О порядке определения в целях применения статьи 105.НК РФ доходов по заключаемым в соответствии с рамочным соглашением сделкам расчетного валютного форварда с резидентом Киргизской Республики

См. телеграм-канал https://t.me/knk_banki (Полные тексты на месяц раньше. Бухучет, налоги, сложные случаи. Все консультации авторские уникальные. Группа в MAX: https://max.ru/join/6XgupFhNnBkuKQpMi3uePO4YNUNYHvmRPx2RMY9LovY

Мнение консультантов.

Для определения суммы доходов по сделкам (по каждому договору расчетного форварда), заключенным в рамках рамочного соглашения, за календарный год с целью признания сделок контролируемыми Банку следует:

1) определить суммы доходов, полученных Банком по сделкам за календарный год;

2) определить суммы доходов, полученных контрагентом по сделкам за календарный год. При этом доходы, полученные сторонами (Банком и контрагентом), определяются по правилам главы 25 НК РФ: доходом стороны по сделке признается сумма платежа, рассчитанная как разница между произведением номинальной суммы в базовой валюте на форвардный курс и произведением номинальной суммы в базовой валюте на курс Банка России, установленный на дату платежа по договору. Доход по сделке определяется на дату исполнения каждой сделки;

3) осуществить оценку доходов по сделкам за календарный год для целей статьи 105.14 Кодекса исходя из рыночного уровня;

4) суммировать доходы, полученные сторонами по сделкам за календарный год, с учетом, при необходимости, корректировки на рыночность;

5) сравнить полученную итоговую сумму с величиной 120 млн. рублей.

Обоснование мнения консультантов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.14 НК РФ контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами  (с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей). К сделкам между взаимозависимыми лицами в целях настоящего Кодекса приравниваются следующие сделки:

 совокупность сделок по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми (с учетом особенностей, предусмотренных настоящим подпунктом). Указанная в настоящем подпункте совокупность сделок приравнивается к сделке между взаимозависимыми лицами, не принимая во внимание наличие третьих лиц, с участием (при посредничестве) которых совершается такая совокупность сделок, при условии, что такие третьи лица, не признаваемые взаимозависимыми и принимающие участие в указанной совокупности сделок (подпункт 1):

не выполняют в этой совокупности сделок никаких дополнительных функций, за исключением организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;

не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;

 сделки в области внешней торговли товарами, которые входят в состав одной или нескольких товарных групп, предусмотренных пунктом 5 настоящей статьи (подпункт 2);

 сделки, одной из сторон которых является физическое лицо, организация или иностранная структура без образования юридического лица, если местом жительства, либо местом регистрации, либо местом налогового резидентства соответствующего лица, иностранной структуры без образования юридического лица или одного из участников (пайщиков, доверителей, иных лиц) либо иных бенефициаров, в интересах которых иностранная структура без образования юридического лица осуществляет свою деятельность, является государство или территория, включенные в утверждаемый Минфином РФ перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны), и (или) государство или территория, в соответствии с законодательством которых для прибыли (доходов) организаций установлена ставка налога на прибыль организаций, равная 15 процентам или ниже 15 процентов. В целях настоящего подпункта, если деятельность российской организации образует постоянное представительство в государстве или на территории, включенных в перечень, указанный в настоящем подпункте, и анализируемая сделка связана с этой деятельностью, в части этой анализируемой сделки такая организация рассматривается как лицо, местом регистрации которого является государство или территория, включенные в указанный перечень (подпункт 3).

Сделки, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, за исключением сделок между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является Российская Федерация, признаются контролируемыми, если сумма доходов по таким сделкам с одним лицом (лицами) за соответствующий календарный год превышает 120 миллионов рублей (пункты 2, 3 статьи 105.14 НК РФ).

В соответствии с пунктом 9 статьи 105.14 НК РФ для целей настоящей статьи сумма доходов по сделкам за календарный год определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных главой 25 настоящего Кодекса. При определении суммы доходов по сделкам федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, для целей настоящей статьи вправе проверить соответствие сумм полученных доходов по сделкам рыночному уровню с учетом положений главы 14.2 и главы 14.3 настоящего Кодекса. В случае, если лицо, получающее доход по сделкам, не исчисляет налог на прибыль организаций в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса, используется величина суммы доходов по таким сделкам, определяемая расчетным путем с учетом порядка, установленного главой 25 настоящего Кодекса, с применением метода начисления.

По вопросу расчета суммы доходов по контролируемым сделкам представители финансового ведомства разъяснили, что при расчете суммы доходов по сделкам, совершенным за календарный год, следует суммировать доходы, полученные сторонами по этим сделкам. При определении суммового критерия для целей применения статьи 105.НК РФ необходимо руководствоваться совокупностью положений разд. V.1 и главы 25 Кодекса и учитывать доходы иностранной организации как доходы другого участника сделки (Письма от 17.04.2014г. № 03-01-РЗ/17521, от 17.04.2014г. № 03-01-18/17551).

В Письме Минфина РФ от 11.12.2015г. № 03-01-18/72842 изложен порядок определения суммы доходов по сделкам за календарный год с целью признания сделок контролируемыми:

«1) суммировать доходы за календарный год по сделкам с каждым лицом, являющимся контрагентом по таким сделкам. Соответственно, в общем случае факт превышения суммового критерия для признания сделок контролируемыми устанавливается по совокупности сделок, совершаемых с каждым контрагентом…..

2) суммировать доходы по сделкам за календарный год, полученные сторонами по этим сделкам. При этом в случае если у налогоплательщика отсутствует информация о сумме дохода другого участника сделки, то для целей определения суммы доходов по сделкам за календарный год может быть использована расчетная величина суммы дохода этого участника сделки, определяемая с учетом порядка, установленного главой 25 Кодекса, с применением метода начисления;

3) осуществлять оценку доходов по сделкам за календарный год для целей статьи 105.14 Кодекса исходя из рыночного уровня (учитывая право федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, проверить соответствие сумм полученных доходов по сделкам рыночному уровню для целей статьи 105.14 Кодекса с учетом положений главы 14.2 и главы 14.3 Кодекса)».

Коллегия   Налоговых   Консультантов предлагает финансовым организациям безлимитное консультационное обслуживание. 

Стоимость 85 тыс рублей в месяц. 

+7915-329-02-05

На основании пункта 1 статьи 301 НК РФ для целей главы 25 НК РФ производным финансовым инструментом признается договор, отвечающий требованиям Закона № 39-ФЗ . Перечень видов производных финансовых инструментов (в том числе форвардные, фьючерсные, опционные контракты, своп-контракты) устанавливается Банком России в соответствии с Законом № 39-ФЗ.

Согласно пункту 4 Указания № 3565-У форвардным договором признается договор, предусматривающий одну из следующих обязанностей:

обязанность одной стороны договора передать ценные бумаги, валюту или товар, являющиеся базисным активом, в собственность другой стороне не ранее третьего дня после дня заключения договора, обязанность другой стороны принять и оплатить такое имущество и указание на то, что договор является производным финансовым инструментом (абзац 2);

обязанность сторон или стороны договора уплачивать денежные суммы в зависимости от изменения цен (значений) базисного актива и (или) наступления обстоятельства, являющегося базисным активом (абзац 3).

Форвардный договор, предусматривающий обязанность, установленную абзацем вторым настоящего пункта, является поставочным договором. Иные форвардные договоры являются расчетными договорами.

В соответствии с пунктом 19 статьи 250 НК РФ в составе внереализационных доходов учитываются доходы, полученные от операций с производными финансовыми инструментами, с учетом положений статей 301 - 305 НК РФ.

На основании норм абзаца 2 пункта 3.1 статьи 301 НК РФ сделка, которая заключается не на организованном рынке и условия которой не предусматривают поставки базисного актива, может быть квалифицирована для целей налогообложения только как производный финансовый инструмент.

Производные финансовые инструменты, условия которых не предусматривают поставки базисного актива или заключения иного производного финансового инструмента, условия которых предусматривают поставку базисного актива, признаются расчетными срочными сделками (пункт 3.2 статьи 301 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 303 НК РФ доходами налогоплательщика по операциям с производными финансовыми инструментами, не обращающимися на организованном рынке, полученными в налоговом (отчетном) периоде, признаются:

-  суммы денежных средств, причитающиеся к получению в отчетном (налоговом) периоде одним из участников операции с производным финансовым инструментом при ее исполнении (окончании) (подпункт 1);

-  иные суммы, причитающиеся к получению в течение налогового (отчетного) периода по операциям с производными финансовыми инструментами, не обращающимися на организованном рынке, в том числе в порядке расчетов по операциям с производными финансовыми инструментами, предусматривающим поставку базисного актива (подпункт 2).

В соответствии с пунктом 2 статьи 305 НК РФ фактическая цена необращающегося производного финансового инструмента признается для целей налогообложения рыночной ценой и применяется для целей налогообложения, если она отличается не более чем на 20 процентов в сторону повышения (понижения) от расчетной стоимости этого производного финансового инструмента на дату заключения сделки. Порядок определения расчетной стоимости соответствующих видов производных финансовых инструментов устанавливается Банком России по согласованию с Минфином РФ. Если фактическая цена необращающегося производного финансового инструмента отличается более чем на 20 процентов в сторону повышения (понижения) от расчетной стоимости этого финансового инструмента, доходы (расходы) налогоплательщика определяются исходя из расчетной стоимости, увеличенной (уменьшенной) на 20 процентов.

Положения пункта 2 настоящей статьи применяются только в отношении сделок, признаваемых контролируемыми в соответствии с разделом V.1 настоящего Кодекса (пункт 4 статьи 305 НК РФ).

Порядок ведения налогового учета по срочным сделкам при применении метода начисления установлен в статье 326 НК РФ, согласно которой:

- налогоплательщик по операциям с производными финансовыми инструментами определяет налоговую базу на основании данных регистров налогового учета;

- данные регистров налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов (расходов) по срочным сделкам, учитываемым для целей налогообложения;

- данные регистров налогового учета должны содержать в денежном выражении суммы требований (обязательств) налогоплательщика к контрагентам в соответствии с условиями заключенных договоров: по поставочным срочным сделкам; по расчетным срочным сделкам; 

- требования (обязательства) по производным финансовым инструментам, как обращающимся, так и не обращающимся на организованном рынке, не подлежат текущей переоценке в связи с изменением рыночной цены, рыночной котировки, курса валюты, значений процентных ставок, фондовых индексов или иных показателей базисного актива с учетом положений настоящей статьи;

- налогоплательщик на дату заключения сделки отражает в аналитическом учете сумму возникших требований (обязательств) к контрагентам, исходя из условий сделки и требований (обязательств) в отношении базисного актива (в том числе товаров, денежных средств, драгоценных металлов, ценных бумаг, процентных ставок);

- налоговая база определяется налогоплательщиком на дату исполнения срочной сделки с учетом положений настоящей главы;

- налогоплательщик производит оценку требований (обязательств) на дату исполнения производного финансового инструмента в соответствии с ее условиями и определяет сумму доходов (расходов) с учетом сумм, ранее учтенных для целей налогообложения в составе доходов (расходов).

В Письме Минфина РФ от 15.07.2020г. № 03-03-06/1/61733 подчеркивается, что «при наступлении срока исполнения производного финансового инструмента налогоплательщик производит оценку требований и обязательств на дату его исполнения в соответствии с условиями его заключения и определяет сумму доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу. …. Налоговая база по срочным сделкам определяется налогоплательщиком на дату исполнения срочной сделки с учетом положений главы 25 НК РФ».

На основании изложенного приходим к следующим выводам относительно приведенным в тексте вопроса отношениям Банка и контрагента - резидента Киргизии по рамочному соглашению на заключение договоров расчетного валютного форварда.

Консультанты согласны с мнением Банка, что сделки с контрагентом, будут признаваться контролируемыми, если сумма доходов по таким сделкам за календарный год превысит 120 миллионов рублей.

Для определения суммы доходов по сделкам (по каждому договору расчетного форварда), заключенным в рамках рамочного соглашения, за календарный год с целью признания сделок контролируемыми Банку следует:

6) определить суммы доходов, полученных Банком по сделкам за календарный год;

7) определить суммы доходов, полученных контрагентом по сделкам за календарный год. При этом доходы, полученные сторонами (Банком и контрагентом), определяются по правилам главы 25 НК РФ: доходом стороны по сделке признается сумма платежа, рассчитанная как разница между произведением номинальной суммы в базовой валюте на форвардный курс и произведением номинальной суммы в базовой валюте на курс Банка России, установленный на дату платежа по договору. Доход по сделке определяется на дату исполнения каждой сделки;

8) осуществить оценку доходов по сделкам за календарный год для целей статьи 105.14 Кодекса исходя из рыночного уровня;

9) суммировать доходы, полученные сторонами по сделкам за календарный год,  с учетом, при необходимости, корректировки на рыночность;

10) сравнить полученную итоговую сумму с величиной 120 млн. рублей.

Коллегия   Налоговых   Консультантов предлагает финансовым организациям безлимитное консультационное обслуживание. 

Стоимость 85 тыс рублей в месяц. 

+7915-329-02-05

Документы и литература.

1. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

2. Закон № 39-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 22.04.1996г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»;

3. Указание № 3565-У - Указание Банка России от 16.02.2015г. №  3565-У «О видах производных финансовых инструментов».