О порядке предоставления налоговым агентом-работодателем налоговых вычетов с 1 января 2025 года

Мнение консультантов.

С 01.01.2025г. Банк вправе на дату фактического получения сотрудником указанного в пункте 6.2 статьи 210 НК РФ дохода при наличии соответствующих заявлений сотрудника и подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов документов уменьшать формирующие «льготную налоговую базу» доходы:

- на стандартные налоговые вычеты на обеспечение детей в сумме, неиспользованной для уменьшения доходов, формирующих основную налоговую базу, то есть с первого месяца налогового периода до месяца (включительно), в котором сумма доходов, формирующих основную налоговую базу, не превысила 450 тыс. руб.;

- на имущественные налоговые вычеты, предусмотренные подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 220 НК РФ, в сумме, не использованной в уменьшение формирующих основную налоговую базу доходов, то есть с начала налогового периода.

Обоснование мнения консультантов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ (здесь и далее по тексту – в редакции, действующей с 01.01.2025г.) для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту – налог, НДФЛ) признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

К числу доходов от источников в Российской Федерации на основании подпункта 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ отнесено вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса. Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Пунктом 6.2 статьи 210 НК РФ определено, что налоговая база, в отношении которой применяется налоговая ставка, предусмотренная пунктом 1.2[1] статьи 224 настоящего Кодекса, определяется по доходам в виде оплаты труда (денежного довольствия, денежного содержания), получаемой (получаемого) лицами, работающими (служащими) в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях, других местностях (районах) с неблагоприятными (особыми) климатическими или экологическими условиями, в части, относящейся к установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации районным коэффициентам[2] к заработной плате (денежному довольствию, денежному содержанию) за работу (службу) в данных районах или местностях и процентным надбавкам[3] к заработной плате (денежному довольствию, денежному содержанию) за работу (службу) в данных районах или местностях. Предусмотренная настоящим пунктом налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении указанной налоговой базы, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 220 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящей главой, если такие вычеты не были применены при исчислении иных налоговых баз в соответствии с настоящей главой.

Статьей 218 НК РФ предусмотрены стандартные налоговые вычеты, в частности, предоставляемые за каждый месяц налогового периода родителям, на обеспечении которых находится ребенок, в размере, указанном в подпункте 4 пункта 1[4].

Указанный налоговый вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщика (за исключением доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации), исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса) налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 450 000 рублей. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 450 000 рублей, налоговый вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется.

Установленные статьей 218 НК РФ стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты, если иное не предусмотрено настоящей статьей (пункт 3 статьи 218 НК РФ).

Пунктом 4 статьи 218 НК РФ определено, что в случае, если в течение налогового периода стандартные налоговые вычеты налогоплательщику не предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере, чем предусмотрено настоящей статьей, то по окончании налогового периода на основании налоговой декларации и документов, подтверждающих право на такие вычеты, налоговым органом производится перерасчет налоговой базы с учетом предоставления стандартных налоговых вычетов в размерах, предусмотренных настоящей статьей.

Пунктом 1 статьи 220 НК РФ установлены имущественные налоговые вычеты, в числе которых:

имущественный налоговый вычет в размере фактически произведенных налогоплательщиком расходов на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилых домов, квартир, комнат или доли (долей) в них, приобретение земельных участков или доли (долей) в них, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков или доли (долей) в них, на которых расположены приобретаемые жилые дома или доля (доли) в них (подпункт 3);

имущественный налоговый вычет в сумме фактически произведенных налогоплательщиком расходов на погашение процентов по целевым займам (кредитам), фактически израсходованным на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, приобретение земельных участков или доли (долей) в них, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков или доли (долей) в них, на которых расположены приобретаемые жилые дома или доля (доли) в них, а также на погашение процентов по кредитам (займам), полученным от банков (либо организаций, если такие займы выданы в соответствии с программами помощи отдельным категориям заемщиков по ипотечным жилищным кредитам (займам), оказавшимся в сложной финансовой ситуации, утверждаемыми Правительством Российской Федерации) в целях рефинансирования (перекредитования) кредитов на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, приобретение земельных участков или доли (долей) в них, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков или доли (долей) в них, на которых расположены приобретаемые жилые дома или доля (доли) в них (подпункт 4).

В силу пункта 8 статьи 220 НК РФ имущественные налоговые вычеты, предусмотренные подпунктами 3 и 4 пункта 1 настоящей статьи, могут быть предоставлены налогоплательщику до окончания налогового периода на основании его обращения с письменным заявлением к работодателю (далее в настоящем пункте - налоговый агент), если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, при условии представления налоговым органом налоговому агенту подтверждения права налогоплательщика на получение имущественных налоговых вычетов.

В случае, если после представления налогоплательщиком в установленном порядке заявления налоговому агенту о получении имущественных налоговых вычетов, предусмотренных подпунктами 3 и 4 пункта 1 настоящей статьи, налоговый агент удержал налог без учета имущественных налоговых вычетов, сумма излишне удержанного после получения заявления налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, установленном статьей 231 настоящего Кодекса. Пунктом 1 статьи 231 НК РФ установлено, что излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика, если иное не предусмотрено настоящей главой. Налоговый агент обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным ему факте излишнего удержания налога и сумме излишне удержанного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта. Возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога производится налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему Российской Федерации в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание такого налога, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьями 218 - 221 НК РФ применяются к основной налоговой базе. Основная налоговая база - налоговая база по иным (не перечисленным в пункте 2.1[5] статьи 210 НК РФ) доходам физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации, в отношении которых применяется налоговая ставка, предусмотренная пунктом 1[6] статьи 224 настоящего Кодекса (подпункт 9 пункта 2.1 статьи 210 НК РФ).

Если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении основной налоговой базы за этот же налоговый период, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю. При этом на следующий налоговый период разница между суммой налоговых вычетов и суммой доходов не переносится, если иное не предусмотрено настоящей главой (пункт 3 статьи 210 НК РФ).

На основании пункта 6 статьи 210 НК РФ в отдельную налоговую базу, в отношении которой применяется налоговая ставка, предусмотренная пунктом 1.1[7] статьи 224 НК РФ, в отношении доходов физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации включаются доходы от продажи имущества (за исключением ценных бумаг) и (или) доли (долей) в нем, доходы в виде стоимости имущества (за исключением ценных бумаг), полученного в порядке дарения (подпункт 1). В случае, если в налоговом периоде сумма налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 и 219, подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 220 настоящего Кодекса, не может быть полностью учтена при определении основной налоговой базы и (или) налоговых баз, предусмотренных пунктами 6.1 и 6.2 настоящей статьи, такие налоговые вычеты в части, которая не может быть учтена при определении основной налоговой базы и (или) налоговых баз, предусмотренных пунктами 6.1 и 6.2 настоящей статьи, учитываются по итогам этого же налогового периода при определении налоговой базы по доходам, указанным в подпункте 1 настоящего пункта, но в размере не более суммы такой налоговой базы. При этом на следующий налоговый период указанные в настоящем абзаце налоговые вычеты не переносятся, если иное не предусмотрено настоящей главой.

В целях главы 23 НК РФ при получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках, либо по его поручению на счета третьих лиц, либо на счет цифрового рубля налогоплательщика, либо по его поручению на счет цифрового рубля третьего лица (подпункт 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ).

Российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, именуемые налоговыми агентами, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей (пункт 1 статьи 226 НК РФ). Пунктом 2 статьи 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со статьей 214.7 настоящего Кодекса), а в случаях и порядке, предусмотренных статьей 227.1 настоящего Кодекса, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком.

Согласно пункту 3 статьи 226 НК РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 настоящего Кодекса, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 или 3.1 статьи 224 настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога. Сумма налога применительно к доходам, в отношении которых применяются иные налоговые ставки, исчисляется налоговым агентом отдельно по каждой сумме указанного дохода, начисленного налогоплательщику.

В соответствии с пунктом 1 статьи 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета.

На основании приведенных норм приходим к следующим выводам.

С 01.01.2025г. указанные в пункте 6.2 статьи 210 НК РФ доходы физических лиц, работающих в районах Крайнего Севера, в виде районных коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате, являются оплатой труда/вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей указанными лицами и формируют отдельную налоговую базу по НДФЛ, облагаемую по ставкам, указанным в пункте 1.2 статьи 224 НК РФ.

Указанные доходы уменьшаются на сумму налоговых вычетов, в том числе,  предоставляемых на обеспечение ребенка, в размере, указанном в подпункте 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ (стандартный налоговый вычет), и  имущественных налоговых вычетов, предусмотренных статьей 220 НК РФ, если такие вычеты не были применены при исчислении иных налоговых баз.

В рассматриваемой ситуации по сотруднику Банка, работающему в районах Крайнего Севера, формируется две отдельные базы по НДФЛ – основная налоговая база и налоговая база по пункту 6.2 статьи 210 НК РФ («льготная налоговая база»).

Поскольку стандартные и имущественные налоговые вычеты уменьшают формирующие основную налоговую базу доходы, Банк вправе на дату фактического получения сотрудником дохода при наличии соответствующих заявлений сотрудника и подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов документов уменьшать формирующие льготную налоговую базу доходы:

- на стандартные налоговые вычеты на обеспечение детей в сумме, не использованной для уменьшения доходов, формирующих основную налоговую базу, то есть начиная с первого месяца налогового периода до месяца (включительно), в котором сумма доходов, формирующих основную налоговую базу, не превысила 450 тыс. руб.;

- на имущественные налоговые вычеты, предусмотренные подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 220 НК РФ, в сумме, не использованной в уменьшение формирующих основную налоговую базу доходов, то есть с начала налогового периода.

Документы и литература.

1.             НК РФ - Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki