Об определении символов ОФР для учета вознаграждений членам ревизионной комиссии и совета директоров

Мнение консультантов.

Расходы на выплату вознаграждений членам Ревизионной комиссии и членам Совета директоров и начисляемые на эти выплаты страховые взносы отражаются в Отчете о финансовых результатах соответственно по символу 48102 «Расходы на содержание персонала: расходы по выплате других вознаграждений работникам со сроком исполнения в течение годового отчетного периода и в течение 12 месяцев после окончания годового отчетного периода» и символу 48103 «Расходы на содержание персонала: страховые взносы с выплат вознаграждений работникам со сроком исполнения в течение годового отчетного периода и в течение 12 месяцев после окончания годового отчетного периода, уплачиваемые работодателем в соответствии с законодательством Российской Федерации».

Обоснование мнения консультантов.

В корпорации наряду с исполнительными органами, указанными в пункте 3^[1] настоящей статьи, может быть образован в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, другим законом или уставом корпорации, коллегиальный орган управления (наблюдательный или иной совет), контролирующий деятельность исполнительных органов корпорации и выполняющий иные функции, возложенные на него законом или уставом корпорации (пункт  4 статьи 65.3 ГК РФ).

Совет директоров (наблюдательный совет) общества осуществляет общее руководство деятельностью общества, за исключением решения вопросов, отнесенных настоящим Федеральным законом к компетенции общего собрания акционеров (пункт 1 статьи 64 Закона № 208-ФЗ). По решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждение и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими функций членов совета директоров (наблюдательного совета) общества. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров (пункт 2 статьи 64 Закона № 208-ФЗ).

Для осуществления контроля за финансово-хозяйственной деятельностью непубличного общества в таком обществе создается ревизионная комиссия, за исключением случая, если уставом непубличного общества предусмотрено ее отсутствие; в публичном обществе ревизионная комиссия создается в случае, если ее наличие предусмотрено уставом публичного общества. По решению общего собрания акционеров членам ревизионной комиссии общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими своих обязанностей. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров (пункт 1 статьи 85 Закона № 208-ФЗ).

Как указано КС РФ в Определения № 1169-О:

«...отношения с участием членов совета директоров и ревизионной комиссии в полной мере подпадают под предмет регулирования гражданско-правового законодательства, как он установлен в пункте 1 статьи 2 ГК Российской Федерации. Действующая редакция данной нормы прямо включает в предмет гражданско-правового регулирования отношения, связанные с участием в корпоративных организациях или с управлением ими (корпоративные отношения).

Пункт 2 статьи 64 и пункт 1 статьи 85 Федерального закона "Об акционерных обществах" предусматривают два вида выплат членам совета директоров и ревизионной комиссии: вознаграждение и компенсацию расходов, связанных с исполнением ими своих функций. Компенсация расходов, связанных с исполнением лицом своих обязанностей, не является для членов совета директоров или ревизионной комиссии встречным предоставлением за исполнение ими своих договорных обязанностей; она призвана компенсировать фактические расходы (издержки), возникшие у данных лиц в связи с осуществлением ими своей деятельности. В свою очередь, вознаграждение выплачивается членам совета директоров и ревизионной комиссии в связи с исполнением ими обязанностей, что характеризует его как встречное предоставление общества за исполнение лицами указанных обязанностей.

При этом выплата данного вознаграждения может осуществляться на основании решения общего собрания акционеров как при наличии соответствующего условия в договоре, заключаемом между членом совета директоров или ревизионной комиссии и обществом, так и в отсутствие такого условия» (пункт 3.1);

«...действующее правовое регулирование предполагает отнесение вознаграждения, производимого членам совета директоров и ревизионной комиссии общества в связи с выполнением возложенных на них обязанностей по управлению и контролю за деятельностью общества, к объекту обложения страховыми взносами независимо от того, содержится ли условие о выплате данного вознаграждения в договоре, заключаемом между членом соответствующего органа и обществом, и позволяет считать такие выплаты осуществляемыми в рамках гражданско-правовых договоров, поскольку в противном случае правовой режим обложения страховыми взносами для одной и той же выплаты будет ставиться в зависимость от формального, не связанного с ее правовой природой, критерия (наличие или отсутствие условия о ней в договоре), что приводило бы к нарушению конституционного принципа равенства» (пункт 3.2).

Порядок бухгалтерского учета кредитными организациями вознаграждений работникам определен Положением № 465-П, в целях применения которого под вознаграждениями работникам понимаются все виды возмещений работникам кредитной организации за выполнение ими своих трудовых функций, а также за расторжение трудового договора вне зависимости от формы выплаты (денежная, неденежная), в том числе оплата труда, включая компенсационные и стимулирующие выплаты, а также выплаты работникам и в пользу работников третьим лицам, включая членов семей работников, осуществляемые в связи с выполнением работниками трудовых функций, не включенные в оплату труда. К вознаграждениям работникам также относятся добровольное страхование и пенсионное обеспечение, оплата обучения, питания, лечения, медицинского обслуживания, коммунальных услуг, возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) и другие аналогичные вознаграждения (пункт 1.3 Положения № 465-П).

Обязательства по выплате вознаграждений работникам возникают в соответствии с законодательством Российской Федерации, в том числе нормативными актами Банка России, а также локальными нормативными актами и иными внутренними документами кредитной организации, трудовыми и (или) коллективными договорами (подпункт 1.3.3 пункта 1.3 Положения № 465-П).

Порядок признания расходов по выплате вознаграждений работникам определен требованиями настоящего Положения. В тех случаях, когда в данном Положении отсутствует описание порядка учета расходов, кредитная организация применяет порядок учета, установленный Положением № 810-П (подпункт 1.3.7 пункта 1.3 Положения № 465-П).

Так, в соответствии с пунктом 1.3.5 пункта 1.3 Положения № 465-П обязательства по выплате краткосрочных вознаграждений работникам, а также корректировки ранее признанных кредитной организацией указанных обязательств подлежат отражению на счетах бухгалтерского учета в последний рабочий день каждого месяца при соблюдении условий, предусмотренных  пунктом 16.1 Положения № 810-П, но не позднее даты фактического исполнения обязательств либо в соответствии с Указанием № 3054-У в качестве событий после отчетной даты, кроме случаев, предусмотренных  пунктом 2.3 настоящего Положения. Если условия, предусмотренные пунктом 16.1 Положения № 810-П, не соблюдаются, то обязательства по выплате краткосрочных вознаграждений работникам подлежат отражению на счетах бухгалтерского учета не позднее даты фактического исполнения обязательств либо в качестве событий после отчетной даты.

При признании обязательств по выплате краткосрочных вознаграждений работникам кредитной организацией одновременно признаются обязательства по оплате страховых взносов, которые возникают (возникнут) при фактическом исполнении обязательств по выплате вознаграждений работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации (подпункт 1.3.8 пункта 1.3 Положения № 465-П).

В силу подпункта 1.3.1 пункта 1.3 Положения № 465-П настоящее Положение применяется при отражении вознаграждений физическим лицам, не являющимся работниками кредитной организации, осуществляющим трудовые функции по трудовому договору с кредитной организацией (далее - лица, не являющиеся работниками кредитной организации), а также третьим лицам, включая членов семей лиц, не являющихся работниками кредитной организации, в связи с выполнением лицами, не являющимися работниками кредитной организации, трудовых функций или расторжением трудового договора с ними вне зависимости от формы договора.

Одновременно пунктом 6.1 Положения № 465-П предусмотрено, что при применении настоящего Положения кредитные организации руководствуются МСФО и Разъяснениями МСФО, принимаемыми Фондом МСФО, введенными в действие на территории Российской Федерации, а также пунктом 12 статьи 21 Закона № 402-ФЗ.

Установление правил учета и раскрытия информации о вознаграждениях работникам является предметом регулирования МСФО (IAS) 19, который требует от организации признавать:

«(a) обязательство - в случае если работник оказал услугу в обмен на вознаграждение, подлежащее выплате в будущем; и

(b) расход - в случае если организация использует экономическую выгоду, возникающую в результате услуги, оказанной работником в обмен на вознаграждение».

Как указано пункте 2 МСФО (IAS) 19, работодатель применяет этот стандарт для учета всех вознаграждений работникам, кроме тех, для которых применяется МСФО (IFRS) 2 «Выплаты на основе акций». При этом в пункте 7 МСФО (IAS) 19 отмечено, что Работник может оказывать организации услуги на основе полной занятости, частичной занятости, на постоянной, разовой или временной основе. В контексте настоящего стандарта в число работников входят директора и другой управленческий персонал.

На вопрос применяется ли Положение № 465-П в отношении вознаграждений физическим лицам за выполненные работы или оказанные услуги по договорам гражданско-правового характер и по каким символам ОФР следует отражать начисление таких вознаграждений, в Разъяснении от 01.12.2016г. Банк России, апеллируя к нормам пункта 1.3 Положения № 465-П и пунктам 6 и 7 МСФО (IAS) 19 указал, что требования Положения № 465-П распространяются на членов совета директоров (как являющихся, так и не являющихся работниками кредитной организации) и не распространяются на физических лиц, не являющихся работниками кредитной организации, которые выполняют работы, оказывают услуги по гражданско-правовым договорам (за исключением лиц, отношения с которыми на основании законодательства могут быть признаны трудовыми). Бухгалтерский учет расчетов с физическими лицами, на выплаты которым не распространяется Положения № 465-П, ведется кредитной организацией на балансовых счетах 60311, 60312 «Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями», и в ОФР соответствующие расходы отражаются по символам раздела «Расходы, связанные с обеспечением деятельности кредитной организации», кроме символов подраздела 1 «Расходы на содержание персонала» или по иным символам в зависимости от предмета и экономической сути договора.

Следуя данному разъяснению Банка России, учет расчетов по выплате вознаграждений членам Совета директоров и ревизионной комиссии кредитной организации, отражение в бухгалтерском учете, в том числе в части символов ОФР осуществляется в порядке, аналогичном предусмотренному для учета расчетов по вознаграждениям физическим лицам, состоящими с кредитной организаций в трудовых отношениях.

Признание обязательств по выплате краткосрочных вознаграждений^[2] работникам отражается следующей бухгалтерской записью (пункт 2.7 Положения № 465-П):

Дебет счета 70606 «Расходы», в Отчете о финансовых результатах (далее по тексту - ОФР), по символу 48101 «Расходы на содержание персонала: расходы на оплату труда, включая компенсационные и стимулирующие выплаты, со сроком исполнения в течение годового отчетного периода и в течение 12 месяцев после окончания годового отчетного периода» или  48102 «Расходы на содержание персонала: расходы по выплате других вознаграждений работникам со сроком исполнения в течение годового отчетного периода и в течение 12 месяцев после окончания годового отчетного периода»

Кредит счета 60305 «Обязательства по выплате краткосрочных вознаграждений работникам».

Признание обязательств по оплате страховых взносов отражается следующей бухгалтерской записью (пункт 2.8 Положения № 465-П):

Дебет счета 70606, в ОФР по символу 48103 «Расходы на содержание персонала: страховые взносы с выплат вознаграждений работникам со сроком исполнения в течение годового отчетного периода и в течение 12 месяцев после окончания годового отчетного периода, уплачиваемые работодателем в соответствии с законодательством Российской Федерации»

Кредит счета 60335 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

Учитывая изложенное, консультанты приходят к выводу, что расходы на выплату вознаграждений членам Ревизионной комиссии и членам Совета директоров и начисляемые на эти выплаты страховые взносы подлежат отражению в ОФР соответственно по символу 48102 «Расходы на содержание персонала: расходы по выплате других вознаграждений работникам со сроком исполнения в течение годового отчетного периода и в течение 12 месяцев после окончания годового отчетного периода  и по символу 48103 «Расходы на содержание персонала: страховые взносы с выплат вознаграждений работникам со сроком исполнения в течение годового отчетного периода и в течение 12 месяцев после окончания годового отчетного периода, уплачиваемые работодателем в соответствии с законодательством Российской Федерации».

Наш вывод косвенно подтверждается разъяснением Банка России по порядку бухгалтерского учета некредитными финансовыми организациями расходов на выплату вознаграждений членам ревизионной комиссии и членам совета директоров (пункт 1 Разъяснений Банка России «По вопросам, связанным с применением Положения Банка России от 04.09.2015 № 489-П «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета вознаграждений работникам некредитными финансовыми организациями»: «... расходы на выплату вознаграждения членам Ревизионной комиссии и членам Совета директоров НФО отражает бухгалтерскими записями, указанными в пунктах 2.7 – 2.8 Положения Банка России N 489-П по символам ОФР 55102 "расходы по выплате других вознаграждений работникам со сроком исполнения в течение годового отчетного периода и в течение 12 месяцев после окончания годового отчетного периода" и 55103 "страховые взносы с выплат вознаграждений работникам со сроком исполнения в течение годового отчетного периода и в течение 12 месяцев после окончания годового отчетного периода"».

Документы и литература.

1.      ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ,  (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2.      Закон № 208-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 26.12.1995г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»;

3.      Определение КС РФ № 1169-О – Определение Конституционного Суда РФ от 06.06.2016г. № 1169-О;

4.      МСФО (IAS) 19 – Международный стандарт финансовой отчетности МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам», введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина РФ от 28.12.2015г. № 217н;

5.      Положение № 809-П  - Положение Банка России от 24.11.2022г. № 809-П «О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения»;

6.      Положение № 810-П - Положение Банка России от 24.11.2022г. № 810-П «О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями доходов, расходов и прочего совокупного дохода»;

7.       Положение № 465-П – Положение Банка России от 15.04.2015г. № 465-П «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета вознаграждений работникам в кредитных организациях»;

8.      Положение № 489-П - Положение Банка России от 04.09.2015г. №  489-П «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета вознаграждений работникам некредитными финансовыми организациями».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki