По вопросам учета при налогообложении прибыли, обложения НДФЛ и страховыми взносами компенсационных выплат членам совета директоров

Мнение консультантов.

Любые понесенные Банком на основании решения общего собрания акционеров расходы в виде компенсационных выплат членам совета директоров  не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основании пункта 48.8 статьи 270 НК РФ. При этом способ осуществления Банком расходов (оплата за члена совета директоров или возмещение расходов) не влияет на порядок налогообложения.

Если компенсация членам совета директоров производится путем оплаты Банком за счет собственных средств  товаров (работ, услуг), необходимых для осуществления деятельности в интересах Банка, то такая оплата не приводит к возникновению у членов совета директоров экономической выгоды и на основании  подпункта 1 пункта 2 статьи 211 НК РФ не является доходом этих физических лиц и не подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Если компенсация членам совета директоров производится путем выплаты им денежных средств, то доход в виде сумм возмещения понесенных  расходов, не связанных с участием в заседании совета директоров, подлежит обложению налогом на доходы физических лиц в общем порядке. При этом указанный доход  может быть уменьшен на величину профессионального налогового вычета в размере документально подтвержденных расходов при одновременном выполнении следующих условий:

- расходы связаны с выполнением членами совета директоров своих функций;

- за выполнение функций члены совета директоров получают вознаграждение (доход по договору гражданско-правового характера).

Произведенная Банком компенсация членам совета директоров документально подтвержденных расходов, связанных с осуществлением ими своих функций, не облагаются страховыми взносами (на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование) в соответствии с пунктом 16 статьи 422 НК РФ. При этом способ  компенсации (оплата за члена совета директоров или возмещение расходов) не влияет на порядок обложения.

          Обоснование мнения консультантов.

Согласно пункту 1 статьи 2 ГК РФ гражданское законодательство определяет правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальных прав), регулирует отношения, связанные с участием в корпоративных организациях или с управлением ими (корпоративные отношения), договорные и иные обязательства, а также другие имущественные и личные неимущественные отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности участников.

Статьей 65.3 ГК РФ определены общие принципы организации управления в корпорации^[1]:

-  высшим органом корпорации является общее собрание ее участников (пункт 1);

- в корпорации образуется единоличный исполнительный орган (директор, генеральный директор, председатель и т.п.) (абзац 1 пункта 3);

- в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, другим законом или уставом корпорации, в корпорации образуется коллегиальный исполнительный орган (правление, дирекция и т.п.) (абзац 2 пункта 3);

- наряду с исполнительными органами, указанными в пункте 3 настоящей статьи, в корпорации может быть образован в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, другим законом или уставом корпорации, коллегиальный орган управления (наблюдательный или иной совет), контролирующий деятельность исполнительных органов корпорации и выполняющий иные функции, возложенные на него законом или уставом корпорации (пункт 4).

Аналогичные нормы содержит Закон № 208-ФЗ, определяющий правовое положение акционерных обществ (далее по тексту – общество).

В соответствии с пунктом 3 статьи 11 Закона № 208-ФЗ устав общества должен содержать, в том числе, сведения о структуре и компетенции органов управления общества и порядок принятия ими решений.

На основании пункта 1 статьи 48 Закона № 208-ФЗ к компетенции высшего органа управления общества – общего собрания акционеров относится определение количественного состава совета директоров общества, избрание его членов и досрочное прекращение их полномочий.

Статьей 64 Закона № 208-ФЗ предусмотрено, что:

- совет директоров общества осуществляет общее руководство деятельностью общества, за исключением решения вопросов, отнесенных настоящим Федеральным законом к компетенции общего собрания акционеров (пункт 1);

- по решению общего собрания акционеров членам совета директоров общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждение и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими функций членов совета директоров общества. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров (пункт 2).

В компетенцию совета директоров общества входит решение вопросов общего руководства деятельностью общества, за исключением вопросов, отнесенных настоящим Федеральным законом к компетенции общего собрания акционеров (пункт 1 статьи 65 Закона № 208-ФЗ).

В соответствии с пунктом 2.1 статьи 48 Закона № 208-ФЗ уставом непубличного общества может быть предусмотрена передача в компетенцию совета директоров  общества вопросов, отнесенных настоящим Федеральным законом к компетенции общего собрания акционеров, за исключением вопросов, предусмотренных подпунктами 1 - 5, 11.1, 16 и 19 пункта 1 настоящей статьи.

Особенности компетенции и организации деятельности совета директоров кредитной организации определены статьей 11.1-1 Закона № 395-1, в соответствии с которой к компетенции совета директоров кредитной организации, определенной ее уставом, относятся вопросы, предусмотренные Законом № 208-ФЗ, а также следующие вопросы:

1) утверждение стратегии управления рисками и капиталом кредитной организации, в том числе в части обеспечения достаточности собственных средств (капитала) и ликвидности на покрытие рисков как в целом по кредитной организации, так и по отдельным направлениям ее деятельности, а также утверждение порядка управления наиболее значимыми для кредитной организации рисками и контроль за реализацией указанного порядка;

2) утверждение порядка применения банковских методик управления рисками и моделей количественной оценки рисков (в случае, предусмотренном статьей 72.1 Закона № 86-ФЗ), включая оценку активов и обязательств, внебалансовых требований и обязательств кредитной организации, а также сценариев и результатов стресс-тестирования;

3) утверждение порядка предотвращения конфликтов интересов, плана восстановления финансовой устойчивости в случае существенного ухудшения финансового состояния кредитной организации, плана действий, направленных на обеспечение непрерывности деятельности и (или) восстановление деятельности кредитной организации в случае возникновения нестандартных и чрезвычайных ситуаций, утверждение руководителя службы внутреннего аудита кредитной организации, плана работы службы внутреннего аудита кредитной организации, утверждение политики кредитной организации в области оплаты труда и контроль ее реализации;

4) проведение оценки на основе отчетов службы внутреннего аудита соблюдения единоличным исполнительным органом кредитной организации и коллегиальным исполнительным органом стратегий и порядков, утвержденных советом директоров (наблюдательным советом);

5) принятие решений об обязанностях членов совета директоров (наблюдательного совета), включая образование в его составе комитетов, а также проведение оценки собственной работы и представление ее результатов общему собранию участников кредитной организации;

6) утверждение кадровой политики кредитной организации (порядок определения размеров окладов руководителей кредитной организации, порядок определения размера, форм и начисления компенсационных и стимулирующих выплат руководителям кредитной организации, руководителю службы управления рисками, руководителю службы внутреннего аудита, руководителю службы внутреннего контроля кредитной организации и иным руководителям (работникам), принимающим решения об осуществлении кредитной организацией операций и иных сделок, результаты которых могут повлиять на соблюдение кредитной организацией обязательных нормативов или возникновение иных ситуаций, угрожающих интересам вкладчиков и кредиторов, включая основания для осуществления мер по предупреждению несостоятельности (банкротства) кредитной организации, квалификационные требования к указанным лицам, а также размер фонда оплаты труда кредитной организации).

На основании изложенного приходим к следующим выводам.

Совет директоров является органом управления Банка, выполняющим контролирующие функции (контролирует деятельность исполнительных органов Банка) иные функции, возложенные на него уставом Банка. Таким образом, устав Банка должен  определять задачи, решение которых входит  в компетенцию совета директоров.

Выплата членам совета директоров вознаграждений и компенсаций, связанных с осуществлением ими возложенных на них функций, осуществляется на основании принятого общим собранием акционеров Банка решения, в котором указываются размеры таких вознаграждений и компенсаций. Таким образом, выплата вознаграждений и компенсаций  членам совета директоров является добровольным волеизъявлением общего собрания акционеров (правом), но не обязанностью.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в Определениях КС РФ от 06.06.2016г. № 1169-О и № 1170-О, отношения с участием членов совета директоров в полной мере подпадают под предмет регулирования гражданско-правового законодательства, как он установлен в пункте 1 статьи 2 ГК РФ. Действующая редакция данной нормы прямо включает в предмет гражданско-правового регулирования отношения, связанные с участием в корпоративных организациях или с управлением ими (корпоративные отношения).

«Статус члена совета директоров предполагает возникновение у гражданина как прав, так и обязанностей, а также возможность привлечения его к ответственности за убытки, причиненные его виновными действиями (бездействием), согласно статье 71 указанного Федерального закона. В соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации таким основанием возникновения гражданских прав и обязанностей в случаях, установленных законом, являются и решения собраний (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 8); при этом решение собраний может порождать правовые последствия не только для лиц, имевших право участвовать в собрании, но и для иных лиц, если это установлено законом или вытекает из существа отношений (пункт 2 статьи 181.1).

Между тем граждане приобретают гражданские права своей волей и в своем интересе (пункт 2 статьи 1 ГК Российской Федерации). Соответственно, для приобретения статуса члена совета директоров или члена ревизионной комиссии требуется выражение согласия избираемого лица».

В соответствии с пунктом 2.18 Положения № 660-П при выдвижении кандидатов в совет директоров предложение о выдвижении кандидата должно содержать сведения о наличии согласия кандидата на его выдвижение, если это предусмотрено уставом или внутренними документами общества, а также иные сведения о кандидате, предусмотренные уставом или внутренними документами общества. К предложению о выдвижении кандидата может прилагаться письменное согласие кандидата на его выдвижение. Указанное согласие может прилагаться к сообщению о волеизъявлении акционера, содержащему предложение о выдвижении кандидата, в электронной форме в виде электронных образов документов (документов на бумажном носителе, преобразованных в электронную форму путем сканирования с сохранением их реквизитов).

«Следовательно, члены совета директоров и ревизионной комиссии, соглашаясь на осуществление определенной деятельности в интересах общества, принимают на себя обязанность по выполнению необходимой для этого функции по управлению и (или) контролю за деятельностью общества. По существу, речь идет о заключении договора между обществом и членами совета директоров и ревизионной комиссии^[2]. При этом такая деятельность предполагает осуществление обществом предусмотренных законом выплат в пользу членов совета директоров и ревизионной комиссии по решению общего собрания акционеров».

При этом в указанных Определениях КС РФ поясняется, что Закон № 208-ФЗ предусматривает два вида выплат членам совета директоров: вознаграждение и компенсацию расходов, связанных с исполнением ими своих функций. Компенсация расходов, связанных с исполнением лицом своих обязанностей, не является для членов совета директоров встречным предоставлением за исполнение ими своих договорных обязанностей; она призвана компенсировать фактические расходы (издержки), возникшие у данных лиц в связи с осуществлением ими своей деятельности. В свою очередь, вознаграждение выплачивается в связи с исполнением обязанностей членами совета директоров, что характеризует его как встречное предоставление общества за исполнение лицами указанных обязанностей.

На основании изложенного приходим к выводу, что к выплатам членам совета директоров Банка относятся, в том числе,  выплаты, осуществленные в форме компенсации  возникающих у этих членов совета директоров расходов при исполнении ими функций, определенных уставом Банка. К таким расходам, могут относиться, в том числе: расходы на оплату участия членов совета директоров в конференциях, а также на оплату билетов  и проживание в гостиницах для проведения деловых встреч, поездок  и прочие расходы  при условии, что такие расходы непосредственно связаны с исполнением ими возложенных уставом Банка функций.

 По мнению консультантов, компенсация расходов, осуществленных в интересах Банка, но не связанных с исполнением членами совета директоров возложенных на них функций, не может быть квалифицирована в качестве установленных ГК РФ и Законом № 208-ФЗ выплат членам совета директоров.

1.      Налог на прибыль организаций.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций налогоплательщик вправе уменьшить полученные им доходы на сумму произведенных расходов, в отношении которых одновременно выполняются следующие условия (критерии):

- они не поименованы в статье 270 НК РФ;

- являются экономически оправданными затратами, оценка которых выражена в денежной форме (критерий обоснованности);

- подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором) (критерий документальной подтвержденности).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В свою очередь, пунктом 48.8 статьи 270 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм вознаграждений и иных выплат, осуществляемых членам совета директоров.

Таким образом, понесенные Банком на основании решения общего собрания акционеров расходы в виде компенсационных выплат членам совета директоров (в том числе, указанные в тексте вопроса) не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основании пункта 48.8 статьи 270 НК РФ. При этом способ понесения Банком расходов (оплата за члена совета директоров или возмещение расходов) не влияет на порядок налогообложения.

Наш вывод подтверждается разъяснениями, изложенными в Письме Минфина РФ от 30.05.2022г. № 03-03-06/1/50296: «вне зависимости от основания оплаты любые вознаграждения и иные выплаты, осуществляемые членам совета директоров, не учитываются в целях налогообложения прибыли организаций».

2.      Налог на доходы физических лиц.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту – НДФЛ) учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

При этом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ (пункт 1 статьи 41 НК РФ).

На основании подпункта 1 пункта 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится  оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

Одновременно статьей 217 НК РФ определен перечень доходов, не подлежащих налогообложению. В соответствии с абзацем 12 пункта 1 статьи 217 НК РФ освобождается от налогообложения доход в виде производимых членам совета директоров, прибывающим (выезжающим) для участия в заседании совета директоров, выплат в размере фактически произведенных и документально подтвержденных целевых расходов на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, курортный сбор, расходов на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения, пересадок, на провоз багажа, расходов по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного или дипломатического паспорта, получению виз, а также расходов, связанных с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

*******************************************

Консультация размещена не полностью.

Полный текст консультации размещен в нашем телеграм-канале https://t.me/knk_banki. Для БЕСПЛАТНОГО получения полного текста также можно обратиться к Андрианову Александру Борисовичу по тел. +7495-775-59-32 доб.106,  +7915-329-02-05 или по эпочте ab@knka.ru

****************************************************