О ставке налогообложения для физических и юридических лиц, раскрытых иностранным номинальным держателем ценных бумаг в качестве налоговых резидентов РФ и необходимости получение дополнительных документов, подтверждающих статус резидента РФ

Мнение консультантов.

Согласно пункту 1 статьи 226.1 НК РФ депозитарий, признаваемый налоговым агентом в соответствии с подпунктом 7[1] пункта 2 статьи 226.1 НК РФ, осуществляет исчисление, удержание и уплату налога с учетом требований настоящей статьи.

При выплате доходов по ценным бумагам, которые учитываются на счете депо иностранного номинального держателя, сумма налога исчисляется и удерживается налоговым агентом на основании «обобщенной информации о физических лицах, осуществляющих права по ценным бумагам» (подпункт 1 пункта 2 статьи 214.6 НК РФ), содержание которой регламентировано положениями пунктов 5 и 6 статьи 214.6 НК РФ:

Обобщенная информация, предусмотренная пунктом 2 статьи 214.6 НК РФ, должна содержать в отношении лиц, указанных в подпункте 1 пункта 2 настоящей статьи «сведения о количестве ценных бумаг, указанных в пункте 1 настоящей статьи, и о количестве ценных бумаг иностранного эмитента, удостоверяющих права в отношении ценных бумаг соответствующей российской организации, права по которым осуществляются этими лицами на дату, определенную решением о выплате дохода по ценным бумагам» (подпункт 1 пункта 5 статьи 214.6 НК РФ).

При этом, в силу пункта 6 статьи 214.6 НК РФ, «Сведения о количестве ценных бумаг, предусмотренные пунктом 5 настоящей статьи, представляются налоговому агенту с указанием государств, налоговыми резидентами которых являются соответствующие физические лица, осуществляющие права по ценным бумагам (в отношении которых осуществляются права по ценным бумагам). При наличии льгот в отношении налогообложения доходов по ценным бумагам, предусмотренных настоящим Кодексом или международным договором Российской Федерации, указанные в настоящем пункте сведения представляются налоговому агенту также с указанием оснований для применения таких льгот».

Положения статьи 214.6 НК РФ не предусматривают:

• обязанности (необходимости) проверки депозитарием сведений, представленных ему в обобщенной информации, в том числе, в части налогового резидентства осуществляющих права по ценным бумагам физических и юридических лиц;
• ограничений по исчислению налога в отсутствие документов, подтверждающих сведения о налоговом резидентстве осуществляющих права по ценным бумагам физических и юридических лиц, приведенное в обобщенной информации.

Вместе с тем, считаем необходимым обратить внимание Банка на положения статьи 214.8 НК РФ, устанавливающей порядок истребования документов, связанных с исчислением и уплатой налога при выплате доходов по государственным ценным бумагам, муниципальным ценным бумагам, а также по эмиссионным ценным бумагам, выпущенным российскими организациями, выплачиваемых иностранным организациям, действующим в интересах третьих лиц. Подпунктом 3 пункта 1 статьи 214.8 НК РФ налоговым органам предоставлено право при проведении камеральной налоговой проверки и (или) выездной налоговой проверки правильности исчисления и уплаты налога налоговым агентом в соответствии со статьей 214.6 настоящего Кодекса запрашивать в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом, в том числе, «копии и оригиналы документов, подтверждающих осуществление физическим лицом на дату, определенную решением российской организации о выплате дохода по ценным бумагам, прав по ценным бумагам такой российской организации (ценным бумагам иностранной организации, удостоверяющим права в отношении акций российской организации), а также документы, подтверждающие налоговое резидентство такого лица».

Требование о представлении документов, указанных в пункте 1 статьи 214.8 НК РФ направляется[2] налоговому агенту, который осуществил исчисление, удержание и уплату соответствующего налога, в порядке, предусмотренном статьей 93 НК РФ. В случае отсутствия истребуемых информации и (или) документов налоговый агент направляет иностранным организациям, действующим в интересах третьих лиц, которым была осуществлена выплата дохода по ценным бумагам российских организаций, запрос о представлении таких документов (пункт 2 статьи 214.8 НК РФ).

Документы, истребованные в соответствии со статьей 214.8 НК РФ, подлежат представлению в налоговый орган не позднее трех месяцев[3] со дня получения налоговым агентом соответствующего требования (пункт 3 статьи 214.8 НК РФ).

Положения, аналогичные положениям статей 214.6 и 214.8 НК РФ, в отношении юридических лиц предусмотрены в статьях 310.1 и 310.2 НК РФ, соответственно.

Так, статьей 301.1 НК РФ установлено, что:

«Депозитарий признается налоговым агентом, осуществляющим исчисление и уплату налога в отношении доходов по следующим ценным бумагам, которые учитываются на счете депо иностранного номинального держателя, счете депо иностранного уполномоченного держателя и (или) счете депо депозитарных программ:

1) по государственным ценным бумагам Российской Федерации с обязательным централизованным хранением;

2) по государственным ценным бумагам субъектов Российской Федерации с обязательным централизованным хранением;

3) по муниципальным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением;

4) по эмиссионным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением, выпущенным российскими организациями, государственная регистрация выпуска которых или присвоение идентификационного номера которым осуществлены после 1 января 2012 года;

5) по иным эмиссионным ценным бумагам, выпущенным российскими организациями, за исключением эмиссионных ценных бумаг с обязательным централизованным хранением выпусков, государственная регистрация которых или присвоение идентификационного номера которым осуществлены до 1 января 2012 года» (пункт 1 статьи 310.1 НК РФ)

«При выплате доходов, указанных в пункте 1 настоящей статьи, которые учитываются на счете депо иностранного номинального держателя, сумма налога исчисляется и уплачивается депозитарием, осуществляющим функции налогового агента, на основании следующей информации:

1) обобщенной информации об организациях, осуществляющих права по ценным бумагам, указанным в пункте 1 настоящей статьи, за исключением доверительных управляющих, которые действуют не в интересах иностранного инвестиционного фонда (инвестиционной компании), который в соответствии с личным законом такого фонда (компании) относится к схемам коллективного инвестирования» (пункт 2 статьи 310.1 НК РФ)

«Обобщенная информация об организациях, указанных в пунктах 2 - 5 настоящей статьи, должна содержать следующие сведения:

1) в отношении организаций, указанных в подпункте 1 пункта 2, подпункте 1 пункта 3 и пункте 5 настоящей статьи, соответственно сведения о количестве ценных бумаг, указанных в пункте 1 настоящей статьи, и о количестве ценных бумаг иностранного эмитента, удостоверяющих права в отношении ценных бумаг соответствующей российской организации, права по которым осуществляются организациями на дату, определенную решением российской организации о выплате дохода по ценным бумагам» (пункт 7 статьи 310.1 НК РФ)

«Сведения о количестве ценных бумаг, предусмотренные пунктом 7 настоящей статьи, представляются налоговому агенту с указанием государств, налоговыми резидентами которых являются организации - фактические получатели дохода. При наличии льгот в отношении налогообложения доходов по ценным бумагам, предусмотренных настоящим Кодексом или международным договором Российской Федерации, указанные в настоящем пункте сведения представляются налоговому агенту также с указанием оснований для применения указанных льгот» (пункт 8 статьи 310.1 НК РФ).

В пункте 1 статьи 310.2 НК РФ закреплена, в числе прочих, норма о праве налоговых органов при проведении камеральной налоговой проверки и (или) выездной налоговой проверки правильности исчисления и уплаты суммы налога налоговым агентом в соответствии со статьей 310.1 НК РФ запрашивать в порядке, предусмотренном НК РФ, «копии и оригиналы документов, подтверждающих осуществление организацией на дату, определенную решением российской организации о выплате дохода, прав по ценным бумагам такой российской организации (ценным бумагам иностранной организации, удостоверяющим права в отношении акций российской организации), а также документы, подтверждающие налоговое резидентство такой организации» (подпункт 3);

«Требование о представлении документов, указанных в пункте 1 настоящей статьи, направляется налоговому агенту[4], который осуществил исчисление, удержание и уплату соответствующего налога, в порядке, предусмотренном статьей 93 настоящего Кодекса. В случае отсутствия истребуемых информации и (или) документов налоговый агент направляет иностранным организациям, действующим в интересах третьих лиц, которым была осуществлена выплата дохода по ценным бумагам российских организаций, запрос о представлении таких документов» (пункт 2 статьи 310.2 НК РФ).

«Документы, истребованные в соответствии с настоящей статьей, подлежат представлению в налоговый орган не позднее трех месяцев[5] со дня получения налоговым агентом соответствующего требования» (абзац первый пункта 3 статьи 310.2 НК РФ).

Положения статьи 310.1 НК РФ, также, как и указанной выше статьи 214.6 НК РФ, не предусматривают:

• обязанности (необходимости) проверки депозитарием сведений, представленных ему в обобщенной информации, в том числе, в части налогового резидентства осуществляющих права по ценным бумагам физических и юридических лиц;
• ограничений по исчислению налога в отсутствие документов, подтверждающих сведения о налоговом резидентстве осуществляющих права по ценным бумагам физических и юридических лиц, приведенное в обобщенной информации.

Таким образом, у Банка отсутствует необходимость получения дополнительных документов, подтверждающих статус резидента РФ осуществляющего права по ценным бумагам физических и юридических лиц, до момента предъявления налоговыми органами требования о предоставлении документов, в том числе, документов, подтверждающих налоговое резидентство физических и юридических лиц, поименованных в тексте вопроса.

Однако, на наш взгляд, следует признать достаточно высокой вероятность того, что воспользовавшись предоставленными статьями 214.8 и 310.2 НК РФ налоговым органам правом, они предъявят Банку требование о представлении, в том числе, документов, подтверждающих налоговое резидентство физических и юридических лиц, поименованных в тексте вопроса.

Выводы консультантов подтверждаются мнением специалистов финансового ведомства, приведенным, например, в Письме от 21.05.2014г. № 03-08-05/24017:

«Кодексом прямо не предусмотрена обязанность налогового агента производить на дату выплаты дохода сбор копий сертификатов, подтверждающих факт резидентства физических и юридических лиц, налоговый агент должен только располагать "сведениями с указанием государств, резидентами которых являются соответствующие физические лица", для целей применения льготных ставок, предусмотренных соответствующими соглашениями об избежании двойного налогообложения.

…

«налоговому агенту достаточно располагать обобщенной информацией в агрегированном виде для расчета налога. Вместе с тем на основании положений статей 214.8 и 310.8 Кодекса при проведении камеральной и (или) выездной налоговой проверки документы, подтверждающие налоговое резидентство налогоплательщика, могут быть истребованы налоговыми органами у налогового агента, иностранного номинального держателя или уполномоченного органа иностранного государства».

В тексте вопроса указано, что «При раскрытии обобщенной информации о физических лицах и организациях, осуществляющих права по ценным бумагам, иностранным номинальным держателем была указана Российская Федерация как государство, налоговыми резидентами которого являются физические лица и организации, получающие дивиденды».

На основании норм НК РФ и текста вопроса консультанты считают правомерным применение депозитарием:

• пункта 4 статьи 224 НК РФ, в соответствии с которым в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, законодатель установил налоговую ставку в размере 9 процентов;

· налоговой ставки в размере 9 процентов, установленной подпунктом 2 пункта 3 статьи 284 НК РФ, к доходам, полученным в виде дивидендов от российских и иностранных организаций российскими организациями, не указанными в подпункте 1[6] настоящего пункта.

Документы и литература.

1. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki