По отдельным вопросам применения статьи 10 Закона № 71-ФЗ от 26.03.2022г. «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации»

Мнение консультантов.

Гражданские права и обязанности возникают из оснований, предусмотренных законом и иными правовыми актами, а также из действий граждан и юридических лиц, которые хотя и не предусмотрены законом или такими актами, но в силу общих начал и смысла гражданского законодательства порождают гражданские права и обязанности. В соответствии с этим гражданские права и обязанности возникают из договоров и иных сделок, предусмотренных законом, а также из договоров и иных сделок, хотя и не предусмотренных законом, но не противоречащих ему (подпункт 1 пункта 1 статьи 8 ГК РФ).

В силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, оказать услугу, внести вклад в совместную деятельность, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности (пункт 1 статьи 307 ГК РФ).  Обязательства возникают из договоров и других сделок, вследствие причинения вреда, вследствие неосновательного обогащения, а также из иных оснований, указанных в настоящем Кодексе (пункт 2 статьи 307 ГК РФ).

Обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями или иными обычно предъявляемыми требованиями (статья 309 ГК РФ). Если обязательство предусматривает или позволяет определить день его исполнения либо период, в течение которого оно должно быть исполнено (в том числе в случае, если этот период исчисляется с момента исполнения обязанностей другой стороной или наступления иных обстоятельств, предусмотренных законом или договором), обязательство подлежит исполнению в этот день или соответственно в любой момент в пределах такого периода (пункт 1 статьи 314 ГК РФ).

Обязательство прекращается полностью или частично по основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом, другими законами, иными правовыми актами или договором (пункт 1 статьи 407 ГК РФ). Надлежащее исполнение прекращает обязательство (пункт 1 статьи 408 ГК РФ).

К обязательствам, возникшим из договора (договорным обязательствам), общие положения об обязательствах (настоящий подраздел) применяются, если иное не предусмотрено правилами об отдельных видах договоров, содержащимися в ГК РФ и иных законах, а при отсутствии таких специальных правил - общими положениями о договоре (подраздел 2 раздела III) (статья 307.1 ГК РФ).

Изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, другими законами или договором (пункт 1 статьи 450 ГК РФ). Соглашение об изменении или о расторжении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев не вытекает иное (пункт 1 статьи 452 ГК РФ). При изменении договора обязательства сторон сохраняются в измененном виде (пункт 1 статьи 453 ГК РФ). В случае изменения договора обязательства считаются измененными  с момента заключения соглашения сторон об изменении,  если иное не вытекает из соглашения или характера изменения договора (пункт 3 статьи 453 ГК РФ).

По кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты за пользование ею, а также предусмотренные кредитным договором иные платежи, в том числе связанные с предоставлением кредита (пункт 1 статьи 819 ГК РФ).

К отношениям по кредитному договору применяются правила, предусмотренные правилами ГК РФ о договоре займа, если иное не предусмотрено правилами настоящего параграфа и не вытекает из существа кредитного договора (пункт 2 статьи 819 ГК РФ). Так, согласно пункту 2 статьи 809 ГК РФ размер процентов за пользование займом может быть установлен в договоре с применением ставки в процентах годовых в виде фиксированной величины, с применением ставки в процентах годовых, величина которой может изменяться в зависимости от предусмотренных договором условий, в том числе в зависимости от изменения переменной величины, либо иным путем, позволяющим определить надлежащий размер процентов на момент их уплаты.

При отсутствии иного соглашения проценты за пользование займом выплачиваются ежемесячно до дня возврата займа включительно (пункт 3 статьи 809 ГК РФ).

На основании статей 10, 16 Закона № 71-ФЗ^[1] в рамках разработки Плана первоочередных действий по обеспечению развития российской экономики в условиях внешнего санкционного давления Закон № 106-ФЗ с 26.03.2022г.  дополнен статьей 7.1, согласно части 1 которой заемщик - юридическое лицо, не относящийся к субъектам малого и среднего предпринимательства, а также не относящийся к кредитным организациям, некредитным финансовым организациям, лицам, оказывающим профессиональные услуги на финансовом рынке, и заключивший с кредитором - кредитной организацией, некредитной финансовой организацией, которая осуществляет деятельность по предоставлению кредитов (займов), или государственной корпорацией развития «ВЭБ.РФ» до 27 февраля 2022 года кредитный договор (договор займа), содержащий условие о начислении процентов за пользование кредитом (займом), размер которых определяется в зависимости от изменения предусмотренной законом или договором переменной величины (числового значения), если сумма кредита (займа) по указанному кредитному договору (договору займа) предоставлена в рублях, вправе в любой момент в течение времени действия такого договора, но не позднее 1 июня 2022 года обратиться к кредитору с требованием об особом порядке начисления и уплаты процентов за пользование кредитом (займом) на условиях, установленных настоящей статьей (далее в настоящей статье - переходный период). Правительство РФ вправе установить иные критерии для заемщиков, при соответствии которым на них не распространяется действие настоящей статьи. При этом, в силу части 4 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ кредитор вправе отказать заемщику в удовлетворении требования, указанного в части 1 настоящей статьи, в случае его несоответствия требованиям настоящей статьи и (или) в случае соответствия критериям, установленным Правительством Российской Федерации в соответствии с частью 1 настоящей статьи, а также в случае, если условия соответствующего кредитного договора (договора займа) были изменены в период с 1 марта 2022 года в соответствии с настоящим Федеральным законом.

С даты начала переходного периода условия соответствующего кредитного договора (договора займа) считаются измененными на время переходного периода на условиях, предусмотренных требованием заемщика, указанным в части 1 настоящей статьи, и с учетом требований настоящей статьи (пункт 6 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ). По окончании переходного периода^[2], а также в случае его прекращения проценты, начисляемые за пользование кредитом (займом), определяются в соответствии с условиями кредитного договора (договора займа) на дату, следующую за окончанием переходного периода, без учета изменений, внесенных в соответствии с настоящей статьей (пункт 11 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ). Длительность переходного периода составляет три месяца^[3] (пункт 2 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ).

В течение переходного периода на размер основного долга, входящего в состав текущей задолженности заемщика перед кредитором по кредитному договору (договору займа), ежемесячно начисляются и уплачиваются проценты, размер которых рассчитывается по формуле, приведенной в части  8 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ), но не может превышать следующие предельные значения: в первом месяце переходного периода - 12,5 процента годовых; во втором месяце переходного периода  - 13,5 процента годовых; в третьем месяце переходного периода  - 16,5 процента годовых (части 8, 9 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ).

Наряду с этим дополнительно к процентам, которые начисляются и уплачиваются в соответствии с частями 8 и 9 настоящей статьи, на размер основного долга, входящего в состав текущей задолженности заемщика перед кредитором по кредитному договору (договору займа), в течение переходного периода начисляются проценты в размере, равном разнице между размером процентов за пользование кредитом (займом), определяемым в соответствии с условиями кредитного договора (договора займа) без учета изменений условий кредитного договора (договора займа) в соответствии с настоящей статьей, и размером процентов, начисляемых за пользование кредитом (займом) в соответствии с частями 8 и 9  настоящей статьи.  Указанные проценты уплачиваются в соответствии с частью 15 настоящей статьи (части 12, 13 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ). Одновременно  частью 15 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ предусмотрено, что в отношении заемщиков, не соответствующих критериям, установленным в соответствии с частью 14 настоящей статьи, проценты, начисленные в соответствии с частью 12 настоящей статьи, по окончании переходного периода, а также в случае его прекращения увеличивают сумму основного долга и погашаются равными платежами в сроки и с периодичностью, которые согласованы заемщиком и кредитором, но не ранее 1 января 2023 года.

В свою очередь, согласно части 14 статьи 7.1 Закона  № 106-ФЗ Правительство РФ в установленном им порядке с 1 октября по 31 декабря 2022 года возмещает кредитору 70 процентов дохода, недополученного в связи с предоставлением переходного периода, с определением размера процентов в соответствии с частью 13 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ заемщикам, соответствующим определенным Правительством РФ критериям. В случае возмещения кредитору недополученного дохода в соответствии с установленным Правительством РФ порядком обязательства заемщика, указанные в части 12 настоящей статьи, считаются исполненными.

По вопросу 1.

Гражданское законодательство^[4] состоит из ГК РФ и принятых в соответствии с ним иных федеральных законов (далее - законы), регулирующих отношения, указанные в пунктах 1 и 2 статьи 2 ГК РФ настоящего Кодекса. Нормы гражданского права, содержащиеся в других законах, должны соответствовать настоящему Кодексу (пункт 2 статьи 3 ГК РФ).  На основании и во исполнение ГК РФ и иных законов, указов Президента Российской Федерации Правительство Российской Федерации вправе принимать постановления, содержащие нормы гражданского права (пункт 4 статьи 3 ГК РФ). Действие и применение норм гражданского права, содержащихся в указах Президента Российской Федерации и постановлениях Правительства Российской Федерации (далее - иные правовые акты), определяются правилами  главы 1 ГК РФ (пункт 6 статьи 3 ГК РФ). 

В свою очередь пунктом 1 статьи 4 ГК РФ определено, что акты гражданского законодательства не имеют обратной силы и применяются к отношениям, возникшим после введения их в действие. Действие закона распространяется на отношения, возникшие до введения его в действие, только в случаях, когда это прямо предусмотрено законом. По отношениям, возникшим до введения в действие акта гражданского законодательства, он применяется к правам и обязанностям, возникшим после введения его в действие. Отношения сторон по договору, заключенному до введения в действие акта гражданского законодательства, регулируются в соответствии со статьей 422 ГК РФ (пункт 2 статьи 4 ГК РФ).

Таким образом, согласно общим нормам ГК РФ о действии актов гражданского законодательства во времени в случае установления Правительством РФ «иных» критериев для заемщиков, при соответствии которым на них не распространяется действие статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ, такие критерии могут быть применены только к отношениям кредитора и заемщика по предоставлению переходного периода, возникающим после даты вступления в силу соответствующего постановления Правительства РФ.

По вопросам  2.1, 2.2.

К процентным доходам по финансовому активу относятся доходы в виде процента, предусмотренного условиями финансового актива, и (или) доходы, возникшие в виде разницы между ценой приобретения и реализации (погашения) права требования (пункт 1.6 Положения № 605-П). Процентные доходы по финансовому активу отражаются на балансовом счете по учету доходов в день, предусмотренный условиями договора для их уплаты. В последний рабочий день месяца на балансовом счете по учету доходов отражаются все процентные доходы по финансовому активу за истекший месяц, в том числе за оставшиеся нерабочие дни, если последний рабочий день месяца не совпадает с его окончанием, либо за период с даты первоначального признания финансового актива или с даты начала очередного процентного периода. Отражение процентных доходов по финансовому активу на балансовых счетах по учету доходов в течение месяца утверждается кредитной организацией в учетной политике (пункт 1.7 Положения № 605-П).

Для признания в бухгалтерском учете процентных доходов по операциям предоставления (размещения) денежных средств должны быть одновременно соблюдены условия, определенные в абзацах 2 – 4 пункта 3.1 настоящего Положения (пункт 4.1 Положения № 446-П), а именно:

право на получение этого дохода кредитной организацией вытекает из договора или подтверждено иным соответствующим образом;

сумма дохода может быть определена;

отсутствует неопределенность в получении дохода.

Процентные доходы по операциям предоставления (размещения) денежных средств на банковских счетах, в том числе корреспондентских счетах, открытых в других кредитных организациях, отражаются в Отчете о финансовых результатах (далее по тексту – ОФР) по соответствующим символам раздела 1 «Процентные доходы» части 1 «Процентные доходы, доходы от корректировок и от восстановления (уменьшения) резервов на возможные потери» (пункт 4.7 Положения № 446-П).

Согласно пункту 2.6 Положения № 605-П начисление процентных доходов по финансовому активу по ставке, определенной договором, отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета 47427 «Начисленные проценты по предоставленным (размещенным) денежным средствам»

Кредит счета  70601 «Доходы» (в ОФР по символам раздела 1 «Процентные доходы» части 1 «Процентные доходы, доходы от корректировок и от восстановления (уменьшения) резервов на возможные потери»).

Поскольку проценты, начисленные в соответствии частью 12 статьи 7.1 Закона № 102-ФЗ, являются процентными доходами в толковании пункта 1.6 Положения № 605-П, они квалифицируются как обязательства заемщика и начисляются по тому же символу, что и проценты, указанные в части 8 и 9 статьи 10 в ОФР по символу Раздела 1 «Процентные доходы» части 1 «Процентные доходы, доходы от корректировок и от восстановления (уменьшения) резервов на возможные потери».

В соответствии с пунктом 1.3 Положения № 446-П уменьшение экономических выгод, приводящее к уменьшению собственных средств (капитала) кредитной организации, за исключением распределения прибыли между акционерами или участниками и (или) уменьшения вкладов по решению акционеров или участников, и происходящее в форме выбытия активов (например, в связи с утратой, порчей имущества) признается расходами кредитной организации. Расход признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий (пункт 16.1 Положения № 446-П):

расход производится (возникает) в соответствии с договором, требованиями законодательных и иных нормативных актов, обычаями делового оборота;

сумма расхода может быть определена;

отсутствует неопределенность в отношении признания расхода.

Затраты и издержки, подлежащие возмещению, расходами не признаются, а подлежат бухгалтерскому учету в качестве дебиторской задолженности (пункт 16.4 Положения № 446-П).

К доходам (кроме процентных) от операций с предоставленными кредитами и прочими размещенными средствами относятся (пункт 6.1 Положения № 446-П):

доходы от предоставления кредитов, размещения депозитов и прочих средств на условиях, отличных от рыночных, отражаемые в ОФР при первоначальном признании соответствующего финансового актива;

доходы от реализации или досрочного погашения предоставленных кредитов и кредитов, права требования по которым приобретены, и прочих размещенных средств, в том числе прочих приобретенных прав требований.

К расходам (кроме процентных) от операций с предоставленными кредитами и прочими размещенными средствами относятся (пункт 19.1 Положения № 446-П):

расходы от предоставления кредитов, размещения депозитов и прочих средств на условиях, отличных от рыночных, отражаемые в ОФР при первоначальном признании соответствующего финансового актива;

расходы от реализации или досрочного погашения предоставленных кредитов и кредитов, права требования по которым приобретены, и прочих размещенных средств, в том числе прочих приобретенных прав требований.

Вышеуказанные доходы и расходы отражаются в Отчете о финансовых результатах по соответствующим символам раздела 1 «Доходы (кроме процентных) от операций с предоставленными кредитами и прочими размещенными средствами» части 2 «Операционные доходы» и раздела 1 «Расходы от операций с предоставленными кредитами и прочими размещенными средствами», части 4 «Операционные расходы».

В части II Положения № 579-П приведена характеристика счетов соответствующих разделов Плана счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций с выделением особенностей учета по отдельным счетам первого и второго порядка. Наряду с характеристикой счетов необходимо пользоваться нормативными актами Банка России по совершению банковских операций и порядку отражения их в бухгалтерском учете, а также приложениями к настоящему Положению.

В соответствии с пунктом 4.76 части II Положения № 579-П аналитический учет по счету 47427 ведется в разрезе каждого договора.

В  Письме от 10.05.2007г. № 18-1-2-5/980 Банк России, разъясняя порядок применения Положения № 205-П, пояснил, что в Положении № 205-П изложены общеметодологические принципы ведения бухгалтерского учета, позволяющие отразить в бухгалтерском учете все возможные особенности совершения любых операций. При этом при изложении характеристик счетов не ставилась задача перечисления всех возможных операций и частных случаев их совершения, и приведенные в части II Положения № 205-П  характеристики счетов отражают обязательные минимальные требования по применению счетов второго порядка и ведению аналитического учета. По мнению консультантов, это разъяснение  может быть распространено на нормы Положения № 579-П.

Таким образом, поскольку в части II Положения № 579-П регулятором установлены  минимальные обязательные требования к организации ведения аналитического учета по балансовым и внебалансовым счетам второго порядка при необходимости кредитные организации в своей учетной политике вправе предусмотреть ведение аналитического учета более детально, вводя с этой целью любое дополнительное количество лицевых счетов. Как следствие, по нашему мнению, ведение учета процентов, начисляемых в соответствии с частью 12 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ, на отдельном лицевом счете к балансовому счету 47427, является правом, но не обязанностью Банка.

По вопросу 2.3.

В отчетности по  форме 0409115 «Информация о качестве активов кредитной организации (банковской группы)» (далее по тексту  - форма 0409115) приводится информация о составе активов (за исключением средств, размещенных в Банке России), их качестве, а также величине расчетного и фактически сформированного резерва на возможные потери в соответствии с  Положением № 590-П и Положением № 611-П, а также информация о величине сформированного резерва на возможные потери в соответствии с Указанием № 2732-У по ценным бумагам, учитываемым кредитной организацией (головной кредитной организацией и участниками банковской группы) на балансовых счетах (Указание № 4927-У, пункт 1 Порядка составления формы 0409115).

По строкам 1.8, 2.7 и 3.6 раздела 1, строкам 6 и 6.1 раздела 2, строкам 4 и 4.1 раздела 3 формы 0409115 отражаются требования кредитной организации (головной кредитной организации и участников банковской группы) по получению процентных доходов по соответствующим видам активов (Указание № 4927-У, пункт 7 Порядка составления формы 0409115).

В графах 3 – 12 раздела 1 и в графе 3 разделов 2 и 3 формы 0409115   соответствующий вид актива отражается по балансовой стоимости, являющейся расчетной базой для формирования резерва на возможные потери в соответствии с Положением № 590-П и Положением № 611-П (Указание № 4927-У, пункт 2 Порядка составления формы 0409115).

В соответствии с пунктом 1 установленного Указанием № 4927-У Порядка составления и предоставления отчетности по форме 0409303 (далее по тексту соответственно – Порядок,  форма 0409303) форма 0409303 содержит сведения:

о ссудах, определяемых в соответствии с приложением № 1 к Положению № 590-П, перечень которых приведен в  подпункте 6.2 пункта 6 настоящего Порядка, предоставленных юридическим лицам (резидентам и нерезидентам), не являющимся кредитными организациями, в том числе индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, арбитражным управляющим и иным лицам для осуществления предусмотренной законодательством Российской Федерации профессиональной деятельности (далее - заемщики), в том числе сгруппированных в портфели однородных ссуд (ПОС) в соответствии с главой 5 Положения № 590-П;

о требованиях, определяемых в соответствии с Положением № 611-П, которые приведены в подпункте 10.1 пункта 10 и подпункте 11.2 пункта 11 настоящего Порядка.

Одновременно из содержания подпункта 10.1 пункта 10 Порядка следует, что в  разделе 7 формы 0409303 приводятся данные о суммах требований по получению процентных доходов по договору, при этом непросроченные требования указываются в графе 1, а требования, просроченные по состоянию  на 1 число месяца, следующего за отчетным – в графе 2.

По мнению консультантов, проценты, начисленные в соответствии частью 12 статьи 7.1 Закона № 102-ФЗ, являются требованием кредитора к заемщику по кредитному договору, в отношении которого предоставляется переходный период, и, как следствие, подлежат отражению в составе показателей соответствующих разделов отчетности по формам 0409115 и 0409303 как требования к заемщику – юридическому лицу.

По вопросам  3, 4.

В случае если кредитные организации проводят операции по размещению денежных средств, по которым в рамках программ государственной поддержки предоставляются из федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов субсидии, кредитным организациям необходимо также руководствоваться МСФО (IAS) 20 (пункт 1.1 Положения № 605-П).

В соответствии с пунктом 3 МСФО (IAS) 20 государственной субсидией признается помощь, оказываемая государством в форме передачи организации ресурсов в обмен на соблюдение в прошлом или в будущем определенных условий, связанных с операционной деятельностью организации. При этом:

государственные субсидии, основное условие которых состоит в том, что организация, удовлетворяющая требованиям по их получению, должна купить, построить или иным образом приобрести долгосрочные активы, квалифицируется как субсидии, относящиеся к активам;

государственные субсидии, отличные от относящихся к активам, квалифицируются как субсидии, относящиеся к доходу.

Государственные субсидии, в том числе немонетарные субсидии по справедливой стоимости, не должны признаваться до тех пор, пока не появится разумная уверенность в том, что (пункт 7 МСФО (IAS) 20):

(a) организация выполнит связанные с ними условия; и

(b) субсидии будут получены.

Государственная субсидия не признается до тех пор, пока не появится разумная уверенность в том, что организация выполнит условия, связанные с субсидией, и что субсидия будет получена. Получение субсидии само по себе не обеспечивает окончательное доказательство того, что условия, связанные с ней, выполнены или будут выполнены (пункт 8 МСФО (IAS) 20).

Государственная субсидия, которая подлежит получению в качестве компенсации за уже понесенные расходы или убытки или в целях оказания организации немедленной финансовой поддержки без каких-либо будущих соответствующих затрат, признается в составе прибыли или убытка того периода, в котором она подлежит получению (пункт 20 МСФО (IAS) 20).

Субсидии, относящиеся к доходу, представляются как часть прибыли или убытка либо отдельно, либо в составе общей статьи, например «Прочие доходы»; альтернативно субсидии вычитаются из соответствующих расходов при их отражении в отчетности (пункт 29 МСФО (IAS) 20). Сторонники первого метода утверждают, что сворачивать статьи доходов и расходов некорректно и что представление субсидии отдельно от расходов облегчает сопоставление с другими расходами, на которые субсидия не повлияла. В защиту второго метода приводятся аргументы, что организация могла бы и не понести расходов, если бы субсидия не была доступна, и, следовательно, представление расходов без взаимозачета их с субсидией может вводить пользователей в заблуждение (пункт 30 МСФО (IAS) 20).

Как разъяснено Банком России в Письме от 04.06.2018г. № 18-1-1-11/942 (по вопросу 8)^[5], порядок применения МСФО (IFRS) 9 и МСФО (IAS) 20 для учета программ субсидирования из федерального бюджета процентных ставок по размещенным средствам определяется кредитной организацией самостоятельно. При этом при признании субсидий в составе текущих доходов кредитные организации должны применять как требования, установленные в Главе 3 Положения № 446-П, так и принципы МСФО (IAS) 20. Для отражения требований к государственным органам по получению субсидий кредитные организации вправе применять балансовые счета 47443 «Расчеты по прочим доходам, связанным с предоставлением (размещением) денежных средств» и  47441 «Прочие доходы, связанные с предоставлением (размещением) денежных средств» в порядке, аналогичном изложенному в пунктах 2.7 – 2.9 Положения № 605-П. В случае если кредитные организации в бухгалтерском учете не признают субсидии в составе текущих доходов, то кредитные организации также вправе не признавать и требования к государственным органам по получению указанных субсидий.

На текущий момент Правительством РФ не определен порядок и критерии, при соответствии заемщика которым с 1 октября по 31 декабря 2022 года осуществляется возмещение кредитору 70 процентов недополученного дохода, связанного с предоставлением заемщику переходного периода с определением размера процентов в соответствии с частью 13 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ.

Вместе с тем, часть 14 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ, в ее буквальном прочтении фактически определяет условия, при которых заемщики могут быть освобождены от обязанности по выплате кредитору процентов, начисленных в течение переходного периода в соответствии с частью 12 статьи 7.1 настоящего Федерального закона. При этом, финансовое бремя по предоставлению заемщику указанного освобождения в части 70 процентов его величины возложено законодателем на государственный бюджет Российской Федерации, а в оставшейся части - на кредитора, для которого эта часть процентных доходов является недополученной по сравнению с процентами, причитающимися к получению в соответствии с изначальными условиями кредитного договора.  Исходя из этого, не смотря на указание в формулировке части 14 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ о том, что осуществляемая Правительством РФ кредитору выплата является возмещением дохода, недополученного в связи с предоставлением  переходного периода, с определением размера процентов в соответствии с частью 13 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ, в нашем понимании, этот платеж фактически является субсидированием государством расходов заемщика по уплате процентов, но не субсидией кредитору на возмещение недополученных доходов. Соответственно, до момента получения кредитором возмещения, предусмотренного частью 14 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ, проценты, начисленные в соответствии с частью 12 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ, отражаются в бухгалтерском учете кредитора в качестве требований к заемщику с последующим погашением 70 процентов требования за счет поступившего возмещения и списанием оставшейся части (30 процентов требования) в состав расходов (кроме процентных) от операций с предоставленными кредитами и прочими размещенными средствами с отражением в Отчете о финансовых результатах по соответствующим символам  раздела 1 «Расходы от операций с предоставленными кредитами и прочими размещенными средствами», части 4 «Операционные расходы».

При такой трактовке положений части 14 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ невозмещаемые 30 процентов от начисленной в балансе Банка задолженности по процентам, указанным в части 12, по нашему мнению, подлежат списанию на расходы в день получения денежных средств в виде возмещения.

Однако, мы предполагаем, что при определении Правительством РФ порядка предоставления кредитору возмещения в соответствии с частью 14 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ одним из условия получения такого возмещения будет являться списание кредитором всей суммы требований по  процентам, начисленных в порядке части 12 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ по кредиту заемщика, соответствующего установленным критериям. В таком случае, возмещение, выплачиваемое кредитору в соответствии с частью 14 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ, по нашему мнению, в целях бухгалтерского учета может быть квалифицировано в качестве государственной субсидии в толковании МСФО (IAS) 20.

При списании кредитором в целях выполнения условия о получении возмещения, предусмотренного частью 14 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ, требования к заемщику  по уплате процентов, начисленных в соответствии с частью 12 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ, такое требование относится на расходы (кроме процентных) от операций с предоставленными кредитами и прочими размещенными средствами с отражением в Отчете о финансовых результатах  по соответствующим символам  раздела 1 «Расходы от операций с предоставленными кредитами и прочими размещенными средствами», части 4 «Операционные расходы» с отражением в Отчете о финансовых результатах  по соответствующим символам  раздела 1 «Расходы от операций с предоставленными кредитами и прочими размещенными средствами», части 4 «Операционные расходы».

Возмещение, причитающееся кредитору в соответствии с частью 14 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ, по нашему мнению, может быть отражено на балансовом счету 47443 «Расчеты по прочим доходам, связанным с предоставлением (размещением) денежных средств» в корреспонденции со счетом 47441 «Прочие доходы, связанные с предоставлением (размещением) денежных средств», с последующим отнесением суммы возмещения на доходы  по дебету счета 47441 в кредит счета 70601  с отражением в Отчете о финансовых результатов по соответствующим символам раздела 1 «Доходы (кроме процентных) от операций с предоставленными кредитами и прочими размещенными средствами» части 2 «Операционные доходы».

Указанные записи осуществляются в даты, определяемые исходя из устанавливаемого Правительством  РФ в соответствии с частью 14 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ порядка и критериев, при соответствии заемщика которым с 1 октября по 31 декабря 2022 года производится возмещение недополученных доходов в связи с предоставлением переходного периода.

По вопросу 5.

Как отмечено выше, в отношении заемщиков, не соответствующих критериям, установленным в соответствии с частью 14 настоящей статьи, проценты, начисленные в соответствии с частью 12 настоящей статьи, по окончании переходного периода, а также в случае его прекращения увеличивают сумму основного долга и погашаются равными платежами в сроки и с периодичностью, которые согласованы заемщиком и кредитором, но не ранее 1 января 2023 года. При этом, не позднее пяти дней после окончания переходного периода кредитор обязан направить заемщику уточненный график платежей по кредитному договору (договору займа) с учетом положений частей 12, 14 и 15 настоящей статьи (часть 16 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ).

Из приведенных норм представляется логичным вывод о том, при предоставлении переходного периода по кредиту, срок погашения которого истекает до 1 января 2023 года, с заемщиком должно быть заключено соглашение об изменении условий кредитного договора в части изменения суммы основного долга, а так же срока погашения кредита исходя из согласованных сторонами с учетом положений части 15 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ сроков, периодичности и размера платежей по погашению «новированных» в основной долг обязательств по уплате процентов, начисленных в соответствии с частью 12 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ.

Согласно пункту 1.9 Положения № 605-П балансовая стоимость финансового актива, отражаемого в бухгалтерском учете по амортизированной стоимости, формируется на счетах по учету:

предоставленных (размещенных) денежных средств или вложений в приобретенные права требования,

начисленных расходов по финансовому активу,

начисленных прочих доходов по финансовому активу,

начисленных процентов по предоставленным (размещенным) денежным средствам,

затрат по сделке,

корректировок, увеличивающих или уменьшающих стоимость предоставленных (размещенных) денежных средств или вложений в приобретенные права требования,

резервов на возможные потери,

корректировок резервов на возможные потери.

Таким образом, после окончания переходного периода проценты, присоединяемые к основному долгу на основании части 15 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ, подлежат учету на счете учета ссудной задолженности заемщика в общеустановленном порядке. Бухгалтерская запись по переносу суммы процентов,  присоединяемых в соответствии с частью 15 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ к основному долгу по кредиту, по нашему мнению, должна быть осуществлена в конце рабочего дня последнего дня срока переходного периода.

В соответствии с пунктом 1.6 Положения № 446-П процентные доходы по размещенным средствам начисляются на остаток задолженности по основному долгу, учитываемой на соответствующем лицевом счете на начало операционного дня. При начислении процентных доходов и процентных расходов в расчет принимается фактическое количество календарных дней, на которое привлечены или размещены средства. При этом за базу берется действительное число календарных дней в году - 365 или 366 дней соответственно, если иное не предусмотрено соглашением сторон. В случае предоставления заемщику льготного периода по кредитному договору, обязательства по которому обеспечены ипотекой, в соответствии со статьей 6.1-1 Закона № 353-ФЗ, а также по кредитному договору в соответствии со статьей 7 Закона № 106-ФЗ процентные доходы начисляются исходя из суммы процентов, которые должны были быть уплачены заемщиком в течение льготного периода по действовавшим до предоставления льготного периода условиям кредитного договора, но не были уплачены заемщиком в связи с предоставлением ему льготного периода, с учетом досрочного погашения заемщиком своих обязательств (их части) в течение льготного периода.

На наш взгляд, присоединение по окончании переходного периода процентов, начисленных в соответствии с частью 12 статьи 7.1 Закона № 106-Ф, к основному долгу по сути является новацией обязательства по уплате процентов в обязательство по возврату основного долга по кредиту. Как следствие, исходя из буквального понимания части 15 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ на сумму указанных процентов с даты, следующей за датой окончания переходного периода, подлежат начислению  проценты за пользование кредитом исходя из процентной ставки, установленной кредитным договором до внесения в него изменений в соответствии со статьей 7.1 Закона № 106-ФЗ. Вместе с тем, по нашему мнению, стороны своим соглашением вправе установить условие о неначислении процентов за пользование кредитом  на сумму основного долга в части процентов, присоединенных в соответствии с частью 15 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ.

Помимо этого, учитывая, что предусмотренный статьей 7.1 Закона № 106-ФЗ особый порядок уплаты процентов по кредитам юридических лиц установлен в качестве меры по обеспечению развития российской экономики в условиях внешнего санкционного давления, мы допускаем, что по замыслу законодателя часть 15 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ закрепляет положения о специальном порядке уплаты процентов, начисленных в соответствии  с частью 12 статьи 7.1 Закона № 106-ФЗ, без начисления на них процентов за пользование кредитом.

Документы и литература.  

1.                  ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ,  (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2.                  Закон № 402-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 06.12.2011г. №  402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

3.                  Закон № 71-ФЗ – Федеральный закон от 26.03.2022г. №  71-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации»;

4.                  Закон № 106-ФЗ - Федеральный закон от 03.04.2020г. № 106-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» и отдельные законодательные акты Российской Федерации в части особенностей изменения условий кредитного договора, договора займа»;

5.                  Положение № 590-П – Положение Банка России от 28.06.2017г. № 590-П «О порядке формирования кредитными организациями резерва на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности»;

6.                  Положение № 611-П – Положение Банка России от 23.10.2017г. № 611-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери»;

7.                  Положение № 579-П – Положение Банка России от 27.02.2017г. № 579-П «О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения»;

8.                  Положение № 446-П – Положение Банка России от 22.12.2014г. № 446-П «О порядке определения доходов, расходов и прочего совокупного дохода кредитных организаций»;

9.                  Положение № 605-П – Положение Банка России от 02.10.2017г. № 605-П «Положение о порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций по размещению денежных средств по кредитным договорам, операций, связанных с осуществлением сделок по приобретению права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме, операций по обязательствам по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств»;

10.              Указание № 4927-У - Указание Банка России от 08.10.2018г. № 4927-У «О перечне, формах и порядке составления и представления форм отчетности кредитных организаций в Центральный банк Российской Федерации»;

11.              МСФО (IAS) 20 - Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи», введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина РФ от 28.12.2015г. № 217н.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki