О правомерности учета при налогообложении прибыли арендатором расходов по оценке рыночной стоимости ежемесячной арендной платы муниципального имущества

Мнение консультантов.

Если договор аренды не содержит условия об обязанности Банка нести расходы по оплате услуг оценщика, но арендодатель в связи с заключением договора аренды выставил Банку соответствующее требование, то в общем случае Банк не вправе учитывать понесенные расходы при определении налоговой базы по налогу, поскольку они не являются экономически обоснованными (Законом № 135-ФЗ обязанность возлагается на арендодателя).

Если договор аренды содержит условие об обязанности Банка нести расходы по оплате услуг оценщика, то Банк не вправе учитывать понесенные расходы при определении налоговой базы по налогу, поскольку такое условие является ничтожным, и, как следствие, у Банка отсутствует обоснование для учета расходов при определении налоговой базы.

Однако, если у Банка будут иметься иные, помимо требования арендодателя,  веские основания необходимости проведения оценки арендной платы в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода, то, по нашему мнению, Банк вправе учитывать расходы по оплате услуг оценщика при определении налоговой базы.

Обоснование мнения консультантов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (далее по тексту – налог) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, в частности, относятся:

- арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки) (подпункт 10);

- платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости (подпункт 40);

- другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (подпункт 49).

В соответствии с пунктом 1 статьи 215 ГК РФ  имущество, принадлежащее на праве собственности городским и сельским поселениям, а также другим муниципальным образованиям, является муниципальной собственностью. Имущество, находящееся в муниципальной собственности, закрепляется за муниципальными предприятиями и учреждениями во владение, пользование и распоряжение в соответствии с настоящим Кодексом (статьи 294, 296). Средства местного бюджета и иное муниципальное имущество, не закрепленное за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляют муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования (пункт 3 статьи 215 ГК РФ).

Правовые основы регулирования оценочной деятельности в отношении объектов оценки, принадлежащих Российской Федерации, субъектам Российской Федерации или муниципальным образованиям, физическим лицам и юридическим лицам, для целей совершения сделок с объектами оценки, а также для иных целей регулируются Законом № 135-ФЗ (статья 2 Закона № 135-ФЗ).

Согласно статье 3 Закона № 135-ФЗ:

- под оценочной деятельностью понимается профессиональная деятельность субъектов оценочной деятельности, направленная на установление в отношении объектов оценки рыночной, кадастровой, ликвидационной, инвестиционной или иной предусмотренной федеральными стандартами оценки стоимости;

- под рыночной стоимостью объекта оценки понимается наиболее вероятная цена, по которой данный объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине цены сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства, то есть когда:

одна из сторон сделки не обязана отчуждать объект оценки, а другая сторона не обязана принимать исполнение;

стороны сделки хорошо осведомлены о предмете сделки и действуют в своих интересах;

объект оценки представлен на открытом рынке посредством публичной оферты, типичной для аналогичных объектов оценки;

цена сделки представляет собой разумное вознаграждение за объект оценки и принуждения к совершению сделки в отношении сторон сделки с чьей-либо стороны не было;

платеж за объект оценки выражен в денежной форме.

К объектам оценки относятся (статья 5 Закона № 135-ФЗ):

- отдельные материальные объекты (вещи);

- совокупность вещей, составляющих имущество лица, в том числе имущество определенного вида (движимое или недвижимое, в том числе предприятия);

- право собственности и иные вещные права на имущество или отдельные вещи из состава имущества;

- права требования, обязательства (долги);

- работы, услуги, информация;

- иные объекты гражданских прав, в отношении которых законодательством Российской Федерации установлена возможность их участия в гражданском обороте.

Статьей 8 Закона № 135-ФЗ определены случаи обязательного проведения оценки объектов оценки, к которым, в частности, относится  определение стоимости объектов оценки, принадлежащих Российской Федерации, субъектам Российской Федерации или муниципальным образованиям, в целях их приватизации, передачи в доверительное управление либо передачи в аренду.

В соответствии со статьей 10 Закона № 135-ФЗ:

- договор на проведение оценки заключается в простой письменной форме;

- договор на проведение оценки должен содержать, в том числе, цель оценки, описание объекта или объектов оценки, позволяющее осуществить их идентификацию, вид определяемой стоимости объекта оценки, размер денежного вознаграждения за проведение оценки, дату определения стоимости объекта оценки, наименование саморегулируемой организации оценщиков, членом которой является оценщик, и место нахождения этой организации, указание на стандарты оценочной деятельности, которые будут применяться при проведении оценки, сведения о независимости юридического лица, с которым оценщик заключил трудовой договор, и оценщика в соответствии с требованиями статьи 16 настоящего Федерального закона;

- в отношении оценки объектов, принадлежащих Российской Федерации, субъектам Российской Федерации или муниципальным образованиям, договор на проведение оценки от имени заказчика заключается лицом, уполномоченным собственником на совершение сделок с объектами, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

На основании изложенного приходим к выводу, что Законом № 135-ФЗ обязанность по проведению оценки величины платы за аренду муниципальной недвижимость возлагается на лицо, уполномоченное собственником этой недвижимости на заключение договора аренды – на арендодателя. Иными словами, возложение обязанности по проведению оценки на арендатора не соответствует нормам Закона № 135-ФЗ.

Наш вывод подтверждается Постановлением от 02.02.2010г. № 11923/09 по делу № А45-9398/2008-46/266, в котором Президиум ВАС РФ указал, что «из статей 8 и 10 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" следует, что оценка стоимости объектов, принадлежащих публично-правовым образованиям и подлежащих передаче в аренду, является обязательной, а договор на ее проведение заключается от имени заказчика лицом, уполномоченным публично-правовым образованием на совершение сделок с этими объектами.

Таким образом, непосредственно арендодатель обязан решать вопросы, связанные с оценкой сдаваемых в аренду объектов федерального имущества и определением рыночной стоимости годовой арендной платы; договор на оценку заключается без участия арендатора».

В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 06.08.2013г. по делу №  А79-6446/2011 анализировался договор аренды нежилого помещения муниципальной собственности, заключенный между   Чебоксарским городским комитетом по управлению имуществом (далее – Комитет) и Обществом. Письмом от 29.12.2010 N 039-7495 Комитет со ссылкой на Положение о порядке аренды нежилых помещений муниципальной собственности города Чебоксары, утвержденное решением Чебоксарского городского Собрания депутатов от 25.11.2010 N 42, сообщил Обществу о том, что размер арендной платы определяется в результате проведения оценки рыночной стоимости арендной платы в порядке, установленном законодательством, регулирующим оценочную деятельность в Российской Федерации. На этом основании Общество заключило договор оценки. По результатам анализа ФАС пришел к выводу, что «расходы по проведению оценки рыночной стоимости объекта недвижимости муниципальной собственности должен нести собственник или уполномоченный им обладатель имущественного права.

При таких условиях предложение Комитета, выраженное в письме от 29.12.2010 N 039-7495, в котором на арендатора возлагается обязанность по оплате оценки объекта недвижимости муниципальной собственности, не соответствует действующему законодательству».

Вместе с тем, согласно пункту 1 статьи 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. К договору, не предусмотренному законом или иными правовыми актами, при отсутствии признаков, указанных в пункте 3 настоящей статьи, правила об отдельных видах договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами, не применяются, что не исключает возможности применения правил об аналогии закона (пункт 1 статьи 6) к отдельным отношениям сторон по договору (пункт 2 статьи 421 ГК РФ). Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422) (пункт 4 статьи 421 ГК РФ)

В Постановлении от 14.08.2013г.  по делу №  А19-18118/2012 ФАС Восточно-Сибирского округа «признал противоречащими требованиям закона условия пункта 3.7 договора от 16.02.2012 N 10/12 об оплате арендатором расходов, связанных с проведением работ по формированию отчета об оценке муниципального имущества, передаваемого в аренду, а потому в соответствии со статьями 168, 180 Гражданского кодекса Российской Федерации ничтожными, и пришел к правильному выводу о том, что Комитет неосновательно получил от Предприятия 3 000 рублей за оценку».

Таким образом, если в соответствии с условиями договора аренды муниципальной недвижимости расходы по оценке арендной платы возлагаются на Банк – арендатор, то такой договор в части указанных условий противоречит законодательству и  является ничтожным.

Из изложенного следует, что:

- если договор аренды не содержит условия об обязанности Банка нести расходы по оплате услуг оценщика, но арендодатель в связи с заключением договора аренды выставил Банку соответствующее требование, то в общем случае Банк не вправе учитывать понесенные расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу, поскольку они не являются экономически обоснованными (Законом № 135-ФЗ обязанность возлагается на арендодателя).

- если договор аренды содержит условие об обязанности Банка нести расходы по оплате услуг оценщика, то Банк не вправе учитывать понесенные расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу, поскольку условие является ничтожным, и, как следствие, обоснование для учета расходов отсутствует.

Однако, если у Банка будут иметься иные, помимо требования арендодателя,  веские основания необходимости проведения оценки арендной платы в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода, то, по нашему мнению, Банк вправе учитывать расходы по оплате услуг оценщика при определении налогооблагаемой базы в соответствии с пунктом 1 статьи 264 НК РФ.

Документы и литература.

1.             ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ,  (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2.             НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3.             Закон № 135-ФЗ - Федеральный закон Российской Федерации от 26.07.2006г. № 135-ФЗ «О защите конкуренции».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki