По месту учета в каком налоговом органе уплачивается НДФЛ с вознаграждения по гражданско-правовому договору, в случае если налоговый агент закрыл обособленное подразделение по месту нахождения и выполнения ФЛ предусмотренных договором обязанностей

Мнение консультантов.

Если Банком будет принято решение, что после ликвидации обособленного подразделения выплату дохода Агенту будет производить головной офис, то источником дохода физического лица будет являться Банк (головной офис), и уплату налога на доходы физических лиц следует производить по месту нахождения Банка (его головного офиса).

Если Банком будет принято решение, что после ликвидации обособленного подразделения договор ГПХ с Агентом выплату дохода Агенту будет производить другое обособленное подразделение Банка, то уплату налога следует производить по месту нахождения этого другого обособленного подразделения, так как оно будет являться  источником дохода.

Обращаем внимание, что  с 2023 года уплата налога как за головной офис, так и за обособленное подразделение  осуществляется Банком на единый налоговый счет в составе единого налогового платежа.  При этом в уведомлении об исчисленных суммах налогов, авансовых платежей по налогам, сборов, страховых взносов по налогу на доходы физических лиц Банку следует указывать значение кода ОКТМО в соответствии с порядком, установленным пунктом 7 статьи 226 НК РФ: если источником дохода является головной офис, то указывается код ОКТМО головного офиса, если источником дохода является обособленное подразделение – код ОКТМО обособленного подразделения.  

Обоснование мнения консультантов.

Согласно статье 209 НК РФ доход, полученный от источников в Российской Федерации, признается объектом обложения налогом на доходы физических лиц (далее по тексту – налог, НДФЛ) признается для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, и для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (пункт 1 статьи 210 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации,  от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, признаются налоговыми агентами и обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

В свою очередь, пунктом 2 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со статьей 214.7 настоящего Кодекса), а в случаях и порядке, предусмотренных статьей 227.1 настоящего Кодекса, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 настоящего Кодекса, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 или 3.1 статьи 224 настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (пункт 3 статьи 226 НК РФ).

Пунктом 6 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога за период с 23-го числа предыдущего месяца по 22-е число текущего месяца не позднее 28-го числа текущего месяца. Перечисление налоговыми агентами сумм налога, исчисленного и удержанного налога за период с 1 по 22 января, осуществляется не позднее 28 января, за период с 23 по 31 декабря не позднее последнего рабочего дня календарного года.

Порядок перечисления сумм налога налоговыми агентами, имеющими обособленные подразделения^[1], определен в пункте 7 статьи 226 НК РФ:

- сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, перечисляется по месту учета налогового агента в налоговом органе (месту его жительства), а также по месту нахождения каждого его обособленного подразделения;

- сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения организации, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этого обособленного подразделения, а также исходя из сумм доходов, начисляемых и выплачиваемых по договорам гражданско-правового характера, заключаемым обособленным подразделением (уполномоченными лицами обособленного подразделения) от имени такой организации с физическими лицами или с организациями (в отношении доходов, исчисление налога с которых осуществляется в соответствии со статьей 226.1 настоящего Кодекса).

На основании изложенных норм в Письме ФНС России от 14.10.2020г. № СД-4-3/16830@ разъясняется, что для правильного исполнения обязанностей налогового агента при перечислении налога в бюджет «необходимо установить, кто является источником выплаты дохода (головная организация, представительство, филиал, обособленное подразделение) и место постановки на учет его в качестве плательщика налогов, сборов и страховых взносов».

В Письме Минфина РФ от 24.05.2018г. № 03-04-06/35144 отмечается, что «в течение срока действия договора гражданско-правового характера, который изначально был заключен головной организацией, Кодексом не предусмотрена передача организацией функций налогового агента по перечислению налога на доходы физических лиц своему обособленному подразделению, которому впоследствии передано фактическое исполнение функций и ведение бухгалтерского учета по договору без внесения соответствующих изменений в договор либо заключения дополнительного соглашения с физическим лицом.

Положениями Кодекса также не предусмотрена обязанность налогового агента по уведомлению налогового органа об изменении места исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц в связи с созданием обособленного подразделения и передачей ему указанных функций».

Как следует  из текста вопроса, договор ГПХ был заключен с физическим лицом (Агентом) руководителем обособленного подразделения Банка, действующим по доверенности, выплаты дохода производило указанное обособленное подразделение; уплату налога Банк осуществляет по месту нахождения своего обособленного подразделения.

Поскольку обособленное подразделение не является отдельным юридическим лицом, то при его ликвидации Банк обязан принять решение, какое подразделение (головной  офис  или иное обособленное подразделение) будет осуществлять права и обязанности по действующим договорам ликвидируемого обособленного подразделения (в том числе, по договору ГПХ с Агентом) с внесением при необходимости соответствующих изменений в договоры.

Если Банком будет принято решение, что после ликвидации обособленного подразделения договор ГПХ с Агентом будет учитывать и вести головной офис, и, как следствие, выплату дохода Агенту будет производить головной офис, то источником дохода будет являться головной офис, и уплату налога следует производить по месту нахождения Банка (его головного офиса).

Если Банком будет принято решение, что после ликвидации обособленного подразделения договор ГПХ с Агентом передается в другое обособленное подразделение Банка, то уплату налога следует производить по месту нахождения этого другого обособленного подразделения, так как оно будет являться  источником дохода.

Одновременно обращаем внимание Банка на установленный с 2023 года порядок уплаты налоговых платежей на единый налоговый счет (ЕНС) единым налоговым платежом (ЕНП).

Согласно пункту 4 статьи 11.3 НК РФ ЕНС открывается и ведется в отношении каждого физического лица и каждой организации, являющихся налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов и (или) налоговыми агентами (в том числе при исполнении обязанности управляющего товарища, ответственного за ведение налогового учета в связи с выполнением договора инвестиционного товарищества).

На основании пункта 1 статьи 58 НК РФ уплата (перечисление) налога, авансовых платежей по налогам в бюджетную систему Российской Федерации осуществляется в качестве ЕНП, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Принадлежность сумм денежных средств, перечисленных и (или) признаваемых в качестве ЕНП, определяется налоговыми органами на основании учтенной на ЕНС налогоплательщика суммы его совокупной обязанности (пункт 8 статьи 45 НК РФ).

На официальном сайте федеральной налоговой службы содержатся следующие разъяснения^[2]:

«Вместо большого количества платежей и необходимости указания в них более 900 трлн. вариантов реквизитов (КБК, ОКТМО, статусы и др.) денежные средства будут перечисляться единым налоговым платежом (ЕНП) с указанием только двух изменяемых реквизитов - суммы платежа и ИНН налогоплательщика.

Все преимущества ЕНП касаются и плательщиков имеющих разветвленную сеть филиалов и обособленных подразделений. После введения ЕНС не нужно будет платить налоги отдельно по каждому структурному подразделению. Нужно будет оформить всего ОДИН платежный документ с указанием ИНН плательщика. Далее налоговый автомат распределит сумму между налогами в соответствии с правилами, установленными НК РФ».

В случае, если законодательством о налогах и сборах предусмотрена уплата (перечисление) налогов, авансовых платежей по налогам, сборов, страховых взносов до представления соответствующей налоговой декларации (расчета) либо если обязанность по представлению налоговой декларации (расчета) не установлена настоящим Кодексом (за исключением случаев уплаты налогов физическими лицами на основании налоговых уведомлений), налогоплательщики, плательщики сборов, налоговые агенты, плательщики страховых взносов представляют в налоговый орган уведомление об исчисленных суммах налогов, авансовых платежей по налогам, сборов, страховых взносов (далее по тексту – Уведомление) (пункт 9 статьи 58 НК РФ).

Форма, порядок заполнения и формат представления Уведомления утверждены Приказом № ЕД-7-8/1047@, согласно которому в Уведомлении указываются, в том числе, КПП, код ОКТМО и сумма налога.

В соответствии с подпунктом 2.6.2 пункта 2.6 Порядка в поле «Код по ОКТМО» Уведомления указывается код Общероссийского классификатора территорий муниципальных образований (далее - ОКТМО). При указании значений кода ОКТМО следует учитывать особенности исчисления и уплаты конкретных налогов и сборов, страховых взносов, установленные частью второй Налогового кодекса Российской Федерации. 

Таким образом, начиная с 2023 года уплата НДФЛ как за Головной офис, так и за обособленное подразделение  осуществляется Банком на ЕНС в составе ЕНП.  При этом в Уведомлении по НДФЛ Банку следует указывать значение кода ОКТМО в соответствии с порядком, установленным пунктом 7 статьи 226 НК РФ: если источником дохода является головной офис, то указывается код ОКТМО головного офиса, если источником дохода является обособленное подразделение –код ОКТМО обособленного подразделения.

Документы и литература.

1.             ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ,  (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2.             НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3.             Приказ  №  ЕД-7-8/1047@ – Приказ ФНС России от 02.11.2022г. №  ЕД-7-8/1047@ «Об утверждении формы, порядка заполнения и формата представления уведомления об исчисленных суммах налогов, авансовых платежей по налогам, сборов, страховым взносам в электронной форме».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki