Применение инвестиционного налогового вычета пп.1 п.1 ст.219.1 в случае наличия, в том числе убыточных сделок по ценным бумагам.

Мнение консультантов.

Для приведенных в тексте вопроса Примеров 1 и 2 верными являются предложенные Управляющей компанией  Варианты 1 учета операций.

Обоснование мнения консультантов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту – налог, НДФЛ) учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

На основании подпункта 6 пункта 6 статьи 210 НК РФ налоговая база по доходам по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами и (или) по доходам в виде материальной выгоды, полученной от приобретения ценных бумаг и производных финансовых инструментов, определяется в отношении доходов физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации отдельно, и к ней применяется налоговая ставка, предусмотренная пунктом 1.1 статьи 224 НК РФ.

При определении налоговой базы доходы по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами уменьшаются на сумму налоговых вычетов, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 219.1 и статьей 220.1 настоящего Кодекса.

В свою очередь, подпунктом 1 пункта 1 статьи 219.1 НК РФ предусмотрено представление  инвестиционного налогового вычета (далее по тексту – налоговый вычет) в размере положительного финансового результата, полученного налогоплательщиком в налоговом периоде от реализации (погашения) находившихся в собственности налогоплательщика непрерывно на момент реализации (погашения) более трех лет государственных ценных бумаг Российской Федерации, государственных ценных бумаг субъектов Российской Федерации, муниципальных ценных бумаг, ценных бумаг российских организаций и ценных бумаг иностранных организаций, место регистрации которых находится на территории государства - члена Евразийского экономического союза, эмитированных в соответствии с законодательством государства - члена Евразийского экономического союза, при условии, что такие ценные бумаги относятся к ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, указанным в подпунктах 1 и 2 пункта 3 статьи 214.1 настоящего Кодекса.

Налоговый вычет предоставляется с учетом следующих особенностей (пункт 2 статьи 219.1 НК РФ):

- сумма положительного финансового результата, в размере которого предоставляется налоговый вычет, определяется в соответствии со статьей 214.1 настоящего Кодекса (подпункт 1);

-  предельный размер налогового вычета в налоговом периоде определяется как произведение коэффициента Кцб и суммы, равной 3 000 000 рублей (подпункт 2);

- срок нахождения ценной бумаги в собственности налогоплательщика исчисляется исходя из метода реализации (погашения) ценных бумаг, приобретенных первыми по времени (ФИФО) (подпункт 3);

- налоговый вычет предоставляется налогоплательщику при исчислении и удержании налога налоговым агентом или при представлении налоговой декларации. При этом при предоставлении налогового вычета налоговым агентом (подпункт 4):

определяется коэффициент Кцб в целях подпункта 2 настоящего пункта применительно к реализуемым (погашаемым) ценным бумагам, выплату дохода по которым осуществляет этот налоговый агент;

налогоплательщику представляется соответствующий расчет о величине предоставленного ему вычета;

-  в случае, если при предоставлении налогового вычета несколькими налоговыми агентами его совокупная величина превысила предельный размер, рассчитываемый в соответствии с подпунктом 2 настоящего пункта, налогоплательщик обязан представить налоговую декларацию и доплатить соответствующую сумму налога (подпункт 5);

- налоговый вычет не применяется при реализации (погашении) ценных бумаг, если эти ценные бумаги были учтены на индивидуальном инвестиционном счете налогоплательщика на дату их реализации (погашения) и (или) ранее этой даты (подпункт 6).

В соответствии с пунктом 3 статьи 214.1 НК РФ к ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, в целях настоящей главы относятся:

1) ценные бумаги, допущенные к торгам российского организатора торговли на рынке ценных бумаг, в том числе на фондовой бирже;

2) инвестиционные паи открытых паевых инвестиционных фондов, управление которыми осуществляют российские управляющие компании;

3) ценные бумаги иностранных эмитентов, допущенные к торгам на иностранных фондовых биржах.

Пунктом 14 статьи 214.1 НК РФ предусмотрено, что налоговой базой по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами признается положительный финансовый результат по совокупности соответствующих операций, исчисленный за налоговый период в соответствии с пунктами 6 - 13.2 настоящей статьи. Налоговая база по каждой совокупности операций, указанных в подпунктах 1 - 4 пункта 1 настоящей статьи, определяется отдельно с учетом положений настоящей статьи.

Пунктом 12 статьи 214.1 НК РФ установлено, что:

- финансовый результат по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами определяется как доходы от операций за вычетом соответствующих расходов;

- финансовый результат определяется по каждой операции и по каждой совокупности операций, указанных соответственно в подпунктах 1 - 5 пункта 1 настоящей статьи. Финансовый результат определяется по окончании налогового периода, если иное не установлено настоящей статьей.

Налоговая база по операциям с ценными бумагами, по операциям с производными финансовыми инструментами, по операциям РЕПО с ценными бумагами и по операциям займа ценными бумагами определяется налоговым агентом по окончании налогового периода, если иное не установлено настоящей статьей или статьей 226.1 настоящего Кодекса (пункт 20 статьи 214.1 НК РФ).

На основании изложенных норм представители финансового ведомства разъяснили, в частности следующее:

- «при выполнении установленных условий инвестиционный налоговый вычет может быть предоставлен в отношении налоговой базы (положительного финансового результата) по совокупности операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке цепных бумаг, определенной за налоговый период в порядке, установленном статьей 214.1 Кодекса» (Письмо от 19.05.2023г. №  03-04-05/45952);

- «финансовый результат по операциям с ценными бумагами определяется независимо от предоставления инвестиционного налогового вычета. В случае если по совокупности соответствующих операций получился отрицательный финансовый результат (убыток), сумма убытка учитывается при определении налоговой базы в общем порядке в соответствии со статьями 214.1 и 220.1 Кодекса» (Письмо от 01.09.2016г. №  03-04-06/51247);

- «при определении налоговой базы по операциям с ценными бумагами налогоплательщик имеет право на получение инвестиционного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц в размере положительного финансового результата, полученного налогоплательщиком в налоговом периоде от реализации (погашения) ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг и находившихся в собственности налогоплательщика более трех лет. Применение указанного налогового вычета к каждой отдельной операции с соответствующей ценной бумагой не предусмотрено» (Письмо от 03.10.2023г. № 03-04-05/93906).

Таким образом, для получения налогового вычета по окончании налогового периода должен быть определен финансовый результат по совокупности операций с обращающимися ценными бумагами и находившимися в собственности налогоплательщика непрерывно более трех лет.

Если финансовый результат по совокупности операций положительный, то доходы налогоплательщика могут быть уменьшены на величину указанного положительного результата с учетом ограничений, установленных пунктом 2 статьи 219.1 НК РФ.

Налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета. Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налоговым агентом самостоятельно и должны содержать сведения, позволяющие идентифицировать налогоплательщика, вид выплачиваемых налогоплательщику доходов и предоставленных налоговых вычетов, а также расходов и сумм, уменьшающих налоговую базу, в соответствии с кодами, утверждаемыми федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, суммы дохода и даты их выплаты, статус налогоплательщика, даты удержания (пункт 1 статьи 230 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту учета по формам, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов:

- расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за первый квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее 25-го числа месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 25 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом;

- документ, содержащий сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах налога, исчисленных и удержанных налоговым агентом за этот налоговый период по каждому физическому лицу (за исключением случаев, при которых могут быть переданы сведения, составляющие государственную тайну), - не позднее 25 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Коды видов доходов и видов вычетов налогоплательщика утверждены Приказом № ММВ-7-11/387@, согласно которому:

- по коду 1530 отражаются доходы, полученные по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг;

- по коду 201 отражаются расходы по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг;

- по коду 618 отражается вычет в сумме положительного финансового результата, полученного налогоплательщиком в налоговом периоде от реализации (погашения) ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 3 статьи 214.1 НК РФ  и находившихся в собственности налогоплательщика более трех лет

Проиллюстрируем порядок применения налогового вычета на примерах.

Пример 1

Ценная бумага 1 (ЦБ1), владение полных 3 года – реализована с убытком: выручка от реализации ЦБ1 = 10 000 000 руб.; расходы = 20 000 000 руб; убыток от реализации = - 10 000 000 руб.

Ценная бумага 2 (ЦБ2), владение полных 3 года – реализована с прибылью: выручка от реализации ЦБ2 = 10 000 000 руб.; расходы = 5 000 000 руб.; прибыль от реализации =  5 000 000 руб.

Коэффициент К_цб = 3; предельный размер налогового вычет за налоговый период 9 000 000 руб. (3 000 000 руб. * 3 года).

Финансовый результат по совокупности операций с ЦБ1 и ЦБ2 отрицательный (-5 000 000 руб.); налоговый вычет не представляется.

Таким образом, верным является предложенный Управляющей компанией  Вариант 1 учета операций.

Пример 2

Ценная бумага (ЦБ1), владение полных 3 года – реализована с убытком: выручка от реализации ЦБ1 = 10 000 000 руб.; расходы = 11 000 000 руб.; финансовый результат = - 1 000 000 руб.

Ценная бумага (ЦБ2), владение полных 3 года – реализована с прибылью: выручка от реализации ЦБ2 = 10 000 000 руб.; расходы = 5 000 000 руб.; прибыль от реализации =  5 000 000 руб.

Коэффициент К_цб = 3; предельный размер налогового вычет за налоговый период 9 000 000 руб. (3 000 000 руб. * 3 года).

Финансовый результат по совокупности операций с ЦБ1 и ЦБ2  положительный  (4 000 000 руб.); налоговый вычет представляется в размере 4 000 000 руб.

Таким образом, верным является предложенный Управляющей компанией  Вариант 1 учета операций.

Документы и литература.

1.      НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч. I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

2.      Приказ № ММВ-7-11/387@ - Приказ ФНС России от 10.09.2015г. №  ММВ-7-11/387@ «Об утверждении кодов видов доходов и вычетов».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki