Об отражении в ОФР доходов в виде прощенного банку обязательства по выплате действительной стоимости доли выходящему участнику

Мнение консультантов.

Доход, полученный Банком в результате прощения ему обязательства по выплате действительной стоимости доли выходящему участнику, подлежит отражению в Отчете о финансовых результатах по символу 29406 «Доходы от списания обязательств и невостребованной кредиторской задолженности».

Обоснование мнения консультантов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 8 Закона № 14-ФЗ участники общества вправе выйти из общества путем отчуждения своей доли обществу, если такая возможность предусмотрена уставом общества, или потребовать приобретения обществом доли в случаях, предусмотренных настоящим Федеральным  законом. Участник общества вправе выйти из общества путем отчуждения доли обществу независимо от согласия других его участников или общества, если это предусмотрено уставом общества. Заявление участника общества о выходе из общества должно быть нотариально удостоверено по правилам, предусмотренным  законодательством о нотариате для удостоверения сделок (пункт 1 статьи 26 Закона № 14-ФЗ).

На основании подпункта 2.1 пункта 7 статьи 23 Закона № 14-ФЗ доля или часть доли переходит к обществу с даты получения обществом заявления участника общества о выходе из общества, если право на выход из общества участника общества предусмотрено уставом общества (в случае, если общество является кредитной организацией).

Согласно пункту 6.1 статьи 23 Закона № 14-ФЗ в случае выхода участника общества из общества в соответствии со статьей 26 настоящего Федерального закона его доля переходит к обществу. При этом общество обязано выплатить вышедшему из общества участнику общества действительную стоимость^[1] его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дате перехода к обществу доли вышедшего из общества участника общества, или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости либо в случае неполной оплаты им доли в уставном капитале общества действительную стоимость оплаченной части доли. Общество обязано выплатить участнику общества действительную стоимость его доли или части доли в уставном капитале общества либо выдать ему в натуре имущество такой же стоимости в течение трех месяцев со дня возникновения соответствующей обязанности, если иной срок или порядок выплаты действительной стоимости доли или части доли не предусмотрен уставом общества^[2].

Действительная стоимость доли или части доли в уставном капитале общества выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером его уставного капитала. В случае, если такой разницы недостаточно, общество обязано уменьшить свой уставный капитал на недостающую сумму (пункт 8 статьи 23 Закона № 14-ФЗ).

Граждане и юридические лица по своему усмотрению осуществляют принадлежащие им гражданские права. Отказ граждан и юридических лиц от осуществления принадлежащих им прав не влечет прекращения этих прав, за исключением случаев, предусмотренных законом (статья 9 ГК РФ).

Обязательства возникают из договоров и других сделок, вследствие причинения вреда, вследствие неосновательного обогащения, а также из иных оснований, указанных в ГК РФ (пункт 2 статьи 307 ГК РФ). Поскольку иное не установлено ГК РФ, иными законами или не вытекает из существа соответствующих отношений, общие положения ГК РФ  об обязательствах применяются к требованиям (пункт 3 статьи 307.1 ГК РФ):

1) возникшим из корпоративных отношений (глава 4 ГКРФ);

2) связанным с применением последствий недействительности сделки (параграф 2 главы 9 ГК РФ).

Обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями или иными обычно предъявляемыми требованиями (статья 309 ГК РФ).

Обязательство прекращается полностью или частично по основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом, другими законами, иными правовыми актами или договором (пункт 1 статьи 407 ГК РФ).  Надлежащее исполнение прекращает обязательство (пункт 1 статьи 408 ГК РФ). Наряду с этим  согласно пункту 1 статьи 415 ГК РФ обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора. Обязательство считается прекращенным с момента получения должником уведомления кредитора о прощении долга, если должник в разумный срок не направит кредитору возражений против прощения долга (пункт 2 статьи 415 ГК РФ).

Прощение долга представляет собой освобождение кредитором должника от имущественной обязанности. Одновременно согласно пункту 1 статьи 572 ГК РФ договор, по которому  одна сторона (даритель) безвозмездно освобождает или обязуется освободить другую сторону (одаряемого) от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом, признается договором дарения. Поэтому в случае, если прощение долга осуществляется кредитором на безвозмездной основе, такая сделка является дарением. Этот вывод подтверждается позицией Президиума ВАС РФ, приведенной в пункте 3 Информационного Письма № 104.

Вместе с тем, взаимосвязь между прощением долга и получением кредитором имущественной выгоды по какому-либо обязательству (например, признанием долга, отсрочкой платежа по другому обязательству, досудебным погашением спорного долга в непрощенной части и т.п.), достижение кредитором иного экономического интереса, прямо не связанного с прощением долга, и т.п. может свидетельствовать об отсутствии у кредитора намерения освободить должника от исполнения имущественной обязанности перед собой в качестве дара (пункт 31 Постановления Пленума ВС РФ № 6).

Исходя из положений статьи 94 ГК РФ и статей 8, 9, 23, Закона № 14-ФЗ, правовые последствия заявления о выходе участника из общества наступают исключительно в силу волеизъявления участника, направленного на прекращение прав участия в обществе. Такое волеизъявление является односторонней сделкой, поскольку для ее совершения в соответствии с законом необходимо и достаточно воли одной стороны (пункт 2 статьи 154 ГК РФ (Определение ВС РФ от 18.04.2016г. № 305-ЭС16-2571 по делу № А40-117162/2012).  При этом статья 26 Закона № 14-ФЗ не содержит запрета на отказ от выплаты действительной стоимости доли либо получение ее в меньшем размере по волеизъявлению самого участника при выходе его из общества. На это указано в Определении ВАС РФ от 18.09.2012г № ВАС-12296/12,  Постановлении Пятнадцатого апелляционного суда от 29.05.2020г. № 15АП-4358/2020 по делу А32-52864/2019, Постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 28.12.2018г. № Ф01-6265/2018 по делу № А11-4419/2017, Постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22.12.2017г. № Ф08-10353/2017 по делу № А22-4378/2016.

Согласно пункту 1.2 Положения № 446-П увеличение экономических выгод, приводящее к увеличению собственных средств (капитала) кредитной организации, за исключением поступлений, указанных в пункте 3.3^[3] настоящего Положения, и происходящее в форме:

притока активов (например, в виде безвозмездно полученного имущества);

повышения стоимости активов в результате переоценки (за исключением переоценки основных средств, активов в форме права пользования, относящихся к основным средствам, нематериальных активов, финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, а также увеличения требований по выплате долгосрочных вознаграждений работникам по окончании трудовой деятельности при переоценке, относимых на увеличение добавочного капитала);

уменьшения резервов на возможные потери или уменьшения резервов - оценочных обязательств некредитного характера;

увеличения активов в результате операций по поставке (реализации) активов, выполнению работ, оказанию услуг;

уменьшения стоимости (списания) обязательств (за исключением уменьшения обязательств по выплате долгосрочных вознаграждений работникам по окончании трудовой деятельности при переоценке, относимых на увеличение добавочного капитала), не связанного с уменьшением или выбытием соответствующих активов

признается доходами кредитной организации.

Доход признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий (пункт 3.1 Положения № 446-П):

право на получение этого дохода кредитной организацией вытекает из договора или подтверждено иным соответствующим образом;

сумма дохода может быть определена;

отсутствует неопределенность в получении дохода;

в результате операции по поставке (реализации) актива, выполнению работ, оказанию услуг кредитная организация передала покупателю контроль на поставляемый (реализуемый) актив, определяемый в соответствии с пунктом 33 МСФО  (IFRS) 15,  работа принята заказчиком, услуга оказана.

Доходы кредитных организаций в зависимости от их характера и видов операций подразделяются на: процентные доходы и операционные доходы (пункт 2.1 Положения № 446-П).

На основании пункта 2.3 Положения № 446-П операционные доходы включают в числе прочих другие операционные доходы и доходы, связанные с обеспечением деятельности кредитной организации, в том числе, носящие общеорганизационный характер и, в целях настоящего Положения, не идентифицируемые (не сопоставляемые) с каждой совершаемой операцией и (или) сделкой. В свою очередь к доходам, связанным с обеспечением деятельности кредитной организации, в том числе, относятся доходы, возникшие вследствие нарушения условий, связанных с осуществлением кредитной организацией своей деятельности, например, несоблюдения требований законодательства Российской Федерации, договорной и трудовой дисциплины, обычаев делового оборота и тому подобного, в том числе: доходы от безвозмездно полученного имущества; поступления в возмещение причиненных убытков; доходы от оприходования излишков; другие доходы, относимые к прочим, в том числе носящие разовый, случайный характер.

Доходы от безвозмездно полученного имущества отражаются в Отчете о финансовых результатах (далее по тексту  - ОФР) по символу 29402 (пункт 15.5 Положения № 446-П). Кроме того, в соответствии с пунктом 15.6 Положения № 446-П доходы от списания обязательств и невостребованной кредиторской задолженности отражаются в ОФР по  символу 29406.

Исходя из пункта 7.2 Концепции, перешедшая Банку доля в его уставном капитале в результате выхода участника не является для Банка хозяйственным средством (ресурсом), контроль над которым Банк получил и которое должно принести ему экономические выгоды в будущем, то есть активом Банка. Следовательно, доход, полученный Банком в результате прощения ему выходящим участником обязательства по выплате действительной стоимости доли выходящему участнику, не может быть квалифицирован как происходящий в форме притока активов в виде безвозмездно полученного имущества. Для отражения в ОФР данного дохода символ 29402 , по нашему мнению, не применим.

Вместе с тем, прощение долга в рассматриваемом случае влечет увеличение собственных средств (капитала) Банка в результате уменьшения (списания) его обязательств,  которое не связано с уменьшением или выбытием активов Банка. Учитывая это полагаем, что доход, полученный Банком в результате прощения ему обязательства по выплате действительной стоимости доли выходящему участнику, подлежит отражению в ОФР по символу 29406.

Документы и литература.

1.             ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ,  (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2.             Закон № 14-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 08.02.1998г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»;

3.             Постановление Пленума ВС РФ № 6 - Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 11.06.2020г. № 6  «О некоторых вопросах применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о прекращении обязательств»;

4.             Информационное письмо Президиума ВАС РФ № 104 - Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 21.12.2005г. №  104 «Обзор практики применения арбитражными судами норм Гражданского кодекса РФ о некоторых основаниях прекращения обязательств»

5.             Положение № 579-П – Положение Банка России от 27.02.2017г. № 579-П «О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения»;

6.             Положение № 446-П – Положение Банка России от 22.12.2014г. № 446-П «О порядке определения доходов, расходов и прочего совокупного дохода кредитных организаций»;

7.             МСФО (IFRS) 15 – «Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 15. Выручка по договорам с покупателями», введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 27.06.2016г. № 98н.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki