Отражение в форме «Бухгалтерский баланс (публикуемая форма)» остатка по счету 47440 «Затраты по сделке по финансовым обязательствам и финансовым активам» в части затрат, относящихся к невыпущенному на отчетную дату субординированному облигационному займу

Мнение консультантов.

До привлечения средств по субординированному облигационному займу предварительные затраты по указанной сделке Банк вправе квалифицировать в качестве актива и реклассифицировать их в статью 13 «Прочие активы» формы 0409806 «Бухгалтерский баланс (публикуемая форма)». При этом в пояснительной записке Банк раскрывает информацию о принятом решении по выпуску субординированного облигационного займа, сумме займа и предварительных затратах по сделке.

          Обоснование мнения консультантов.

Под субординированным облигационным займом понимается облигационный заем, одновременно удовлетворяющий условиям, указанным в статье 25.1 Закона № 395-1. Облигации^[1] субординированного облигационного займа являются ценными бумагами, предназначенными для квалифицированных инвесторов. Номинальная стоимость одной облигации субординированного облигационного займа не может быть менее десяти миллионов рублей.

Процедура эмиссии эмиссионных ценных бумаг, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом, включает в себя следующие этапы (пункт 1 статьи 19 Закона № 39-ФЗ):

1) принятие решения о размещении эмиссионных ценных бумаг или иного решения, являющегося основанием для размещения эмиссионных ценных бумаг;

2) утверждение решения о выпуске эмиссионных ценных бумаг в случаях, предусмотренных настоящим Федеральным законом;

3) регистрация выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг;

4) размещение эмиссионных ценных бумаг;

5) государственная регистрация отчета об итогах выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг или представление уведомления об итогах выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг.

Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета операций по выпуску и погашению (оплате) облигаций (далее - финансовые обязательства) установлен Положением № 604-П, согласно пункту 1.1 которого стоимость финансового обязательства, классифицированного при первоначальном признании как оцениваемое впоследствии по амортизированной стоимости, уменьшается на сумму затрат, прямо связанных с привлечением денежных средств (далее - затраты по сделке).

К затратам по сделке относятся: дополнительные расходы, связанные с приобретением или выбытием финансового обязательства, в том числе сборы, комиссии, вознаграждения, уплаченные или подлежащие уплате на основании договора комиссии, поручения, агентского, брокерского договора, и иные затраты по сделке в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

В соответствии с Приложением А МСФО (IFRS) 9 затраты по сделке – это дополнительные затраты, непосредственно относящиеся к приобретению, выпуску или выбытию финансового актива или финансового обязательства (см. пункт В5.4.8). Дополнительные затраты - это те затраты, которые бы не возникли, если бы организация не приобрела финансовый инструмент, не выпустила его или не произвела его выбытие.

Затраты по сделке включают в себя вознаграждения и комиссионные, уплаченные агентам (включая работников, действующих в качестве агентов по продаже), консультантам, брокерам и дилерам, сборы регулирующих органов и фондовых бирж, а также налоги и сборы за перевод средств. Затраты по сделке не включают в себя премии и скидки по долговым инструментам, затраты на финансирование, внутренние административные расходы или затраты на хранение (пункт В5.4.8 МСФО (IFRS) 9).

Согласно пункту 1.6 Положения № 604-П затраты по сделке отражаются на балансовом счете по учету расходов не позднее последнего рабочего дня месяца. Отражение затрат по сделке на балансовом счете по учету расходов в течение месяца утверждается кредитной организацией в учетной политике. Затраты по сделке, признанные кредитной организацией несущественными^[2], единовременно отражаются на балансовом счете по учету расходов в том месяце, в котором было признанно финансовое обязательство.

В силу подпунктов 1.7.3 и 1.7.4 пункта 1.7 Положения № 604-П затраты по сделке наряду с процентными расходами, а также премиями и скидками по финансовому обязательству учитываются при расчете эффективной процентной ставки (далее по тексту – ЭПС) и начисляются (амортизируются) в течение ожидаемого срока погашения (возврата) финансового обязательства или в течение более короткого срока в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

На основании пункта 1.8 Положения № 604-П затраты по сделке вместе с привлеченными средствами, начисленными процентами и расходами по финансовому обязательству, корректировками, увеличивающими или уменьшающими стоимость привлеченных средств, формируют балансовую стоимость финансового обязательства, отражаемого в бухгалтерском учете по амортизированной стоимости.

Операции по выпуску и погашению (оплате) облигаций отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с главой 3 Положения № 604-П. Обязательство по оплате затрат по сделке отражается следующей бухгалтерской записью (пункт 3.3):

Дебет счета 47440 «Затраты по сделке по финансовым обязательствам и финансовым активам»

Кредит счета 47442 «Расчеты по расходам по финансовым обязательствам и финансовым активам».

В случае если затраты по сделке осуществляются в валюте, отличной от валюты обязательства, то такие затраты переводятся в валюту обязательства по официальному курсу на дату их осуществления или по кросс-курсу исходя из официальных курсов иностранных валют.

На балансовом счете по учету расходов затраты по сделке отражаются равномерно, исходя из ожидаемого срока погашения (возврата) финансового обязательства, бухгалтерской записью (пункт 3.4 Положения № 604-П):

Дебет счета 70606 «Расходы» (в ОФР по символам раздела 2 «Комиссионные расходы и затраты по сделке, увеличивающие процентные расходы» части 3 «Процентные расходы, расходы от корректировок и расходы по формированию резервов на возможные потери»)

Кредит счета 47440.

Исполнение обязательства по оплате затрат по сделке отражается бухгалтерской записью (пункт 3.5 Положения № 604-П):

Дебет счета 47442

Кредит счета по учету денежных средств или расчетов.

Погашение (частичное погашение) финансового обязательства по выпущенным ценным бумагам сопровождается, в том числе,  начислением затрат по сделке в соответствии с пунктом 3.4 настоящего Положения (пункт 3.11 Положения № 604-П). Остаток на счете 47440 списывается на счет 70606 (в ОФР по символам раздела 7 «Другие операционные расходы» части 4 «Операционные расходы») (подпункт 3.11.4 пункта 3.11 Положения № 604-П).

Исходя из пункта 5.1.1 МСФО (IFRS) 9 при первоначальном признании организация должна оценивать финансовое обязательство по справедливой стоимости, уменьшенной в случае финансового обязательства, оцениваемого не по справедливой стоимости через прибыль или убыток, на сумму затрат по сделке, которые напрямую относятся к приобретению или выпуску финансового обязательства.

Цель и принципы представления финансовых отчетов общего назначения описаны в Концептуальных основах представления финансовых отчетов (далее по тексту -  Основы), согласно пункту 1.11 которых  финансовые отчеты в значительной степени основываются на оценках, суждениях и моделях, а не абсолютно точном отображении экономических явлений. Финансовые отчеты общего назначения предоставляют информацию о финансовом положении отчитывающейся организации, а именно информацию об экономических ресурсах организации и правах требования к этой отчитывающейся организации. Финансовые отчеты также содержат информацию о влиянии операций и прочих событий на изменения в экономических ресурсах организации и правах требования. Оба вида информации являются полезными исходными данными для принятия решений, касающихся предоставления организации ресурсов (пункт 1.12 Основ).

Экономические ресурсы отчитывающейся организации и права требования к ней также могут изменяться по не связанным с финансовыми результатами причинам, таким как выпуск долговых или долевых инструментов. Информация об этом типе изменений необходима для того, чтобы пользователи в полной мере понимали причины изменения в экономических ресурсах отчитывающейся организации и правах требования к ней, а также последствия данных изменений для ее будущих финансовых результатов (пункт 1.21 Основ).

Цель финансовой отчетности состоит в предоставлении финансовой информации об активах отчитывающейся организации, о ее обязательствах, собственном капитале, доходах и расходах, являющейся полезной для пользователей финансовой отчетности при оценке перспектив будущих чистых поступлений денежных средств в отчитывающуюся организацию и при оценке деятельности руководства организации по ответственному управлению ее экономическими ресурсами (пункт 3.2 Основ).

В пункте 4.2 Основ даны определения элементов финансовой отчетности, в составе которых, в числе прочего:

- актив – существующий экономический ресурс, контролируемый организацией в результате прошлых событий. Экономический ресурс представляет собой право, которое обладает потенциалом создания экономических выгод.

- обязательство - существующая обязанность организации передать экономический ресурс, возникшая в результате прошлых событий.

При этом, например, исторической стоимостью актива на момент его приобретения или создания является величина затрат, понесенных при приобретении или создании этого актива, которая включает возмещение, уплаченное с целью приобретения или создания этого актива, плюс затраты по сделке. Исторической стоимостью обязательства на момент его возникновения является величина возмещения, полученного за принятие на себя этого обязательства, минус затраты по сделке (пункт 6.5 Основ).

Информация о возможных будущих операциях и прочих возможных будущих событиях (прогнозная информация) включается в финансовую отчетность, если она (пункт 3.6 Основ):

(a) относится к активам и обязательствам организации - в том числе непризнанным активам и обязательствам - или собственному капиталу, которые существовали на дату окончания отчетного периода или в течение отчетного периода, или относится к доходам или расходам за отчетный период; и

(b) является полезной для пользователей финансовой отчетности.

Отчетность по форме 0409806 «Бухгалтерский баланс (публикуемая форма)» (далее по тексту – Отчет) формируется согласно Порядку составления и представления Отчета (далее по тексту – Порядок) за отчетный год в соответствии с Указанием № 3054-У и Указанием № 4983-У, является составной частью годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности и подлежит раскрытию (пункт 1 Порядка).

На основании пункта 3.1 Указания № 3054-У факт деятельности кредитной организации, который происходит в период между отчетной датой и датой составления годовой отчетности и который оказывает или может оказать влияние на ее финансовое состояние, признается событием после отчетной даты. К событиям после отчетной даты относятся (подпункт 3.1.1):

события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату условия, в которых кредитная организация вела свою деятельность (далее - корректирующие события после отчетной даты);

события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты условиях, в которых кредитная организация ведет свою деятельность (далее - некорректирующие события после отчетной даты).

Корректирующие события после отчетной даты подлежат отражению в бухгалтерском учете в соответствии с пунктом 3.2 настоящего Указания.

Некорректирующие события после отчетной даты в бухгалтерском учете не отражаются.

При составлении годовой отчетности кредитная организация оценивает последствия события после отчетной даты в денежном выражении. Для оценки в денежном выражении последствий события после отчетной даты кредитная организация делает соответствующий расчет. Кредитной организацией должно быть обеспечено обоснование такого расчета.

В соответствии с пунктом 5 Приложения к Указанию № 4983-У в пояснительной информации к годовой отчетности по каждой существенной категории некорректирующих событий после отчетной даты в соответствии с пунктом 21 МСФО (IAS) 10 должна раскрываться следующая информация: характер события; расчетная оценка финансового влияния события или заявление о невозможности такой оценки.

К требующим раскрытия существенным категориям некорректирующих событий после отчетной даты, в частности, отнесены признание договорных обязательств по будущим операциям.

В частности, в отношении финансовых обязательств в сопроводительной информации к статьям бухгалтерского баланса должна раскрываться информация об условиях выпуска ценных бумаг, договоров по привлечению денежных средств (облигации, еврооблигации кредитных организаций, депозитарные расписки, депозиты, займы, межбанковские кредиты), содержащих условие (условия) по досрочному исполнению кредитной организацией обязательств по возврату денежных средств (драгоценных металлов), выкупу ценных бумаг по обращению кредитора (инвестора) при наступлении условий, не связанных с исполнением третьими лицами обязательств перед кредитной организацией (подпункт 6.1.24 пункта 6 Приложения к Указанию № 4983-У).

Исходя из пункта 2 Порядка Отчет составляется на основе Разработочной таблицы для составления бухгалтерского баланса (публикуемой формы) пункта 3 настоящего Порядка (далее - Разработочная таблица).

В случае если остатки по каким-либо балансовым счетам отчетности по форме 0409101 «Оборотная ведомость по счетам бухгалтерского учета кредитной организации» (далее - форма 0409101) за отчетный период не включены в Отчет ввиду их отсутствия в Разработочной таблице, их следует отражать по той статье Отчета, которая по экономическому содержанию соответствует операции, отраженной на этом балансовом счете, либо по статьям «Прочие активы» и «Прочие обязательства» в зависимости от характеристики счета (активный или пассивный).

*******************************************

Консультация размещена не полностью.

Полный текст консультации размещен в нашем телеграм-канале https://t.me/knk_banki. Для БЕСПЛАТНОГО получения полного текста также можно обратиться к Андрианову Александру Борисовичу по тел. +7495-775-59-32 доб.106,  +7915-329-02-05 или по эпочте ab@knka.ru

****************************************************

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki