Применение статьи 11 Соглашения об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и Государством Катар при выплате процентных доходов компании – резиденту Государства Катар

Мнение консультантов.

Имеющихся у Банка документов недостаточно для применения в отношении дохода в виде процентов по остатку по расчетному счету Компании норм Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Государства Катар об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы.

Для применения норм Соглашения Банк должен располагать следующими подтверждениями:

- Сертификатом налогового резидентства Государства Катар, выданного Министром  финансов, экономики  и  торговли  Государства Катар;

- Письмом от Компании о том, что при получении указанного дохода Компания действует в собственных интересах (является фактическим получателем дохода).

В этом случае процентный доход подлежит налогообложению на территории РФ по ставке 5 процентов на основании пункта 2 статьи 11 Соглашения.

Для освобождения процентного дохода от обложения налогом на территории РФ в соответствии с пунктом 3 статьи 11 Соглашения Банк должен располагать подтверждением того, что фактическое право собственности на проценты принадлежит суверенному инвестиционному фонду Государства Катар. Указанное подтверждение может быть оформлено в виде Письма уполномоченного представителя суверенного инвестиционного фонда Государства Катар и/или компании «Холдинг».

В отсутствие указанных подтверждений процентный доход подлежит обложению на территории РФ по налоговой ставке 20 процентов.

Обоснование мнения консультантов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, являются налогоплательщиками налога на прибыль организаций (далее по тексту – налог).

Объектом налогообложения по налогу признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 настоящего Кодекса (статья 247 НК РФ).

Согласно пункту 1.1 статьи 309 НК РФ доходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. В числе поименованных в пункте 1 статьи 309 НК РФ доходов в подпункте 3 указаны процентные доходы от следующих долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации:

государственные и муниципальные эмиссионные ценные бумаги, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов;

иные долговые обязательства российских организаций, индивидуальных предпринимателей, не указанные в абзаце втором настоящего подпункта (абзац третий).

Налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, либо индивидуальным предпринимателем, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода (пункт 1 статьи 310 НК РФ).

Налог с видов доходов, указанных в абзаце третьем подпункта 3 пункта 1 статьи 309 НК РФ исчисляется по ставкам, предусмотренным подпунктом 1 пункта 2 статьи 284 настоящего Кодекса (20 процентов).

При этом в пункте 2 статьи 310 НК РФ в числе исключений поименованы случаи  выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 настоящего Кодекса (подпункт 4).

Согласно пункту 1 статьи 312 НК РФ при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров Российской Федерации, подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Предоставление иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанных подтверждений налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, является основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

В Письме от 03.06.2021г. № 03-08-05/43271 о документальном подтверждении иностранной организацией постоянного местонахождения в иностранном государстве в целях налога на прибыль специалисты Минфина РФ дали следующее разъяснение:

«Действующим законодательством о налогах и сборах Российской Федерации не установлены содержательные критерии и формальные требования, которым должны соответствовать документы, подтверждающие налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве и подлежащие использованию российскими налоговыми агентами и налоговыми органами в целях применения международных договоров об избежании двойного налогообложения. Поэтому для подтверждения постоянного местонахождения налогоплательщика в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор по вопросам налогообложения, могут использоваться документы, выданные компетентными органами данного иностранного государства по форме, установленной законодательством соответствующего иностранного государства (далее - Сертификат).

В то же время такие документы могут рассматриваться как должное подтверждение российскими налоговыми агентами и налоговыми органами в случае, если содержат в том числе:

- наименование налогоплательщика;

- подпись уполномоченного должностного лица компетентного органа иностранного государства;

- период действия (может быть не указан);

- наименование соглашения об избежании двойного налогообложения (может быть не указано);

- указание на то, что данное лицо является резидентом или лицом с постоянным местом пребывания в данной юрисдикции.

Сертификат резидентства должен быть заверен компетентным органом иностранного государства, в полномочия которого входят в том числе:

- выдача и заверение Сертификата и (или) назначение уполномоченного должным образом представителя, ответственного за выдачу и заверение соответствующего Сертификата;

- регулирование процедуры и способа выдачи Сертификата (на бумажном носителе или в электронном виде)».

Пунктом 2 статьи 7 НК РФ определено, что лицом, имеющим фактическое право на доходы, в целях настоящего Кодекса признается лицо (иностранная структура без образования юридического лица):

- которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, контроля над организацией (иностранной структурой без образования юридического лица) либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться доходом, полученным этой организацией (иностранной структурой без образования юридического лица) (абзац первый);

- в интересах которого иное лицо (иная иностранная структура без образования юридического лица) правомочно распоряжаться доходом, полученным организацией (иностранной структурой без образования юридического лица), указанной в абзаце первом настоящего пункта, или непосредственно таким иным лицом (иной иностранной структурой без образования юридического лица) (абзац второй).

При определении лица, имеющего фактическое право на доходы, учитываются функции, выполняемые лицами, указанными в настоящем пункте (иностранными структурами без образования юридического лица), а также принимаемые ими риски. При этом наличие фактического права на доходы определяется применительно к каждой отдельной выплате дохода в виде дивидендов и (или) к группе выплат дохода в рамках одного договора (абзац третий пункта 2 статьи 7 НК РФ)^[1].

В Письме от 08.08.2019г. № ЕД-4-13/15696@ о подходах при формировании доказательственной базы в рамках мероприятий налогового контроля о неправомерном применении налогоплательщиками и налоговыми агентами преференций по международным соглашениям об избежании двойного налогообложения представителями ФНС России было подчеркнуто, что «при формировании позиции относительно наличия у получателя дохода фактического права на него, необходимо проводить анализ на наличие признаков искусственности в деятельности холдинговой компании, в том числе признаков отсутствия самостоятельности в части принимаемых решений по отношению к принадлежащему компании активу и в отношении рассматриваемого дохода от источника в Российской Федерации».

«Наличие только лишь формальных условий (резидентства контрагента) для возможности использования соглашения об избежании двойного налогообложения с основной целью получить выгоды по налогообложению свидетельствует о неправомерном использовании данного соглашения и влечет отказ в предоставлении налоговых преимуществ. Налогообложение производится с учетом резидентства действительного получателя доходов» (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 14.12.2020г. № Ф05-20327/2020 по делу № А40-247926/2019).

Между Правительством Российской Федерации и Правительством Государства Катар заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы (далее по тексту – Соглашение), согласно пункту 1 статьи 4 которого для целей настоящего Соглашения любое лицо^[2], которое по законодательству этого Государства подлежит налогообложению в нем на основании его местожительства, постоянного местопребывания, места регистрации, места управления или любого другого критерия аналогичного характера, определяется термином «резидент Договаривающегося Государства».

Для целей настоящего Соглашения термин «компетентный орган» означает применительно к Государству Катар - Министра финансов, экономики и торговли или уполномоченного представителя Министра финансов, экономики и торговли (подпункт «j» пункта 1 статьи 3 Соглашения).

Согласно статье 7 Соглашения прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства облагается налогом только в этом Договаривающемся Государстве, если только предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через находящееся там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность как указано выше, то прибыль предприятия может облагаться налогом в этом другом Договаривающемся Государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству (пункт 1). Если прибыль включает виды доходов или прирост капитала, о которых говорится отдельно в других статьях настоящего Соглашения, то положения этих статей не затрагиваются положениями настоящей статьи (пункт 7).

В силу статьи 11 «Проценты^[3]» Соглашения проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в этом другом Государстве (пункт 1). Однако такие проценты могут облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, в котором они возникают, и в соответствии с законодательством этого Договаривающегося Государства, но если лицо, имеющее фактическое право на проценты, является резидентом другого Договаривающегося Государства, то взимаемый налог не должен превышать 5 процентов от общей суммы процентов (пункт 2).

При этом пунктом 3 статьи 11 Соглашения определено, что независимо от положений пункта 2 проценты, возникающие в Договаривающемся Государстве, освобождаются от налогообложения в этом Договаривающемся Государстве, если лицом, имеющим фактическое право собственности на проценты, является:

a) другое Договаривающееся Государство, политическое подразделение или местный орган власти этого Договаривающегося Государства; и

b) любые правительственные учреждения Договаривающегося Государства, созданные в соответствии с национальным законодательством этого Договаривающегося Государства.

В Письме от 10.06.2016г. № 03-08-05/33997 о налогообложении процентов и дивидендов, выплачиваемых иностранной организации, принадлежащей суверенному фонду Государства Катар, представителями Минфинома РФ было указано, что «порядок налогообложения в Российской Федерации доходов в виде процентов и дивидендов, выплачиваемых фактическому получателю дохода - иностранной организации, полностью принадлежащей суверенному фонду Государства Катар, от источников в Российской Федерации, может быть установлен исходя из статуса указанного фонда с точки зрения Конвенции^[4]».

Таким образом, в общем случае проценты на остаток по расчетному счету иностранной организации являются доходом, подлежащим обложению налогом на территории РФ. При этом к указанным доходам могут быть применены нормы международных соглашений по вопросам налогообложения при условии наличия у налогового агента на момент выплаты дохода подтверждений о том, что иностранная организация:

- имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет соответствующий международный договор по вопросам налогообложения, заверенное компетентным органом иностранного государства. Местонахождение организации в государстве подтверждается Сертификатом резидентства - документом, выданным компетентным органом соответствующего государства по установленной им форме, либо другим документом, содержащим указание на то, что данная организация является резидентом или лицом с постоянным местом пребывания в данной юрисдикции;

- имеет фактическое право на получение соответствующего вида дохода. Наличие фактического права на доходы определяется применительно к группе выплат дохода в рамках одного договора (сделки).

По Соглашению между Правительством РФ и Правительством Государства Катар проценты, выплачиваемые в РФ катарской компании, подлежат обложению в РФ, при этом налог не должен превышать 5 процентов от общей суммы процентов. Если фактическое право собственности на проценты принадлежит, в частности, правительственному учреждению Государства Катар, то такие проценты освобождаются от налогообложения в РФ.

В рассматриваемой ситуации Банк выплачивает проценты на остаток по расчетному счету  Компании, которая согласно имеющимся у Банка документам учреждена в соответствии с Законом о финансовом центре Катара № (7) от 2005 года (копия свидетельства об учреждении от Финансового центра Катара от 29.06.2022г. с переводом). 100% акций Компании принадлежит катарской компании «Холдинг», 100% акций которой, в свою очередь, контролируется Управлением по инвестициям Катара, суверенным инвестиционным фондом Государства Катар (письмо Компании от 30.12.2022г. по вопросу идентификации бенефициарных владельцев).

По информации с сайта https://tass.ru/info/3852778 суверенный фонд Катара (Qatar Investment Authority) - национальный фонд Государства Катар, который специализируется на осуществлении внутренних и внешних инвестиций. Суверенный фонда Катара принадлежит правительству и подчиняется напрямую Верховному совету по экономическим вопросам и инвестициям (главный правительственный орган, принимающий решения по вопросам в сфере экономики, энергетики и инвестиций), который возглавляет эмир Катара шейх Тамим бен Хамад Аль Тани.

С учетом приведенных норм приходим к следующим выводам.

Имеющихся у Банка документов недостаточно для применения в отношении дохода в виде процентов по остатку по расчетному счету Компании норм Соглашения. Для применения норм Соглашения Банк должен располагать следующими подтверждениями:

- Сертификатом налогового резидентства Государства Катар, выданного Министром  финансов, экономики  и  торговли  Государства Катар;

- Письмом от Компании о том, что при получении указанного дохода Компания действует в собственных интересах.

В этом случае процентный доход подлежит налогообложению на территории РФ по ставке 5 процентов на основании пункта 2 статьи 11 Соглашения.

Для освобождения процентного дохода от обложения налогом на территории РФ в соответствии с пунктом 3 статьи 11 Соглашения Банк должен располагать подтверждением того, что фактическое право собственности на проценты принадлежит суверенному инвестиционному фонду Государства Катар. Указанное подтверждение, по нашему мнению, может быть оформлено в виде Письма уполномоченного представителя суверенного инвестиционного фонда Государства Катар и/или компании «Холдинг».

В отсутствие указанных подтверждений процентный доход подлежит обложению на территории РФ по ставке 20 процентов.

Документы и литература.

1.             НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

2.             Соглашение - Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Государства Катар об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы, заключено в г. Москве 20.04.1998г.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki