Об учете в целях налога на прибыль, НДФЛ и обложения страховыми взносами компенсаций, выплачиваемых дистанционным работникам за использование в работе личного оборудования и программно-технических средств

Мнение консультантов.

В соответствии со статьей 312.9 ТК РФ в случае катастрофы природного или техногенного характера, производственной аварии, несчастного случая на производстве, пожара, наводнения, землетрясения, эпидемии или эпизоотии и в любых исключительных случаях, ставящих под угрозу жизнь или нормальные жизненные условия всего населения или его части, работник может быть временно переведен по инициативе работодателя на дистанционную работу^[1] на период наличия указанных обстоятельств (случаев). Временный перевод работника на дистанционную работу по инициативе работодателя также может быть осуществлен в случае принятия соответствующего решения органом государственной власти и (или) органом местного самоуправления (часть первая).

Согласие работника на такой перевод не требуется. При этом работодатель обеспечивает работника необходимыми для выполнения этим работником трудовой функции дистанционно оборудованием, программно-техническими средствами, средствами защиты информации и иными средствами либо выплачивает дистанционному работнику компенсацию за использование принадлежащих ему или арендованных им оборудования, программно-технических средств, средств защиты информации и иных средств, возмещает расходы, связанные с их использованием, а также возмещает дистанционному работнику другие расходы, связанные с выполнением трудовой функции дистанционно. При необходимости работодатель проводит обучение работника применению оборудования, программно-технических средств, средств защиты информации и иных средств, рекомендованных или предоставленных работодателем (часть вторая статьи 312.9 ТК РФ).

Работодатель с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации принимает локальный нормативный акт о временном переводе работников на дистанционную работу, содержащий (часть третья статьи 312.9 ТК РФ):

указание на обстоятельство (случай) из числа указанных в части первой настоящей статьи, послужившее основанием для принятия работодателем решения о временном переводе работников на дистанционную работу;

список работников, временно переводимых на дистанционную работу;

срок, на который работники временно переводятся на дистанционную работу (но не более чем на период наличия обстоятельства (случая), послужившего основанием для принятия работодателем решения о временном переводе работников на дистанционную работу);

порядок обеспечения работников, временно переводимых на дистанционную работу, за счет средств работодателя необходимыми для выполнения ими трудовой функции дистанционно оборудованием, программно-техническими средствами, средствами защиты информации и иными средствами, порядок выплаты дистанционным работникам компенсации за использование принадлежащего им или арендованного ими оборудования, программно-технических средств, средств защиты информации и иных средств и возмещения расходов, связанных с их использованием, а также порядок возмещения дистанционным работникам других расходов, связанных с выполнением трудовой функции дистанционно;

порядок организации труда работников, временно переводимых на дистанционную работу (в том числе режим рабочего времени, включая определение периодов времени, в течение которых осуществляется взаимодействие работника и работодателя (в пределах рабочего времени, установленного правилами внутреннего трудового распорядка или трудовым договором), порядок и способ взаимодействия работника с работодателем (при условии, что такие порядок и способ взаимодействия позволяют достоверно определить лицо, отправившее сообщение, данные и другую информацию), порядок и сроки представления работниками работодателю отчетов о выполненной работе);

иные положения, связанные с организацией труда работников, временно переводимых на дистанционную работу.

Работник, временно переводимый на дистанционную работу, должен быть ознакомлен с указанным в части третьей статьи 312.9 ТК РФ локальным нормативным актом способом, позволяющим достоверно подтвердить получение работником такого локального нормативного акта (часть четвертая статьи 312.9 ТК РФ). При временном переводе на дистанционную работу по инициативе работодателя по основаниям, предусмотренным настоящей статьей, внесение изменений в трудовой договор с работником не требуется. По окончании срока такого перевода (но не позднее окончания периода наличия обстоятельства (случая), послужившего основанием для принятия работодателем решения о временном переводе работников на дистанционную работу) работодатель обязан предоставить работнику прежнюю работу, предусмотренную трудовым договором, а работник обязан приступить к ее выполнению (часть пятая статьи 312.9 ТК РФ).

Согласно части шестой статьи 312.9 ТК РФ на период временного перевода на дистанционную работу по инициативе работодателя на работника распространяются гарантии, предусмотренные главой 49.1 ТК РФ для дистанционного работника, в числе которых указаны гарантии, связанные с выплатой работнику компенсации в связи с использованием работником принадлежащих ему или арендованных им оборудования, программно-технических средств, средств защиты информации и иных средств, а также возмещением работнику других расходов, связанных с выполнением дистанционной работы^[2].

В силу части четвертой статьи 312.1 ТК РФ на дистанционных работников в период выполнения ими трудовой функции дистанционно распространяется действие трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права, с учетом особенностей, установленных главой 49.1 ТК РФ.

Понятие компенсации как денежной выплаты, установленной в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами, приведено в статье 164 ТК РФ. Согласно статье 165 ТК РФ при предоставлении компенсаций соответствующие выплаты производятся за счет средств работодателя. В статье 188 ТК РФ конкретизированы цели предоставления компенсации при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества - за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику.

Таким образом, статьей 312.9 ТК РФ предусмотрены выплаты дистанционному работнику в виде:

- компенсации за использование принадлежащих ему или арендованных им оборудования, программно-технических средств,

- возмещение расходов, связанных с их использованием.

Конкретный порядок выплаты дистанционным работникам указанных компенсации и возмещения расходов определяется локальным нормативным актом работодателя.

При этом к компенсации могут быть отнесены только выплаты, связанные с исполнением сотрудниками трудовых обязанностей. Соответственно, выплаты за период, когда работник не выполнял трудовые обязанности, не могут квалифицироваться в качестве компенсации. Вместе с тем, ТК РФ не содержит требования расчета суммы компенсации пропорционально отработанному работником времени.

Исходя из этого, полагаем, что уплаченная работнику фиксированная сумма за использование оборудования и программно-технических средств в не полностью отработанном им месяце, может быть квалифицирована в качестве указанной в статье 312.9 ТК РФ компенсации при соблюдении следующих условий:

- подтверждение принадлежности работнику оборудования и программно-технических средств или факта их аренды работником;

- локальным нормативным актом установлен фиксированный размер выплаты в месяце использования независимо от количества фактически отработанных дней (то есть выплата осуществляется, в том числе, при одном отработанном дне в месяце);

- необходимость использования оборудования и программно-технических средств подтверждается характером выполнения должностного функционала работника.

Возмещение расходов, связанных с использованием принадлежащих работнику или арендованных им оборудования, программно-технических средств, по нашему мнению, необходимо осуществлять на основании подтверждающих понесенные работником расходы документов.

В Постановлении 18 Арбитражного Апелляционного Суда от 26.06.2008г. № 18АП-3675/2008 указано, что «Факт использования, оплачиваемых работодателем, услуг сотовой связи работниками в личных или иных целях, не связанных с исполнением трудовой функции, по мнению суда апелляционной инстанции должен доказать именно налоговый орган». Аналогичные выводы содержит Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.07.2007г. по делу № А56-49256/2006.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту – НДФЛ, налог) учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

В статье 217 НК РФ содержится закрытый перечень не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) доходов физических лиц, в числе которых в пункте 1 поименованы все виды компенсационных выплат, установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в том числе, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и направление в служебную командировку).

В Письме Минфина РФ от 23.09.2009г. № 03-04-07-01/387^[3] указано, что «в соответствии с пунктом 3^[4] статьи 217 Кодекса не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

Поскольку глава 23 Кодекса не содержит норм компенсаций при использовании личного имущества работника в интересах работодателя и не предусматривает порядок их установления, то для целей применения пункта 3 стати 217 Кодекса следует руководствоваться положениями Трудового кодекса Российской Федерации (далее - Трудовой кодекс)…

… освобождению от налогообложения в соответствии с пунктом 3 статьи 217 Кодекса подлежат суммы компенсационных выплат, включая возмещение расходов, в связи с использованием личного имущества работника в интересах работодателя в соответствии с соглашением сторон трудового договора. При этом должны иметься документы, подтверждающие принадлежность используемого имущества налогоплательщику, а также расчеты компенсаций и документы, подтверждающие фактическое использование имущества в интересах работодателя, осуществление расходов на эти цели, а также подтверждающие суммы произведенных в этой связи расходов».

Аналогичная точка зрения высказана представителями финансового ведомства в Письме от 04.02.2020г. № 03-03-06/1/6672.

Вместе с тем в Письме Минфина РФ от 18.02.2013г. № 03-04-06/4259 указано, что «денежная компенсация за использование в служебных целях мобильного телефона, принадлежащего сотруднику, не облагается налогом на доходы физических лиц в размерах, установленных организацией.

При этом размер данной компенсации должен иметь экономическое обоснование и исходить из документально подтвержденных стоимости мобильного телефона и времени телефонных разговоров по служебным и личным целям. Также организация должна располагать документами (или их заверенными в установленном порядке копиями), подтверждающими право собственности работника на используемое имущество».

Порядок исчисления и уплаты страховых взносов определен главой 34 НК РФ, согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 419 которой организации, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования и производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, признаются плательщиками страховых взносов.  Объектом обложения страховыми взносами в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 420 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса), в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

База для исчисления страховых взносов определяется на основании пункта 1 статьи 421 НК РФ по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в статье 422 настоящего Кодекса.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (абзац десятый).

Представители финансового ведомства в Письмах от 06.11.2020г. № 03-04-06/96913, от 29.10.2020г. № 03-04-06/94269 указывали, что «суммы компенсаций расходов дистанционных работников за использование принадлежащих им либо арендованных ими оборудования, программно-технических средств, средств защиты информации и иных средств, расходов на услуги связи не подлежат обложению страховыми взносами и налогом на доходы физических лиц в размере, определяемом трудовым договором о дистанционной работе между организацией и работниками.

При этом размер возмещения указанных расходов должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием работником личного (арендованного) оборудования (средств), услуг связи для целей трудовой деятельности. То есть организация должна располагать копиями документов, как подтверждающими приобретение (аренду) оборудования (средств) работником, так и подтверждающими расходы, понесенные им при использовании их в служебных целях, а также подтверждающими расходы на используемые в служебных целях услуги связи».

При расчете налога на прибыль организаций полученные доходы уменьшаются на расходы в случае их соответствия указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ критериям признания. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. В свою очередь на основании пункта 2 статьи 253 НК РФ в составе расходов, связанных с производством и (или) реализацией, выделяются расходы на оплату труда.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki