Об отражении в ОФР затрат, связанных с приобретением и выбытием ценных бумаг, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток

Мнение консультантов.

При приобретении ценной бумаги, оцениваемой по справедливой стоимости через прибыль или убыток, стоимость затрат, связанных с ее приобретением, относится на расходы  в Отчете о финансовых результатах (далее по тексту – ОФР) по символам раздела 3 «Комиссионные расходы и затраты по сделке, уменьшающие процентные доходы» части 3 «Процентные расходы, расходы от корректировок и расходы по формированию резервов на возможные потери»).

Затраты по выбытию (реализации) указанных ценных бумаг, относящихся к данной сделке, в момент выбытия (реализации) ценных бумаг относятся на счет 61210 «Выбытие (реализация) ценных бумаг» и вместе с другими компонентами стоимости ценной бумаги формируют финансовый результат от выбытия ценной бумаги на счете по учету доходов (в ОФР по символам раздела 2 «Доходы (кроме процентных) от операций с приобретенными долговыми ценными бумагами» или раздела 3 «Доходы от операций с приобретенными долевыми ценными бумагами» части 2 «Операционные доходы») или расходов (в ОФР по символам раздела 2 «Расходы по операциям с приобретенными долговыми ценными бумагами» или раздела 3 «Расходы по операциям с приобретенными долевыми ценными бумагами» части 4 «Операционные расходы»).

Обоснование мнения консультантов.

Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета операций с ценными бумагами для кредитных организаций закреплен в Положении № 606-П, в соответствии с пунктом 1.2 которого при первоначальном признании ценные бумаги оцениваются по справедливой стоимости, «увеличенной в случае ценных бумаг, оцениваемых не по справедливой стоимости через прибыль или убыток, на сумму затрат по сделке, связанных с приобретением ценных бумаг».

В пункте 3.1 Положения № 606-П определено, что к затратам по сделке относятся: «дополнительные расходы, связанные с приобретением или выбытием ценных бумаг», в том числе расходы на оплату консультационных, информационных и регистрационных услуг, вознаграждения, уплачиваемые посредникам, организациям, обеспечивающим заключение и исполнение сделок, а также затраты по сделке в соответствии с пунктом B5.4.8 МСФО (IFRS) 9.

Пунктом B5.4.8 МСФО (IFRS) 9 установлено, что затраты по сделке включают в себя вознаграждения и комиссионные, уплаченные агентам (включая работников, действующих в качестве агентов по продаже), консультантам, брокерам и дилерам, сборы регулирующих органов и фондовых бирж, а также налоги и сборы за перевод средств. «Затраты по сделке не включают в себя премии и скидки по долговым инструментам, затраты на финансирование, внутренние административные расходы или затраты на хранение».

Как следует из положений пункта 3.2 Положения № 606-П, затраты, указанные в пункте 3.1 Положения № 606-П, принятые кредитной организацией к оплате до даты приобретения ценных бумаг, учитываются на счете 50905 «Предварительные затраты по приобретению и выбытию (реализации) ценных бумаг» в корреспонденции с балансовыми счетами по учету денежных средств или расчетов по прочим операциям: счета раздела 2, раздела 3 или раздела 4 Главы А «Балансовые счета» Положения № 579-П.

В случае если в последующем решение о приобретении ценных бумаг не принимается, стоимость предварительных затрат относится на расходы на дату принятия решения не приобретать ценные бумаги бухгалтерской записью:

Дебет счета 70606 «Расходы» (в ОФР по символам раздела 7 «Другие операционные расходы» части 4 «Операционные расходы»);

Кредит счета 50905 «Предварительные затраты по приобретению и выбытию (реализации) ценных бумаг».

Согласно пункту 3.3 Положения № 606-П при приобретении ценной бумаги стоимость ценной бумаги и затрат, связанных с ее приобретением, отражается бухгалтерской записью:

Дебет балансовых счетов по учету вложений в ценные бумаги;

Кредит балансового счета по учету денежных средств, счета 47407 «Расчеты по конверсионным операциям, производным финансовым инструментам и прочим договорам (сделкам), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки)», счета 47408 «Расчеты по конверсионным операциям, производным финансовым инструментам и прочим договорам (сделкам), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки)» и счета 30602 «Расчеты кредитных организаций - доверителей (комитентов) по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами», а в части затрат, связанных с приобретением, также счета 47422 «Обязательства по прочим операциям» и счета 50905 «Предварительные затраты по приобретению и выбытию (реализации) ценных бумаг».

Как справедливо отмечено Банком в тексте вопроса, в соответствии с пунктом 3.4 Положения № 606-П при приобретении ценной бумаги, оцениваемой по справедливой стоимости через прибыль или убыток, стоимость затрат, связанных с ее приобретением, «не включается в стоимость ценной бумаги, а относится непосредственно на расходы бухгалтерской записью»:

Дебет счета 70606 «Расходы» (в ОФР по символам раздела 3 «Комиссионные расходы и затраты по сделке, уменьшающие процентные доходы» части 3 «Процентные расходы, расходы от корректировок и расходы по формированию резервов на возможные потери»)

Кредит счета 50905 «Предварительные затраты по приобретению и выбытию (реализации) ценных бумаг».

«В части затрат, указанных в пункте 3.1 настоящего Положения и принятых кредитной организацией к оплате в день приобретения ценных бумаг, осуществляется бухгалтерская запись»:

Дебет счета 70606 «Расходы» (в ОФР по символам раздела 3 «Комиссионные расходы и затраты по сделке, уменьшающие процентные доходы» части 3 «Процентные расходы, расходы от корректировок и расходы по формированию резервов на возможные потери»)

Кредит балансового счета по учету денежных средств или расчетов.

Как указано в пункте 7.10 Положения № 606-П отражение в бухгалтерском учете выбытия (реализации) ценных бумаг, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток, осуществляется в соответствии с главой 8 настоящего Положения.

К затратам, связанным «с выбытием (реализацией) ценных бумаг», относятся (пункт 8.3 Положения № 606-П):

- расходы на оплату услуг специализированных организаций и иных лиц за консультационные, информационные и регистрационные услуги;

- вознаграждения, уплачиваемые посредникам;

- вознаграждения, уплачиваемые организациям, обеспечивающим заключение и исполнение сделок;

- другие затраты, непосредственно связанные с выбытием (реализацией) ценных бумаг.

Операции, связанные с выбытием (реализацией, погашением) ценных бумаг и определением финансового результата, отражаются на счете № 61210 «Выбытие (реализация) ценных бумаг». Финансовый результат при выбытии ценной бумаги определяется как разница между стоимостью ценной бумаги, отраженной в бухгалтерском учете на дату выбытия, и стоимостью возмещения, получаемого при выбытии (реализации) или погашении ценной бумаги (пункт 8.1 Положения № 606-П).

Согласно пункту 8.5 Положения № 606-П выбытие ценной бумаги в бухгалтерском учете отражается с учетом следующего. На дату прекращения признания ценных бумаг осуществляется начисление процентных доходов по долговым ценным бумагам, отражение в бухгалтерском учете затрат, связанных с выбытием (реализацией) ценных бумаг, а также осуществляется корректировка амортизированной стоимости ценных бумаг и, если ценные бумаги отражаются в бухгалтерском учете по справедливой стоимости, переоценка их справедливой стоимости. В частности по дебету счета 61210 отражаются бухгалтерские записи (подпункт 8.5.3):

Дебет счета 61210

Кредит счета по учету вложений в ценные бумаги (на стоимость ценной бумаги, включая процентный доход, премию и дисконт по долговой ценной бумаге, начисленные в соответствии с пунктами 4.1 – 4.3 настоящего Положения),

Кредит счета по учету денежных средств или расчетов, счета 47422 «Обязательства по прочим операциям» (на сумму затрат по выбытию (реализации) ценной бумаги, относящихся к данной сделке),

Кредит счета по переоценке ценных бумаг - положительные разницы, открытого к счету 501 «Долговые ценные бумаги, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток», счету 506 «Долевые ценные бумаги, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток», счету 512 «Векселя, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток», счету 502 «Долговые ценные бумаги, оцениваемые по справедливой стоимости через прочий совокупный доход», счету 507 «Долевые ценные бумаги, оцениваемые по справедливой стоимости через прочий совокупный доход», счету 513 «Векселя, оцениваемые по справедливой стоимости через прочий совокупный доход» (на сумму положительной переоценки ценных бумаг, приходящейся на выбывающие (реализуемые) ценные бумаги (в соответствии с выбранным методом оценки стоимости).

Финансовый результат от выбытия ценной бумаги подлежит отнесению на счета по учету доходов или расходов в соответствии с подпунктом 8.5.5 пункта 8.5 Положения № 606-П:

положительный финансовый результат -

Дебет счета 61210

Кредит счета 70601 «Доходы» (в ОФР по символам раздела 2 «Доходы (кроме процентных) от операций с приобретенными долговыми ценными бумагами» или раздела 3 «Доходы от операций с приобретенными долевыми ценными бумагами» части 2 «Операционные доходы»);

отрицательный финансовый результат –

Дебет счета 70606 «Расходы» (в ОФР по символам раздела 2 «Расходы по операциям с приобретенными долговыми ценными бумагами» или раздела 3 «Расходы по операциям с приобретенными долевыми ценными бумагами» части 4 «Операционные расходы»)

Кредит счета 61210.

Из изложенных норм следует, что при приобретении ценной бумаги, оцениваемой по справедливой стоимости через прибыль или убыток, стоимость затрат, связанных с ее приобретением, относится на расходы и в ОФР по символам раздела 3 «Комиссионные расходы и затраты по сделке, уменьшающие процентные доходы» части 3 «Процентные расходы, расходы от корректировок и расходы по формированию резервов на возможные потери») (пункт 3.4 Положения № 606-П).

Затраты по выбытию (реализации) указанных ценных бумаг, относящихся к данной сделке, в момент выбытия (реализации) ценных бумаг относятся на счет 61210 и вместе с другими компонентами стоимости ценной бумаги формируют финансовый результат от выбытия ценной бумаги на счете по учету доходов (в ОФР по символам раздела 2 «Доходы (кроме процентных) от операций с приобретенными долговыми ценными бумагами» или раздела 3 «Доходы от операций с приобретенными долевыми ценными бумагами» части 2 «Операционные доходы») или расходов (в ОФР по символам раздела 2 «Расходы по операциям с приобретенными долговыми ценными бумагами» или раздела 3 «Расходы по операциям с приобретенными долевыми ценными бумагами» части 4 «Операционные расходы») (пункт 8.5 Положения № 606-П).

Документы и литература.

1.             Положение № 606-П - Положение Банка России от 02.10.2017г. № 606-П «Положение о порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций с ценными бумагами»;

2.             Положение № 579-П – Положение Банка России от 27.02.2017г. № 579-П «О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения»;

3.             МСФО (IFRS) 9 - Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 27.06.2016г. № 98н с поправками, введенными в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 11.07.2016г. № 111н.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki