О признании безнадежной и списании задолженности по кредиту, в случае, если заемщик исключен из ЕГРЮЛ, и в отношении поручителей введены процедуры банкротства или в ЕГРЮЛ содержится запись об исключении

Мнение консультантов.

Учитываемая на счетах бухгалтерского учета общая задолженность Заемщика, превышающая величину требований, включенных в реестр требований кредиторов к Поручителю 4 (если у Банка отсутствуют основания для увеличения суммы требований в соответствии со статьей 100 Закона № 127-ФЗ), может быть признана безнадежной и учтена в качестве убытка во внереализационных расходах в налоговом периоде 2021 года.

Если одним из поручителей по договору является физическое лицо, то в соответствии с положениями статьи 266 НК РФ общая задолженность может быть признана безнадежной (при условии, что задолженность Заемщика и поручителей – юридических лиц признана безнадежной), если физическое лицо – поручитель  освобождено от дальнейшего исполнения требований кредиторов в соответствии со статьей 213.28 Закона № 127-ФЗ.

Обоснование мнения консультантов.

Для целей 25 главы НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются (пункт 2 статьи 266 НК РФ):

- долги, по которым истек установленный срок исковой давности;

-  долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации;

-  долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Законом № 229-ФЗ, в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям:

невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;

у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными;

- долги гражданина, признанного банкротом, по которым он освобождается от дальнейшего исполнения требований кредиторов (считаются погашенными) в соответствии с Законом № 127-ФЗ;

- суммы прекращенных перед налогоплательщиком - уполномоченным банком денежных обязательств, перечень которых определен актом Правительства Российской Федерации, принятым на основании части 3 статьи 5 Закона № 263-ФЗ;

- суммы прекращенных перед налогоплательщиком - кредитной организацией денежных обязательств по уплате задолженности по кредитному договору при выполнении следующих условий:

кредит предоставлен юридическим лицам или индивидуальным предпринимателям в период с 1 января по 31 декабря 2020 года на возобновление деятельности или на неотложные нужды для поддержки и сохранения занятости;

в отношении кредитного договора кредитной организации в 2020 и (или) в 2021 году предоставляется (предоставлялась) субсидия по процентной ставке в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

На основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ внереализационными расходами налогоплательщика признаются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в виде сумм безнадежных долгов.

Как следует из описания ситуации:

- Заемщик ликвидирован и исключен из ЕГРЮЛ в 2020г.;

- Поручитель 1 - ликвидирован и исключен из ЕГРЮЛ в 2020г.;

- Поручитель 2 -  действующее юридическое лицо, в отношении которого в Банк поступило Постановление судебного пристава от 15.01.2021г. об окончании исполнительного производства в связи с невозможностью установить местонахождение должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств;

-  Поручитель 3 - в 2020г. начата процедура банкротства. Определением арбитражного суда Банку отказано о включении в реестр требований кредиторов в связи с истечением срока поручительства в 2020г.;

- Поручитель 4 - ФЛ признано банкротом в 2018г. Определением арбитражного суда требование Банка к поручителю включено в реестр требований кредиторов, но в сумме значительно меньшей сумме общей задолженности Заемщика.

Согласно пункту 1 статьи 329 ГК РФ одним из способов обеспечения исполнения обязательств должником является поручительство. По договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части (пункт 1 статьи 361 ГК РФ).

Ответственность поручителя определена статьей 363 Г РФ, в соответствии с которой:

- при неисполнении или ненадлежащем исполнении должником обеспеченного поручительством обязательства поручитель и должник отвечают перед кредитором солидарно, если законом или договором поручительства не предусмотрена субсидиарная ответственность поручителя (пункт 1);

- поручитель отвечает перед кредитором в том же объеме, как и должник, включая уплату процентов, возмещение судебных издержек по взысканию долга и других убытков кредитора, вызванных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства должником, если иное не предусмотрено договором поручительства (пункт 2).

Пунктом 1 статьи 367 ГК РФ предусмотрено, что поручительство прекращается с прекращением обеспеченного им обязательства. Прекращение обеспеченного обязательства в связи с ликвидацией должника после того, как кредитор предъявил в суд или в ином установленном законом порядке требование к поручителю, не прекращает поручительство. Одновременно в соответствии с пунктом 6 статьи 367 ГК РФ поручительство прекращается по истечении указанного в договоре поручительства срока, на который оно дано.

На основании изложенных норм в Письме от 28.10.2013г. №  03-03-06/2/45483 представители финансового ведомства указали, что «организация-кредитор не может признать задолженность по обязательству безнадежной при наличии поручителя и учесть ее в расходах для целей налогообложения».

Поскольку Заемщик и Поручитель 1 ликвидированы и исключены из ЕГРЮЛ  в 2020г., то на основании статьи 419 ГК РФ их обязательства перед Банком прекращены. Как следствие, задолженность Заемщика и Поручителя 1 перед Банком может быть признана безнадежной.

Поскольку в отношении Поручителя 2 Банком получено Постановление судебного пристава от 15.01.2021г.  об окончании исполнительного производства в связи с невозможностью установить местонахождение должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств, то в соответствии с нормами пункта 2 статьи 266 НК РФ задолженность Поручителя 2 перед Банком может быть признана безнадежной.

Поскольку в отношении Поручителя 3 в Определении арбитражного суда установлено, что срок поручительства истек в  2020г., то на основании пункта 6 статьи 367 ГК РФ поручительство прекращено. Как следствие, задолженность Поручителя 3 перед Банком может быть признана безнадежной.

В отношении Поручителя 4 требование  Банка в деле о банкротстве физического лица включено в реестр требований кредиторов  в 2019г. до момента, когда было прекращено обязательство Заемщика (в 2020г. в связи с его ликвидацией). Таким образом, на основании пункта 1 статьи 367 ГК РФ поручительство продолжает действовать, и требования Банка к Поручителю 4 являются действующими.

 В соответствии со статьей 213.2 Закона № 127-ФЗ при рассмотрении дела о банкротстве гражданина применяются реструктуризация долгов гражданина, реализация имущества гражданина, мировое соглашение.

Арбитражный суд принимает решение о признании гражданина банкротом в случаях, предусмотренных в пункте 1 статьи 213.24 Закона № 127-ФЗ.

Согласно пункту 2 статьи 213.24 Закона № 127-ФЗ в случае принятия арбитражным судом решения о признании гражданина банкротом арбитражный суд принимает решение о введении реализации имущества гражданина. Реализация имущества гражданина вводится на срок не более чем шесть месяцев. Указанный срок может продлеваться арбитражным судом в отношении соответственно гражданина, не являющегося индивидуальным предпринимателем, индивидуального предпринимателя по ходатайству лиц, участвующих в деле о банкротстве.

При принятии решения о признании гражданина банкротом арбитражный суд утверждает в качестве финансового управляющего для участия в процедуре реализации имущества гражданина лицо, исполнявшее обязанности финансового управляющего и участвовавшее в процедуре реструктуризации долгов гражданина, если иная кандидатура к моменту признания гражданина банкротом не будет предложена собранием кредиторов.

В ходе процедуры реализации имущества гражданина требования конкурсных кредиторов и уполномоченного органа подлежат рассмотрению в порядке, предусмотренном статьей 100 настоящего Федерального закона (пункт 4 статьи 213.24 Закона № 127-ФЗ). Одновременно пунктом 1 статьи 100 Закона № 127-ФЗ предусмотрено, что кредиторы вправе предъявить свои требования к должнику в любой момент в ходе внешнего управления. Указанные требования направляются в арбитражный суд и внешнему управляющему с приложением судебного акта или иных подтверждающих обоснованность указанных требований документов. Указанные требования включаются внешним управляющим или реестродержателем в реестр требований кредиторов на основании определения арбитражного суда о включении указанных требований в реестр требований кредиторов.

Согласно  статье 213.28 Закона № 127-ФЗ:

-  после завершения расчетов с кредиторами финансовый управляющий обязан представить в арбитражный суд отчет о результатах реализации имущества гражданина с приложением копий документов, подтверждающих продажу имущества гражданина и погашение требований кредиторов, а также реестр требований кредиторов с указанием размера погашенных требований кредиторов (пункт 1);

- по итогам рассмотрения отчета о результатах реализации имущества гражданина арбитражный суд выносит определение о завершении реализации имущества гражданина (пункт 2);

- после завершения расчетов с кредиторами гражданин, признанный банкротом, освобождается от дальнейшего исполнения требований кредиторов, в том числе требований кредиторов, не заявленных при введении реструктуризации долгов гражданина или реализации имущества гражданина (пункт 3).

В случае освобождения физического лица  от дальнейшего исполнения требований кредитора  с такого физического лица  снимается обязанность по возврату суммы долга, а  кредитор не имеет права требовать возврата долга и осуществлять мероприятия по взысканию такой задолженности. В этой связи в общем случае при  прекращении обязательства у физического лица  возникает экономическая выгода в виде экономии на расходах по погашению долга и, соответственно, доход, подлежащий обложению налогом на доходы физических лиц в установленном главой 23 НК РФ порядке.

На основании подпункта 5 пункта 1 статьи 223 НК РФ датой получения  дохода в связи с  признанием задолженности физического лица безнадежной ко взысканию  является дата прекращения полностью или частично обязательства налогоплательщика по уплате задолженности^[1].

Глава 23 НК РФ не содержит определения понятия «безнадежная задолженность физического лица». Вместе с тем  в пункте 2 статьи 266 НК РФ предусмотрено специальное  основание для признания задолженности (в том числе, возникшей в связи с  поручительством) физического лица безнадежной – освобождение от дальнейшего исполнения требований кредиторов в соответствии со статьей 213.28 Закона № 127-ФЗ.

В Письме Минфина РФ от 14.10.2019г. № 03-03-06/2/78528 содержится вывод о том, что вынесение арбитражным судом определения в соответствии со статьей 213.28 Закона № 127-ФЗ, на основании которого обязательства должника - физического лица, признанного банкротом, считаются погашенными, является основанием для признания задолженности такого должника безнадежной для целей статьи 266 НК РФ.

Таким образом, поскольку в отношении задолженности Поручителя 4 в настоящее время отсутствует определение арбитражного суда, вынесенное в соответствии со статьей 213.28 Закона № 127-ФЗ, Поручитель 4 не считается освобожденным от исполнения своих обязательств, и, как следствие, общая задолженность Заемщика не может быть признана безнадежной и списана в налоговом учете.

Вместе с тем, как следует из текста вопроса, требования к Поручителю 4 включены в реестр требований кредиторов в сумме, значительно меньшей общей задолженности Заемщика. Если у Банка отсутствуют основания для увеличения суммы требований в соответствии со статьей 100 Закона № 127-ФЗ, то полагаем, что безнадежной для целей налогового учета  может быть признана задолженность, превышающая величину требований, включенных в реестр требований кредиторов.

Поскольку в отношении Поручителя 2 момент признания задолженности безнадежной приходится на  1 квартал 2021 года, то учитываемая на счетах  бухгалтерского учета общая задолженность Заемщика, превышающая величину требований, включенных в реестр требований кредиторов к Поручителю 4 (если у Банка отсутствуют основания для увеличения суммы требований в соответствии со статьей 100 Закона № 127-ФЗ), может быть признана безнадежной и учтена в качестве убытка во внереализационных расходах в налоговом периоде 2021года.

Документы и литература.

1.             ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ,  (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2.             НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3.             Закон № 127-ФЗ –  Федеральный закон Российской Федерации от 26.10.2002г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»;

4.             Закон № 229-ФЗ - Федеральный закон Российской Федерации от 02.10.2007г. № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве»;

5.             Закон № 263-ФЗ –  Федеральный закон от 29.07.2018г. № 263-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki