещаемым за пределами Российской Федерации, за исключением процентного дохода, полученного первичными владельцами государственных ценных бумаг Российской Федерации, которые были получены ими в обмен на государственные краткосрочные бескупонные облигации в порядке, установленном Правительством Российской Федерации) (подпункт 1):

государственным ценным бумагам государств - участников Союзного государства;

государственным ценным бумагам субъектов Российской Федерации и муниципальным ценным бумагам;

облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 1 января 2007 года;

облигациям российских организаций (за исключением облигаций иностранных организаций, признаваемых налоговыми резидентами Российской Федерации), которые на соответствующие даты признания процентного дохода по ним признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, номинированным в рублях и эмитированным начиная с 1 января 2017 года;

- 9 процентов - по доходам в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 года, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года, и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года (подпункт 2);

- 0 процентов - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года включительно, а также по доходу в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 года, эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III, эмитированных в целях обеспечения условий, необходимых для урегулирования внутреннего валютного долга бывшего Союза ССР и внутреннего и внешнего валютного долга Российской Федерации (подпункт 3).

Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами установлены статьей 280 НК РФ, согласно пункту 9 которой в целях главы 25 НК РФ  ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (обращающимися ценными бумагами) при одновременном соблюдении следующих условий:

«1) если они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с применимым законодательством;

2) если информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами;

3) если по ним в течение последовательных трех месяцев, предшествующих дате совершения налогоплательщиком сделки с этими ценными бумагами, хотя бы один раз рассчитывалась рыночная котировка (за исключением случая расчета рыночной котировки при первичном размещении ценных бумаг эмитентом)».

При этом рыночной котировкой в указанных целях признается (пункт 10 статьи 280 НК РФ): 

для ценных бумаг, допущенных к торгам российского организатора торговли (включая биржу), - средневзвешенная цена ценной бумаги по сделкам, совершенным в течение торгового дня через такого организатора торговли;

для ценных бумаг, допущенных к торгам иностранного организатора торговли (включая биржу), - цена закрытия по ценной бумаге, рассчитываемая таким организатором торговли по сделкам, совершенным через него в течение торгового дня.

Если по одной и той же ценной бумаге сделки совершались через двух и более организаторов торговли, налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать рыночную котировку, сложившуюся у одного из организаторов торговли.

В случае, если средневзвешенная цена организатором торговли не рассчитывается, в целях настоящей главы средневзвешенной ценой признается половина суммы максимальной и минимальной цен сделок, совершенных в течение торгового дня через этого организатора торговли.

Доходы (расходы) по операциям с обращающимися ценными бумагами учитываются в общеустановленном порядке в общей налоговой базе^[2] (пункт 21 статьи 280 НК РФ). Налоговая база по операциям с необращающимися ценными бумагами и необращающимися производными финансовыми инструментами определяется совокупно в порядке, установленном статьей 304 настоящего Кодекса, и отдельно от общей налоговой базы, если иное не предусмотрено настоящей статьей и статьей 304 настоящего Кодекса (пункт 22 статьи 280 НК РФ). Одновременно пунктом 26 статьи 280 НК РФ установлено, что профессиональные участники рынка ценных бумаг, организаторы торговли, биржи, а также управляющие компании и клиринговые организации, осуществляющие функции центрального контрагента определяют налоговую базу по операциям с ценными бумагами и производными финансовыми инструментами в порядке, предусмотренном пунктом 21 настоящей статьи, настоящим пунктом и статьей 304 настоящего Кодекса^[3]. К профессиональным участникам рынка ценных бумаг в целях настоящей главы приравниваются кредитные организации, имеющие соответствующую лицензию профессионального участника рынка ценных бумаг, выданную Банком России.

Биржевые облигации дисконтные неконвертируемые бездокументарные с централизованным учетом прав серии КС-4-249 Банка ВТБ (публичное акционерное общество), регистрационный номер – 4B02-249-01000-B-005P от 14.02.2022г. включены в раздел «Первый уровень» Списка ценных бумаг, допущенных к торгам в ПАО Московская Биржа (подпункт 1.49 пункта 1, пункт 2 Решения «О регистрации выпусков биржевых облигаций Банка ВТБ (ПАО), о включении их в Список ценных бумаг, допущенных к торгам, и о присвоении указанным биржевым облигациям регистрационных номеров»^[4]). Номинал облигаций 1000 рублей, срок обращения 1 день с даты размещения.

Указанные ценные бумаги размещены^[5] 04.07.2022г. в режиме торгов «Размещение: Адресные заявки» ПАО Московская Биржа посредством открытой подписки по фиксированной цене  999 руб. 76,1 коп. и погашены^[6] эмитентом 05.07.2022г.

Из информации, размещенной на официальном сайте ПАО Московская Биржа, следует, что иные сделки с данными облигациями, помимо их размещения в режиме торгов «Размещение: адресные заявки» и погашения, не осуществлялись, средневзвешенная цена ценной бумаги по сделкам, отличным от размещения, организатором торгов не рассчитывалась^[7].

Таким образом, в отношении рассматриваемых облигаций не выполняется одно из трех, установленных пунктом 9 статьи 280 НК РФ, обязательных условия признания ценной бумаги обращающейся на организованном рынке ценных бумаг – организатором торговли по ним ни разу не рассчитывалась рыночная котировка (за исключением случая расчета рыночной котировки при первичном размещении ценных бумаг эмитентом).

Как следствие, в целях налогообложения прибыли биржевые облигации дисконтные неконвертируемые бездокументарные с централизованным учетом прав серии КС-4-249 Банка ВТБ (публичное акционерное общество), регистрационный номер – 4B02-249-01000-B-005P от 14.02.2022г., по нашему мнению, должны квалифицироваться как ценные бумаги, необращающиеся на организованном рынке ценных бумаг. Доходы от операций с данными облигациями (дисконт) облагается по налоговой ставке, установленной пунктом 1 статьи 284 НК РФ  - 20 процентов.

Документы и литература.

НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki