Обложение НДС услуг по оформлению дополнительного соглашения к договору банковского счета о безакцептном списании средств со счета

Мнение консультантов.

Заключение дополнительного соглашения к договору банковского счета о безакцептном списании средств со счета клиента в пользу Банка/ в пользу третьих лиц в смысле составления документа, выражающего его содержание,  и подписанного лицами, уполномоченными совершать сделку, не является услугой в толковании, придаваемом данному понятию в целях НК РФ пунктом 5 статьи 38 НК РФ. Как следствие, полученные Банком денежные средства за заключение дополнительного соглашения к договору банковского счета не являются платой за услугу и не образуют объекта обложения по налогу на добавленную стоимость.

Вместе с тем, поскольку в такой ситуации Банк не оказывает услуг, не производит работ и не реализует товары, то возникает риск признания передачи клиентом Банку денежных средств дарением, которое в сумме,  превышающей 3 тысячи рублей, запрещено в отношениях между коммерческими организациями.

Если в связи с оформлением дополнительного соглашения Банк обязуется предоставлять клиенту какие-либо услуги (например, обеспечивать необходимыми материалами и техникой, оказывать информационные и консультационные услуги), то в таком случае услуга по оформлению дополнительного соглашения образует объект,  обложение которого налогом на добавленную стоимость осуществляется в общем порядке.

Обоснование мнения консультантов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость (далее по тексту – НДС, налог)  признаются  операции реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При этом для целей НК РФ:

- реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (пункт 1 статьи 39 НК РФ);

- услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (пункт 5 статьи 38 НК РФ).

ФАС Московского округа в Постановлении от 26.07.2012г. № А40-67788/11-140-297 пришел к выводу, что «какая-либо деятельность может быть признана услугой для целей налогообложения при условии, что одно лицо потребляло результаты деятельности, осуществляемой другим лицом, и такое отношение одного лица к результатам деятельности другого согласовано между ними в качестве услуги».

Статья 149 НК РФ содержит перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения). К таким операциям на основании подпункта 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ относится  осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации), в том числе, открытие и ведение банковских счетов организаций и физических лиц.

Банковская деятельность регулируется Законом № 395-1,  в соответствии со статьей 1 которого кредитные организации вправе осуществлять банковские операции, перечисленные в части 1 статье 5 настоящего Закона. На основании подпункта 3 части 1 статьи 5 Закона № 395-1 открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц относится к банковским операциям.

Согласно статье 30 Закона № 395-1 отношения между кредитными организациями и их клиентами осуществляются на основе договоров, если иное не предусмотрено федеральным законом. В договоре должны быть указаны процентные ставки по кредитам и вкладам (депозитам), стоимость банковских услуг и сроки их выполнения, в том числе сроки обработки платежных документов, имущественная ответственность сторон за нарушения договора, включая ответственность за нарушение обязательств по срокам осуществления платежей, а также порядок его расторжения и другие существенные условия договора.

В соответствии с пунктом 1 статьи 420 ГК РФ  договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 161 ГК РФ сделки юридических лиц между собой должны совершаться в простой письменной форме, за исключением сделок, требующих нотариального удостоверения.

Договор банковского счета регулируется нормами главы 45 ГК РФ. В соответствии с пунктом 1 статьи 845 ГК РФ  по договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять поступающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других операций по счету.

В соответствии со статьей 846 ГК РФ:

- при заключении договора банковского счета клиенту или указанному им лицу открывается счет в банке на условиях, согласованных сторонами (пункт 1);

- банк обязан заключить договор банковского счета с клиентом, обратившимся с предложением открыть счет на объявленных банком для открытия счетов данного вида условиях, соответствующих требованиям, предусмотренным законом и установленными в соответствии с ним банковскими правилами (пункт 2).

Банк обязан совершать для клиента операции, предусмотренные для счетов данного вида законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами и применяемыми в банковской практике обычаями, если договором банковского счета не предусмотрено иное (пункт 1 статьи 848 ГК РФ).

Правила списания денежных средств с банковского счета клиента определены в статье 854 ГК РФ, в соответствии с которой:

- списание денежных средств со счета осуществляется банком на основании распоряжения клиента (пункт 1);

-  без распоряжения клиента списание денежных средств, находящихся на счете, допускается по решению суда, а также в случаях, установленных законом или предусмотренных договором между банком и клиентом (пункт 2).

В случаях, предусмотренных договором банковского счета, клиент оплачивает услуги банка по совершению операций с денежными средствами, находящимися на счете (пункт 1 статьи 851 ГК РФ).

В отношении договора банковского счета применяются общие правила заключения договоров:

- договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в надлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение (пункт 1 статьи 432 ГК РФ);

- договор может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок, если законом для договоров данного вида не установлена определенная форма (пункт 1 статьи 434 ГК РФ);

- соглашение об изменении или о расторжении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев не вытекает иное (пункт 1 статьи 452 ГК РФ).

На основании изложенного приходим к следующим выводам.

Услугой для целей налогообложения признается деятельность лишь при выполнении следующих условий:

- одно лицо потребляет результаты деятельности, осуществляемой другим лицом;

- такое отношение одного лица к результатам деятельности другого согласовано между ними в качестве услуги.

Таким образом, Банк может осуществлять деятельность, признаваемую услугой, (оказывать услугу клиенту), если клиент потребляет (использует) результаты этой услуги при ведении своей хозяйственной деятельности, а предоставление услуги согласовано между Банком и клиентом в соответствующем договоре.

В соответствии с Законом № 395-1 одним из видов банковских услуг является услуги по открытию и ведению банковского счета клиента. Банковский счет открывается в результате подписания между Банком и клиентом договора банковского счета. Под ведением банковского счета клиента понимается совершение Банком операций, предусмотренных договором банковского счета. К операциям, совершаемым по банковскому счету, в частности, относятся операции по списанию денежных средств, осуществляемые в соответствии с правилами, установленными  статьей 854 ГК РФ. Договором банковского счета должна быть предусмотрена стоимость предоставляемых банком услуг по банковскому счету.

На основании подпункта 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ  услуги Банка по открытию и ведению банковского счета клиента не облагаются НДС. На основании указанной нормы не подпадают под налогообложение, например, операция по открытию счета, предусмотренные договором операции по списанию денежных средств со счета клиента, как на основании распоряжения клиента, так и без его распоряжения в безакцептном порядке.

Вместе с тем, само по себе заключение договора банковского счета между Банком и клиентом и его изменение (посредством подписания дополнительного соглашения к договору банковского счета) не могут признаваться банковскими услугами для целей налогообложения, поскольку не соответствуют понятию «услуга», закрепленному в пункте 5 статьи 38 НК РФ.  При этом нормами ГК РФ на Банк возлагается обязанность по  заключению договора банковского счета с клиентом – юридическим лицом в письменной форме  (статьи 846, 161 ГК РФ) и обязанность по составлению дополнительного соглашения  (изменению договора банковского счета) в письменной форме (статья 452 ГК РФ). Заключение/изменение договора банковского счета (подписанию дополнительного соглашения) лишь отражают факт установления между Банком и клиентом соглашения о существенных условиях их отношений по этому договору, в частности, о составе оказываемых Банком услуг и о порядке их оказания.

Таким образом, заключение дополнительного соглашения к договору банковского счета о безакцептном списании средств со счета клиента в пользу Банка/ в пользу третьих лиц в смысле составления документа, выражающего его содержание,  и подписанного лицами, уполномоченными совершать сделку, не является услугой в толковании, придаваемом данному понятию в целях НК РФ пунктом 5 статьи 38 НК РФ. Как следствие, полученные Банком денежные средства за заключение дополнительного соглашения к договору банковского счета не являются платой за услугу и не образуют объекта налогообложения.

Если в рамках оформления дополнительного соглашения  Банк обязуется предоставлять клиенту какие-либо услуги (например, обеспечивать необходимыми материалами и техникой, оказывать информационные и консультационные услуги), то в таком случае услуга по оформлению дополнительного соглашения образует объект,  налогообложение которого осуществляется в общем порядке.

Документы и литература.

1.             ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ,  (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2.             НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3.             Закон № 395-1 – Федеральный закон Российской Федерации от 02.12.1990г. № 395-1 «О банках и банковской деятельности».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki