Главная / Консультации / Банковский аудит / О порядке определения даты реализации ценных бумаг

О порядке определения даты реализации ценных бумаг

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

06.09.2021
Вопрос

Описание ситуации.
Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары одним лицом для другого лица.
В случае совершения операций купли-продажи ценных бумаг возможны ситуации, когда дата перехода права собственности не совпадает с датой поступления денежных средств по данной операции. В частности, возможны ситуации, когда переход права собственности на ценные бумаги и поступление денежных средств от реализации данных ценных бумаг происходят в разных отчетных/налоговых периодах. Исходя из норм статьи 39 НК РФ в таких случаях данные операции с ценными бумагами должны учитываться при определении налоговой базы налогоплательщика-физического лица в том отчетном/налоговом периоде, в котором происходит переход права собственности на ценные бумаги.

Вопрос.
Просьба дать разъяснения по определению даты реализации ценных бумаг.
Ответ

Мнение консультантов.

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц (далее по тексту – налог, НДФЛ) признается доход, полученный налогоплательщиками:

1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;

2) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 41 НК РФ для целей НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23, 25 НК РФ.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (пункт 1 статьи 210 НК РФ).

На основании норм пункта 2.1, 2.2, 2.3  статьи 210 НК РФ налоговая база по доходам по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами определяется отдельно как денежное выражение соответствующих доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении налоговой базы, с учетом особенностей, установленных статьей 214.1 НК РФ.

В свою очередь, в соответствии с нормами статьи 214.1 НК РФ:

- налоговой базой по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами признается положительный финансовый результат по совокупности соответствующих операций, исчисленный за налоговый период в соответствии с пунктами 6 - 13.2 настоящей статьи (пункт 14);

- финансовый результат по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами определяется как доходы от операций за вычетом соответствующих расходов (пункт 12);

- доходами по операциям с ценными бумагами признаются доходы от реализации (погашения) ценных бумаг, полученные в налоговом периоде. Доходы в виде процента (купона, дисконта), полученные в налоговом периоде по ценным бумагам, включаются в доходы по операциям с ценными бумагами (пункт 7);

- расходами по операциям с ценными бумагами и расходами по операциям с производными финансовыми инструментами признаются документально подтвержденные и фактически осуществленные налогоплательщиком расходы, связанные с приобретением, реализацией, хранением и погашением ценных бумаг, с совершением операций с производными финансовыми инструментами, с исполнением и прекращением обязательств по таким сделкам (пункт 10).

Как справедливо отмечено Банком в тексте вопроса, для целей НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (пункт 1 статьи 39 НК РФ).

Товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (пункт 4 статьи 38 НК РФ). Пунктом 2 статьи 130 ГК РФ ценные бумаги отнесены к имуществу.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ налоговыми агентами признаются российские организации, осуществляющие выплаты по договорам купли-продажи (мены) ценных бумаг, заключенным ими с налогоплательщиками.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 или 3.1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

При этом на основании пункта 4 статьи 226 НК РФ, регламентирующей  особенности исчисления налога налоговыми агентами, налоговый  агент обязан удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Статьей 223 НК РФ установлен порядок определения даты фактического получения дохода для целей главы 23 НК РФ. Так,  на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ  при получении доходов в денежной форм датой фактического получения дохода является день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.

На основании указанной нормы в Письме  от 25.12.2013г. № БС-4-3/23409@ представителями налогового ведомства было дано следующее разъяснение:

«..положениями Кодекса порядок определения даты получения дохода физическими лицами не поставлен в зависимость от факта перехода права собственности на отчуждаемые ценные бумаги.

Учитывая изложенное, доход налогоплательщика, полученный от продажи ценных бумаг, вне зависимости от момента перехода права собственности на них к покупателю, должен быть учтен при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц налогоплательщика того налогового периода, в котором он фактически получен».

Таким образом, если Банком заключен договор купли – продажи ценных бумаг с физическим лицом, то он на основании пункта 1 статьи 226 НК РФ признается налоговым агентом. При этом полученный физическим лицом доход учитывается при определении налоговой базы того налогового периода, в котором денежные средства физическим лицом получены (перечислены на его банковский счет).

Одновременно статьей 226.1 НК РФ определены особенности исчисления и уплаты налога налоговыми агентами при осуществлении операций с ценными бумагами.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 226.1 НК РФ налоговым агентом при получении доходов от осуществления операций (в том числе учитываемых на индивидуальном инвестиционном счете) с ценными бумагами, при осуществлении выплат по ценным бумагам в целях статьи 226.1 НК РФ, а также статьи 214.1, абзаца второго пункта 1 статьи 214.2, статей 214.3, 214.4 и 214.9 НК РФ и доходов, полученных в виде материальной выгоды от осуществления указанных операций и определяемых в соответствии со статьей 212 НК РФ, признается, в частности, брокер, осуществляющий в интересах налогоплательщика указанные операции на основании договора на брокерское обслуживание.

На основании пунктов 1, 7 статьи 226.1 НК РФ налоговый агент определяет налоговую базу по окончании налогового периода, а также при осуществлении выплаты денежных средств[1]  физическому лицу в порядке, установленном настоящей главой.

Для определения налоговой базы налоговый агент производит расчет финансового результата в соответствии со статьями 214.1, 214.3 и 214.4 НК РФ для налогоплательщика, которому выплачиваются денежные средства (доход в натуральной форме), на дату выплаты дохода.

Как следует из пункта 7 статьи 214.1 НК РФ, доходами по операциям с ценными бумагами, учитываемыми при определении финансового результата,  признаются доходы от реализации (погашения) ценных бумаг, полученные в налоговом периоде.  На основании общей нормы, содержащейся в пункте 1 статьи 223 НК РФ и определяющей дату фактического получения дохода в виде денежных средств, приходим к выводу, что при определении налоговой базы Банком – брокером учитывается  доход, полученный    в  течение налогового периода или на дату расчета налоговой базы,  в виде денежных средств, независимо от факта перехода прав на ценные бумаги от клиента к покупателю.

Вместе с тем, в  Письме Минфина РФ от 12.07.2019г. №  03-04-05/52016 содержится вывод о том, что «доход от реализации ценных бумаг у физического лица возникает при переходе права собственности на ценные бумаги к другому лицу». При этом в указанном Письме представителями финансового ведомства не анализируются положения статьи 223 НК РФ, закрепляющие общие для главы 23 НК РФ правила определения даты получения дохода.  На основании  изложенной позиции, Банку - налоговому агенту следует определять налоговую базу с учетом полученных физическим лицом доходов, возникающих с момента перехода прав собственности на ценные бумаги.

Таким образом, полагаем, что Банку необходимо, оценив возникающие налоговые риски, самостоятельно осуществить выбор применяемого им порядка определения даты получения дохода физического по операциям с ценными бумагами – с учетом  или без учета пункта 1 статьи 223 НК РФ.

 

Документы и литература.  

1.             НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ.



[1] Под выплатой денежных средств в целях настоящей статьи понимается выплата налоговым агентом наличных денежных средств налогоплательщику или третьему лицу по требованию налогоплательщика, а также перечисление денежных средств на банковский счет налогоплательщика или на счет третьего лица по требованию налогоплательщика (пункт 10 статьи 226.1 НК РФ).


Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

Назад в раздел