По вопросу бухгалтерского учета кредита в иностранной валюте при введении в отношении заемщика процедур банкротства

Мнение консультантов.

Согласно пункту 1 статьи 65 ГК РФ юридическое лицо, за исключением казенного предприятия, учреждения, политической партии и религиозной организации, по решению суда может быть признано несостоятельным (банкротом). Основания признания судом юридического лица несостоятельным (банкротом), порядок ликвидации такого юридического лица, а также очередность удовлетворения требований кредиторов устанавливаются Законом № 127-ФЗ (пункт 3 статьи 65 ГК РФ).

В соответствии со статьей 2 Закона № 127-ФЗ:

- несостоятельность (банкротство) - признанная арбитражным судом неспособность должника в полном объеме удовлетворить требования кредиторов по денежным обязательствам, о выплате выходных пособий и (или) об оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, и (или) исполнить обязанность по уплате обязательных платежей^[1];

- денежное обязательство - обязанность должника уплатить кредитору определенную денежную сумму по гражданско-правовой сделке и (или) иному предусмотренному ГК РФ, БК РФ основанию;

- кредиторы - лица, имеющие по отношению к должнику права требования по денежным обязательствам и иным обязательствам, об уплате обязательных платежей, о выплате выходных пособий и об оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору;

- конкурсные кредиторы - кредиторы по денежным обязательствам (за исключением уполномоченных органов, граждан, перед которыми должник несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью, имеет обязательства по выплате компенсации сверх возмещения вреда, предусмотренной Градостроительным кодексом Российской Федерации (компенсации сверх возмещения вреда, причиненного в результате разрушения, повреждения объекта капитального строительства, нарушения требований безопасности при строительстве объекта капитального строительства, требований к обеспечению безопасной эксплуатацииздания, сооружения), вознаграждения авторам результатов интеллектуальной деятельности, а также учредителей (участников) должника по обязательствам, вытекающим из такого участия).

Дела о банкротстве рассматриваются арбитражным судом (пункт 1 статьи 6 Закона № 127-ФЗ).

На основании пункта 1 статьи 7 Закона № 127-ФЗ правом на обращение в арбитражный суд с заявлением о признании должника банкротом обладают должник, конкурсный кредитор, уполномоченные органы, а также работник, бывший работник должника, имеющие требования о выплате выходных пособий и (или) об оплате труда. Право на обращение в арбитражный суд возникает у конкурсного кредитора, работника, бывшего работника должника, уполномоченного органа по денежным обязательствам с даты вступления в законную силу решения суда, арбитражного суда или судебного акта о выдаче исполнительных листов на принудительное исполнение решений третейского суда о взыскании с должника денежных средств (пункт 2 статьи 7 Закона № 127-ФЗ).

При рассмотрении дела о банкротстве должника - юридического лица применяются следующие процедуры (пункт 1 статьи 27 Закона № 127-ФЗ):

- наблюдение;

- финансовое оздоровление;

- внешнее управление;

- конкурсное производство;

- мировое соглашение.

Порядок формирования реестра требований кредиторов (далее по тексту – Реестр) определен статьей 16 Закона № 127-ФЗ, на основании пункта 1 которой Реестр ведет арбитражный управляющий или реестродержатель. В соответствии с пунктом 5 статьи 16 Закона № 127-ФЗ  Реестр ведется в валюте Российской Федерации. Требования кредиторов, выраженные в иностранной валюте, учитываются в Реестре в порядке, установленном статьей 4 настоящего Федерального закона. При этом требования кредиторов включаются в Реестр и исключаются из него арбитражным управляющим или реестродержателем исключительно на основании вступивших в силу судебных актов, устанавливающих их состав и размер, если иное не определено настоящим пунктом (пункт 6 статьи 16 Закона № 127-ФЗ).

В свою очередь, на основании пункта 1 статьи 4 Закона № 127-ФЗ состав и размер денежных обязательств, требований о выплате выходных пособий и (или) об оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, и обязательных платежей определяются на дату подачи в арбитражный суд заявления о признании должника банкротом, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом.

Состав и размер денежных обязательств, требований о выплате выходных пособий и (или) об оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, и обязательных платежей, выраженных в иностранной валюте, определяются в рублях по курсу, установленному Банком России, на дату введения каждой процедуры, применяемой в деле о банкротстве и следующей после наступления срока исполнения соответствующего обязательства.

Порядок установления требований и включения их в Реестр определяется Законом № 127-ФЗ и зависит от того, в какой процедуре устанавливаются требования:

- для целей участия в первом собрании кредиторов кредиторы вправе предъявить свои требования к должнику в течение тридцати календарных дней с даты опубликования сообщения о введении наблюдения. Указанные требования направляются в арбитражный суд, должнику и временному управляющему с приложением судебного акта или иных документов, подтверждающих обоснованность этих требований. Указанные требования включаются в Реестр на основании определения арбитражного суда о включении указанных требований в Реестр (пункт 1 статьи 77);

- требования кредиторов, предъявленные по истечении предусмотренного пунктом 1 статьи 77 срока для предъявления требований, подлежат рассмотрению арбитражным судом после введения процедуры, следующей за процедурой наблюдения (пункт 7 статьи 77);

- кредиторы вправе предъявить свои требования к должнику в любой момент в ходе внешнего управления. Указанные требования направляются в арбитражный суд и внешнему управляющему с приложением судебного акта или иных подтверждающих обоснованность указанных требований документов. Указанные требования включаются внешним управляющим или реестродержателем в Реестр на основании определения арбитражного суда о включении указанных требований в Реестр (пункт 1 статьи 100);

- требования кредиторов, по которым не поступили возражения, рассматриваются арбитражным судом для проверки их обоснованности и наличия оснований для включения в Реестр. По результатам рассмотрения арбитражный суд выносит определение о включении или об отказе во включении требований кредиторов в Реестр (пункт 5 статьи 100).

Согласно пункту 1 статьи 142 Закона № 127-ФЗ конкурсный управляющий или лица, имеющие в соответствии со статьями 113 и 125 настоящего Федерального закона право на исполнение обязательств должника, производят расчеты с кредиторами в соответствии с Реестром. Установление размера требований кредиторов осуществляется в порядке, предусмотренном статьей 100 настоящего Федерального закона. Реестр  подлежит закрытию по истечении двух месяцев с даты опубликования сведений о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства.

В Постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.05.2010г. по делу № А21-2012/2008 содержится вывод о том, что «по смыслу приведенных норм, установление требований и их включение в реестр по одним и тем же основаниям производятся лишь единожды, их корректировки и перерасчета в зависимости от смены процедуры банкротства (за исключением случаев прекращения соответствующих обязательств) Законом № 127-ФЗ не предусмотрено.

Предусмотренный абзацем 4 пункта 1 статьи 4 Закона N 127-ФЗ порядок определения состава и размера денежных обязательств и обязательств, выраженных в иностранной валюте, на дату введения каждой процедуры банкротства, следующей после наступления срока исполнения соответствующего обязательства, с учетом изложенного выше порядка установления требований и их включения в реестр требований кредиторов следует толковать как порядок определения размера валютного денежного обязательства в рублях при его включении в реестр требований кредиторов в зависимости от даты начала той из процедур, которая последовала после наступления срока исполнения соответствующего обязательства.

Кроме того, в соответствии с положениями пункта 5 статьи 16 Закона N 127-ФЗ требования по обязательствам в иностранной валюте учитываются в реестре требований кредиторов в рублях, что также свидетельствует о том, что их корректировка в зависимости от изменения курса валюты производиться не должна».

Аналогичное мнение  суда содержится в Постановлениях ФАС Московского округа от 20.10.2005 по делу № КГ-А41/10014-05,  ФАС Дальневосточного округа от 04.10.2005 № Ф03-А51/05-1/2849, ФАС Московского округа от 28.04.2010г. № КГ-А41/2720-10, а также в указанном Банком в тексте вопроса Определении ВАС РФ от 12.04.2011г. № ВАС-3764/11 по делу № А27-9440/2009^[2].

В Определении ВС РФ от 19.10.2018г. № 308-ЭС15-15215(3) по делу № А32-14430/2013 указано, что «заявленное в процедуре конкурсного производства требование подлежит установлению один раз и том объеме, который существовал на дату введения названной процедуры, в связи с чем, не подлежит дальнейшему изменению».

Таким образом:

- норма пункта 1 статьи 4 Закона № 127-ФЗ определяет именно дату, на которую должны пересчитываться в рубли требования, выраженные в валюте, при их заявлении кредитором (какой официальный курс Банка России следует применять), а не порядок их дальнейшего пересчета;

- указанной датой пересчета требований является дата начала процедуры банкротства, в которой эти требования включены в Реестр, при условии, что дата начала указанной процедуры банкротства наступила после срока исполнения соответствующего обязательства;

- после включения требований в Реестр проведение корректировки размера требований, выраженных в иностранной валюте, в связи с изменением официального курса Банка России, Законом № 127-ФЗ не предусмотрено.

Согласно пункту 1 статьи 819 ГК РФ по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты за пользование ею, а также предусмотренные кредитным договором иные платежи, в том числе связанные с предоставлением кредита. К отношениям по кредитному договору применяются правила, предусмотренные параграфом 1 «Заем» главы 42 ГК РФ, если иное не предусмотрено правилами ГК РФ о кредитном договоре и не вытекает из существа кредитного договора (пункт 2 статьи 819 ГК РФ). В частности, к отношениям по кредитному договору применима норма пункта 2 статьи 807 ГК РФ о том, что иностранная валюта и валютные ценности могут быть предметом договора займа на территории РФ с соблюдением правил статей 140, 141 и 317  ГК РФ.

В соответствии с общими правилам ГК РФ о договорах договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение (пункт 1 статьи 432 ГК РФ).

В пункте 12 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.09.2011г. № 147 указано, что исходя из положений статьи 819  ГК РФ  к существенным условиям кредитного договора относятся условия о сумме кредита, сроке и порядке его предоставления заемщику, размере процентов за пользование кредитом, сроке и порядке уплаты процентов по кредиту и возврата суммы кредита.

Изменение существенных условий договора на основании пункта 1, статьи 450 и пункта 1 статьи 452 ГК РФ совершается по соглашению сторон и оформляются в той же форме, что и договор.

Из изложенного следует, что определение денежных требований к должнику в рублевом эквиваленте в Реестре не изменяет существенные условия кредитного договора (в том числе, валюты кредита).

Аналогичный вывод касательно отсутствия  необходимости изменения  обязательств по договору поручительства, заключенному для обеспечения исполнения обязательств по кредитному договору, требования по которому включены в Реестр, содержится в 17 пункте Обзора судебной практики ВС РФ  № 3 (2017): «для упорядочения ведения реестра требований кредиторов законодательство о банкротстве содержит специальные правила, определяющие порядок перевода денежных требований в иностранной валюте в валюту Российской Федерации (абзацчетвертый п. 1 ст. 4 Закона о банкротстве), исходя из которых банк зафиксировал валютный долг в отношении основного должника в рублях по курсу на дату введения наблюдения. В то же время валюта платежа по кредитному договору и договору поручительства осталась неизменной.

Определение денежных требований к должнику в рублевом эквиваленте в реестре требований кредиторов не изменяет обязательств поручителя и не ставит его в заведомо невыгодное положение по отношению к основному должнику, учитывая, что курсовая валютная разница может принимать как отрицательные, так и положительные значения. Изменение судами валюты платежа поручителя, установленной договором, при банкротстве основного должника противоречит смыслу обеспечительного обязательства, как установленного на случай невозврата полученного блага».

Единые методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета, обязательные для исполнения всеми кредитными организациями, определены Положением № 579-П, согласно пункту 2 части I которого к основным задачам бухгалтерского учета относятся:

- формирование детальной, достоверной и содержательной информации о деятельности кредитной организации и ее имущественном положении, необходимой пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности;

- ведение подробного, полного и достоверного бухгалтерского учета всех банковских операций, наличия и движения требований и обязательств, использования кредитной организацией материальных и финансовых ресурсов.

В соответствии с пунктом 5 части I Положения № 579-П бухгалтерский учет совершаемых операций по счетам клиентов, имущества, требований, обязательств и фактов хозяйственной жизни кредитных организаций ведется в валюте Российской Федерации.

Одновременно пунктом 17 части I Положения № 579-П определено, что счета в иностранной валюте открываются на любых счетах Плана счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций (далее по тексту – План счетов), где могут учитываться операции в иностранной валюте. При этом учет операций в иностранной валюте ведется на тех же счетах второго порядка, на которых учитываются операции в рублях, с открытием отдельных лицевых счетов в соответствующих валютах.

В номер лицевого счета, открываемого для учета операций в иностранной валюте, включается трехзначный код соответствующей иностранной валюты в соответствии с Общероссийским классификатором валют.

Счета аналитического учета могут вестись только в иностранной валюте либо в иностранной валюте и в рублях. Синтетический учет ведется только в рублях.

Пересчет данных аналитического учета в иностранной валюте в рубли (переоценка средств в иностранной валюте) осуществляется путем умножения суммы иностранной валюты на установленный Банком России официальный курс иностранной валюты по отношению к рублю (далее по тексту  - официальный курс).

Переоценка средств в иностранной валюте осуществляется в начале операционного дня до отражения операций по счету (счетам). Переоценке подлежит входящий остаток на начало дня, за исключением сумм полученных и выданных авансов и предварительной оплаты за поставленные товары, выполненные работы и оказанные услуги, учитываемых на балансовых счетах по учету расчетов с организациями-нерезидентами по хозяйственным операциям.

Из изложенного следует, что:

- предоставленный в соответствии с условиями кредитного договора кредит в иностранной валюте подлежит отражению на лицевом счете  по учету кредитов, открытом в соответствующей валюте;

- определение денежных требований к должнику в рублевом эквиваленте в Реестре не изменяет существенного условия кредитного договора  - валюты кредита.

Таким образом, Банк определяет (фиксирует) сумму требований к заемщику по официальному курсу Банка России на дату введения процедуры банкротства, в которой указанные требования Банка были включены в Реестр. Зафиксированные требования продолжают учитываться на прежних счетах, поскольку условия кредитного договора (в части валюты кредиты)  не изменялись (для приведенного в вопросе примера – на счете 458 ВВВ). Дальнейшая переоценка, предусмотренная пунктом 17 части I Положения № 579-П, по указанному счету не проводится. Полагаем, что приведенный выше порядок не противоречит требованиям Положения № 579-П, поскольку в наибольшей степени отвечает целям и  задачам по ведению подробного, полного и достоверного бухгалтерского учета  банковских операций, основанного на принципе приоритета содержания над формой. Продолжение проведения переоценки указанного остатка приведет к искажению финансовых показателей Банка.

Согласно пункту  1.1 Инструкции № 178-И кредитные организации рассчитывают размеры (лимиты) открытых валютных позиций (далее по тексту – ОВП) в целях ограничения валютного риска и определения величины валютного риска.

В целях изложенного в Инструкции № 178-И порядка расчета ОВП:

- чистые позиции в  отдельных иностранных валютах и отдельных драгоценных металлах  определяются как разность между балансовыми активами и пассивами, внебалансовыми требованиями и обязательствами по каждой иностранной валюте и каждому драгоценному металлу (в физической форме и обезличенном виде) (подпункт 1.1.1 пункта 1.1);

- в расчет чистых позиций также включаются балансовые активы и пассивы (за исключением производных финансовых инструментов, отражаемых на балансовых счетах по учету производных финансовых инструментов), внебалансовые требования и обязательства в рублях, величина которых зависит от изменения установленных Банком России соответствующих курсов иностранных валют по отношению к рублю и (или) цен на драгоценные металлы, в которых рассчитываются чистые позиции (подпункт 1.1.2 пункта 1.1);

- в расчет чистой балансовой позиции не включаются требования и обязательства кредитной организации, в отношении которых переоценка, обусловленная изменением курсов иностранных валют, не осуществляется в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации (подпункт 1.5.2 пункта 1.5).

Полагаем, что требования к заемщику по кредитному договору, предоставленному в иностранной валюте, и включенные в Реестр  не учитываются при  расчете ОВП на основании норм Закона № 127-ФЗ.

Документы и литература.

1.             ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ,  (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2.             Закон № 127-ФЗ –  Федеральный закон Российской Федерации от 26.10.2002г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»;

3.             Положение № 579-П – Положение Банка России от 27.02.2017г. № 579-П «О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения»;

4.             Инструкция № 178-И - Инструкция Банка России от 28.12.2016г. № 178-И «Об установлении размеров (лимитов) открытых валютных позиций, методике их расчета и особенностях осуществления надзора за их соблюдением кредитными организациями».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki