О выполнении условия об отнесении ценной бумаги к обращающимся на организованном рынке ценных бумаг в целях применения инвестиционного налогового вычета, предусмотренного п.п. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ

Мнение консультантов.

Мы поддерживаем позицию УК о том, что в целях применения инвестиционного налогового вычета, предусмотренного подпунктом 1 пункта 1 статьи 219.1 НК РФ, условие об отнесении ценной бумаги к обращающимся на организованном рынке ценных бумаг должно выполняться только на момент реализации (погашения) инвестиционного пая, а не в течении установленного указанной нормой минимального срока непрерывного владения ценной бумагой (3 года).

В приведенном в тексте вопроса условном примере признаваемая налоговым агентом УК вправе предоставить пайщику инвестиционный налоговый вычет при исчислении и удержании налога на доходы физических лиц.

Обоснование мнения консультантов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 142 ГК РФ инвестиционный пай паевого инвестиционного фонда является ценной бумагой.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту – налог) учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

На основании пункта 6 статьи 210 НК РФ к налоговым базам в отношении доходов физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации, к которым применяется налоговая ставка, предусмотренная пунктом 1.1 статьи 224 настоящего Кодекса, в числе прочего, относятся:

налоговая база по доходам по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами и (или) по доходам в виде материальной выгоды, полученной от приобретения ценных бумаг и производных финансовых инструментов, если иное не установлено настоящим пунктом (подпункт 6);

налоговая база по доходам от реализации долей участия в уставном капитале российских организаций, акций, облигаций и инвестиционных паев, указанных в пунктах 17.2^[1] и 17.2-1^[2] статьи 217 настоящего Кодекса (подпункт 8).

При определении налоговых баз, указанных в подпунктах 6 и 8 пункта 6 статьи 210 НК РФ, доходы по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами уменьшаются на сумму налоговых вычетов, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 219.1 и статьей 220.1 настоящего Кодекса (часть 5 пункта 6 статьи 210 НК РФ).

Согласно пункту 3 статьи 214.1 НК РФ к ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, в целях главы 23 НК РФ относятся:

ценные бумаги, допущенные к торгам российского организатора торговли на рынке ценных бумаг, в том числе на фондовой бирже (подпункт 1);

инвестиционные паи открытых паевых инвестиционных фондов, управление которыми осуществляют российские управляющие компании (подпункт 2);

ценные бумаги иностранных эмитентов, допущенные к торгам на иностранных фондовых биржах (подпункт 3).

При этом на основании пункта 1.1 статьи 214.1 НК РФ для целей статьи 214.1 НК РФ отнесение ценных бумаг и производных финансовых инструментов к обращающимся и не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг осуществляется на дату реализации ценной бумаги, производного финансового инструмента, включая получение суммы вариационной маржи и премии по контрактам, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

В целях статьи 214.1 НК РФ финансовый результат по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами определяется как доходы от операций за вычетом соответствующих расходов, указанных в пункте 10 настоящей статьи (пункт 12 статьи 214.1 НК РФ).

Доходами по операциям с ценными бумагами признаются доходы от реализации (погашения) ценных бумаг, от доверительного управления имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд, полученные в налоговом периоде. Доходы в виде процента (купона, дисконта), полученные в налоговом периоде по ценным бумагам, включаются в доходы по операциям с ценными бумагами, если иное не предусмотрено настоящей статьей (пункт 7 статьи 214.1 НК РФ).

Расходами по операциям с ценными бумагами, расходами по операциям с производными финансовыми инструментами признаются документально подтвержденные и фактически осуществленные налогоплательщиком расходы, связанные с приобретением, реализацией, хранением и погашением ценных бумаг, с совершением операций с производными финансовыми инструментами, с исполнением и прекращением обязательств по таким сделкам, а также предусмотренные пунктом 3 статьи 214.11 настоящего Кодекса расходы по операциям с цифровыми финансовыми активами и (или) цифровыми правами, включающими одновременно цифровые финансовые активы и утилитарные цифровые права, в результате выкупа которых были получены соответствующие ценные бумаги. Указанные расходы перечислены в пункте 10 статьи 214.1 НК РФ.

В случаях, предусмотренных главой 23 НК РФ, при определении размера налоговых баз налогоплательщик имеет право на получение указанных в пункте 1 статьи 219.1 НК РФ инвестиционных налоговых вычетов, предоставляемых с учетом особенностей и в порядке, которые предусмотрены статьей 219.1 НК РФ, в том числе, в размере положительного финансового результата, полученного налогоплательщиком в налоговом периоде от реализации (погашения) находившихся в собственности налогоплательщика непрерывно на момент реализации (погашения) более трех лет государственных ценных бумаг Российской Федерации, государственных ценных бумаг субъектов Российской Федерации, муниципальных ценных бумаг, ценных бумаг российских организаций и ценных бумаг иностранных организаций, место регистрации которых находится на территории государства - члена Евразийского экономического союза, эмитированных в соответствии с законодательством государства - члена Евразийского экономического союза, при условии, что такие ценные бумаги относятся к ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, указанным в подпунктах 1 и 2 пункта 3 статьи 214.1 настоящего Кодекса, а также находившихся в собственности налогоплательщика более трех лет инвестиционных паев дополнительного фонда, которые были получены налогоплательщиком при его формировании путем выделения активов из паевого инвестиционного фонда, инвестиционные паи которого в целях настоящей главы относились на дату такого выделения к ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, указанным в подпунктах 1 и 2 пункта 3 статьи 214.1 настоящего Кодекса, и инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, тип которого был изменен на закрытый паевой инвестиционный фонд в соответствии с Федеральным законом от 14 июля 2022 года № 319-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» и инвестиционные паи которого на дату этого изменения находились в собственности налогоплательщика и в целях настоящей главы относились к ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, указанным в подпунктах 1 и 2 пункта 3 статьи 214.1 настоящего Кодекса (подпункт 1).

Инвестиционный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 статьи 219.1 НК РФ, предоставляется с учетом особенностей, указанных в пункте 2 статьи 219. 1 НК РФ, в числе которых:

- сумма положительного финансового результата, в размере которого предоставляется налоговый вычет, определяется в соответствии со статьей 214.1 настоящего Кодекса (подпункт 1);

- предельный размер налогового вычета в налоговом периоде определяется в соответствии с подпунктом 2 настоящего пункта;

- срок нахождения ценной бумаги в собственности налогоплательщика исчисляется исходя из метода реализации (погашения) ценных бумаг, приобретенных первыми по времени (ФИФО). При этом, в числе прочего, к реализации (погашению) ценных бумаг не относятся операции обмена^[3] инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, осуществляемые в соответствии с Законом № 156-ФЗ. Сроком нахождения инвестиционных паев в собственности налогоплательщика в этом случае признается срок, исчисляемый с даты приобретения инвестиционных паев до даты погашения инвестиционных паев, полученных в результате такого обмена (обменов) (подпункт 3);

- налоговый вычет предоставляется налогоплательщику при исчислении и удержании налога налоговым агентом или при представлении налоговой декларации. При этом при предоставлении налогового вычета налоговым агентом: определяется коэффициент К_цб в целях подпункта 2 настоящего пункта применительно к реализуемым (погашаемым) ценным бумагам, выплату дохода по которым осуществляет этот налоговый агент; налогоплательщику представляется соответствующий расчет о величине предоставленного ему вычета (подпункт 4);

- налоговый вычет не применяется при реализации (погашении) ценных бумаг, если эти ценные бумаги были учтены на индивидуальном инвестиционном счете налогоплательщика на дату их реализации (погашения) и (или) ранее этой даты (подпункт 6).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 226.1 НК РФ при получении доходов от осуществления операций (в том числе учитываемых на индивидуальном инвестиционном счете) с ценными бумагами, включая доходы, освобождаемые от обложения налогом на доходы физических лиц в соответствии с пунктами 17.2 и 17.2-1 статьи 217 настоящего Кодекса, операций с производными финансовыми инструментами, при осуществлении выплат по ценным бумагам и доходов, полученных в виде материальной выгоды от осуществления указанных операций и определяемых в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса, налоговым агентом признается доверительный управляющий, осуществляющий в интересах налогоплательщика указанные операции на основании договора доверительного управления с налогоплательщиком. Налоговый агент определяет налоговую базу налогоплательщика по всем видам доходов от операций, осуществленных налоговым агентом в интересах этого налогоплательщика в соответствии с указанным договором, за вычетом соответствующих расходов.

При осуществлении доверительным управляющим операций в интересах налогоплательщика по погашению инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов положения настоящего подпункта применяются в следующем порядке:

в случае подачи заявки на погашение инвестиционных паев в управляющую компанию паевого инвестиционного фонда брокером или доверительным управляющим с распоряжением о зачислении денежных средств от указанного погашения на счет у такого брокера (доверительного управляющего) налоговым агентом признается брокер (доверительный управляющий), подающий заявку на погашение инвестиционных паев в интересах своих клиентов;

в остальных случаях налоговым агентом признается управляющая компания паевого инвестиционного фонда.

Для определения налоговой базы налоговый агент производит расчет финансового результата в соответствии со статьями 214.1, 214.3 и 214.4 настоящего Кодекса для налогоплательщика, которому выплачиваются денежные средства (доход в натуральной форме), на дату выплаты дохода (пункт 11 статьи 226.1 НК РФ).

Исчисление и удержание суммы налога производятся налоговым агентом при осуществлении операций с ценными бумагами и операций с производными финансовыми инструментами в порядке, установленном настоящей главой, в следующие сроки: по окончании налогового периода; до истечения налогового периода; до истечения срока действия договора в пользу физического лица. Исчисление и уплата суммы налога в отношении доходов по ценным бумагам производятся налоговым агентом при осуществлении выплат такого дохода в пользу физического лица в порядке, установленном настоящей главой (пункт 7 статьи 226.1 НК РФ).

В приведенном в тексте вопроса условном примере в 2025 году налогоплательщик (пайщик) подает заявку на погашение паев открытого паевого инвестиционного фонда (ОПИФ), полученных им в результате обмена паев интервального паевого инвестиционного фонда (ИПИФ), приобретенных в 2021 году.

На основании приведенных норм срок владения налогоплательщиком паев ОПИФ исчисляется с даты приобретения паев ИПИФ и составляет более 3 лет (подпункт 3 пункта 2 статьи 219.1 НК РФ). Операция по обмену паев ИПИФ на паи ОПИФ в целях главы 23 НК РФ реализацией ценных бумаг не признается и не влечет налоговых последствий для налогоплательщика (Письмо Минфина РФ от 04.07.2023г. № 03-04-06/62243).

Паи ОПИФ, управление которыми осуществляют российские управляющие компании, относятся к ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг (подпункт 2 пункта 3, пункт 1.1 статьи 214.1 НК РФ). При этом нормы статьи 219.1 НК РФ не содержат специального условия о признании ценных бумаг обращаемыми на ОРЦБ в течении всего срока владения ценными бумагами. 

Таким образом, в рассматриваемой ситуации выполняются все условия, необходимые для получения налогоплательщиком предусмотренного подпунктом 1 пункта 1 статьи 219.1 НК РФ инвестиционного налогового вычета.

Мы поддерживаем позицию  УК о том, что в целях применения инвестиционного налогового вычета, предусмотренного подпунктом 1 пункта 1 статьи 219.1 НК РФ, условие об отнесении ценной бумаги к обращающимся на организованном рынке ценных бумаг должно выполняться только на момент реализации (погашения), а не в течении установленного указанной нормой минимального срока непрерывного владения бумагой (3 года).

Кроме того, позиция УК подтверждается разъяснениями представителей Минфина РФ, приведенными в Письмах от 01.11.2024г. № 03-04-05/107545 и от 30.06.2023г. № 03-04-05/61326.

В частности, Письме от 01.11.2024 N 03-04-05/107545 указано, что «...если налогоплательщиком получены доходы от реализации (погашения) ценных бумаг, которые на момент их реализации (погашения) являются ценными бумагами, допущенными к торгам российского организатора торговли на рынке ценных бумаг, в том числе на фондовой бирже, налогоплательщик вправе претендовать на получение соответствующего инвестиционного налогового вычета при соблюдении установленных условий и с учетом особенностей, предусмотренных статьей 219.1 Кодекса.

На основании пункта 1.1 статьи 214.1 Кодекса для целей указанной статьи отнесение ценных бумаг к обращающимся и не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг осуществляется на дату реализации ценной бумаги».

Признаваемая налоговым агентом УК вправе предоставить налогоплательщику инвестиционный налоговый вычет при исчислении и удержании налога (подпункт 4 пункта 2 статьи 219.1, подпункт 1 пункта 2 статьи 226.1 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 14.12.2021г. № 03-04-05/101449).

Документы и литература.

1.      ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ,  (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2.      НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч. I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3.      Закон № 156-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 29.11.2001 г. № 156-ФЗ «Об инвестиционных фондах».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki