О порядке налогообложения налогом на имущество организаций «жилых» объектов, находящихся на территории Кемеровской области

Мнение консультантов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 372 НК РФ налог на имущество организаций (далее по тексту - налог) устанавливается НК РФ и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с НК РФ и законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации. При установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также определяться особенности определения налоговой базы отдельных объектов недвижимого имущества в соответствии с настоящей главой, предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками (пункт 2 статьи 372 НК РФ).

На основании пункта 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения по налогу  признаются:

- недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, в случае, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ, еслииное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ (подпункт 1);

- недвижимое имущество, находящееся на территории Российской Федерации и принадлежащее организациям на праве собственности или праве хозяйственного ведения, а также полученное по концессионному соглашению, в случае, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с пунктом 2 статьи 375 НК РФ, если иное не предусмотрено  статьями 378 и 378.1 НК РФ (подпункт 2).

Согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено настоящей статьей (пункт 1 статьи 375 НК РФ). Одновременно пунктом 2 статьи 375 НК РФ установлено, что налоговая база в отношении отдельных объектов недвижимого имущества определяется как их кадастровая стоимость, внесенная в Единый государственный реестр недвижимости и подлежащая применению с 1 января года налогового периода, с учетом особенностей, предусмотренных статьей 378.2 НК РФ. В частности, в соответствии с подпунктом  4 пункта 1 статьи 378.2 НК РФ налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных настоящей статьей, как кадастровая стоимостьв отношениижилых помещений, гаражей, машино-мест, объектов незавершенного строительства, а также жилых строений, садовых домов, хозяйственных строений или сооружений, расположенных на земельных участках, предоставленных для ведения личного подсобного хозяйства, огородничества, садоводства или индивидуального жилищного строительства.

Закон субъекта Российской Федерации, устанавливающий особенности определения налоговой базы исходя из кадастровой стоимости объектов недвижимого имущества, указанных в подпунктах 1, 2 и 4 пункта 1 настоящей статьи, может быть принят только после утверждения субъектом Российской Федерации в установленном порядке результатов определения кадастровой стоимости объектов недвижимого имущества. После принятия закона, указанного в настоящем пункте, переход к определению налоговой базы в отношении объектов недвижимого имущества, указанных в подпунктах 1, 2 и 4 пункта 1 настоящей статьи, как их среднегодовой стоимости не допускается (пункт 2 статьи 378.2 НК РФ).

Таким образом, исходя из приведенных норм главы 30 НК РФ, если находящиеся на территории Российской Федерации принадлежащие налогоплательщику на праве собственности или хозяйственного ведения объекты недвижимого имущества в виде жилых помещений, гаражей, машино-мест, объектов незавершенного строительства, а также жилых строений, садовых домов, хозяйственных строений или сооружений, расположенных на земельных участках, предоставленных для ведения личного подсобного хозяйства, огородничества, садоводства или индивидуальногожилищного строительства, поименованы в законе субъекта Российской Федерации, устанавливающем особенности определения налоговой базы исходя из кадастровой стоимости в соответствии со статьей 378.2 НК РФ, такие объекты независимо от того, учтены они  на балансе налогоплательщика в качестве основных средств или иных видов активов,подлежат обложениюс учетом особенностей, установленных соответствующим законом субъекта Российской Федерации, исходя из налоговой базы, определяемой как кадастровая стоимость.

Как справедливо отмечено Банком в тексте вопроса, на территории Кемеровской области налог установлен и введен Законом № 60-ОЗ. Статьей 4 Закона № 60-ОЗ установлены особенности налогообложения в отношении отдельных видов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как кадастровая стоимость, и предусмотрено, в частности, следующее:

- «налоговая ставка в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как кадастровая стоимость в отношении видов недвижимого имущества, указанного в подпунктах 1 - 3 пункта 1 статьи 4^[1], установлена в размере 2 процентов (абзац второй пункта 2 статьи 2 данного документа)»;

- «налоговая ставка в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как кадастровая стоимость в отношении видов недвижимого имущества, указанного в подпункте 4 пункта 1 статьи 4, установлена в размере 0,5 процента в 2020 году, 1,0 процента в 2021 году, 1,5 процента в 2022 году и последующие годы, если иное не установлено статьей 2 настоящего Закона (абзац третий пункта2 статьи 2 данного документа)».

В свою очередь в подпункте 4 пункта 1 статьи 4 Закона № 60-ОЗ указаны: «жилой дом, часть жилого дома; квартира, часть квартиры, комната; объект незавершенного строительства; гараж, машино-место».

Вместе с тем, в соответствии с абзацем 3 пункта 2 статьи 2 Закона № 60-ОЗ, определено, что в отношении жилых домов, частей жилых домов; квартир, частей квартир, комнат; объектов незавершенного строительства; гаражей, машино-мест налоговые ставки в размере: 0,5 процента в 2020 году, 1,0 процент в 2021 году, 1,5 процента в 2022 году и последующие годы применяются, еслииное не установлено настоящей статьей.

Одновременно абзацем 4 пункта 2 статьи 2 Закона № 60-ОЗ в отношении жилых домов и жилых помещений, не учитываемых на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, установлена налоговая ставка в размере 1,5 процента. При этом в силу пункта 2 статьи 4 Закона № 60-ОЗ жилые дома и жилые помещения, неучитываемые на балансе в качестве объектовосновных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, подлежат налогообложениюпо истечении одного года со дня принятия указанных объектов к бухгалтерскому учету.

Таким образом, из содержания подпункта 4 пункта 1 статьи 4 Закона № 60-ОЗ следует, что данный законодательный акт устанавливает определение налоговой базы как кадастровая стоимость для «жилых домов», «частей жилых домов» и «квартир», «частей квартир», «комнат», обособленных в две подгруппы видов объектов недвижимого имущества, перечни которых разделены знаком «;».

Одновременно, абзац 4 пункта 2 статьи 2 и пункт 2 статьи 4 Закона № 60-ОЗ устанавливают особенности налогообложения для «жилых домов» и «жилых помещений», не учитываемых на балансе налогоплательщика в качестве объектов основных средств. При этом, примечательно, что описание объектов недвижимого имущества, особенности налогообложения которых определены данными нормами Закона № 60-ОЗ, полностью идентично норме подпункта 4 пункта 1 статьи 378.2 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2020г.: «жилые дома и жилые помещения, не учитываемые на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета».

Пунктом 2 статьи 2 статьи 372 НК РФ предусмотрено, что при установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также определятьсяособенности определения налоговой базы отдельных объектов недвижимого имущества в соответствии с настоящей главой, предусматриваться налоговые льготы[2] и основания для их использования налогоплательщиками (пункт 2 статьи 372 НК РФ).

Как отмечено выше, подпунктом 4 пункта 1 статьи 378.2 НК РФ в качестве видов объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как кадастровая стоимость, законодатель определил в числе прочих «жилые помещения». При этом, поскольку специальное определение термина «жилое помещение» НК РФ не установлено, на основании пункта 1 статьи 11 НК РФ при применении норм налогового законодательства оно должно использоваться в толковании, придаваемом ему соответствующим отраслевым законодательством.

Так, в соответствии с пунктом 2 статьи 15 ЖК РФ жилым помещением признается изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан (отвечает установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства. На основании  статьи 16 ЖК РФ к жилым помещениям относятся:

- жилой дом[3], часть жилого дома (подпункт 1 пункта 1). При этом жилым домом признается индивидуально-определенное здание, которое состоит из комнат, а также помещений вспомогательного использования, предназначенных для удовлетворения гражданами бытовых и иных нужд, связанных с их проживанием в таком здании (пункт 2 статьи 16 ЖК РФ).

- квартира, часть квартиры (подпункт 2 пункта 1). Квартирой признается структурно обособленное помещение в многоквартирном доме, обеспечивающее возможность прямого доступа к помещениям общего пользования в таком доме и состоящее из одной или нескольких комнат, а также помещений вспомогательного использования, предназначенных для удовлетворения гражданами бытовых и иных нужд, связанных с их проживанием в таком обособленном помещении (пункт 3).

- комната - часть жилого дома или квартиры, предназначенная для использования в качестве места непосредственного проживания граждан в жилом доме или квартире (подпункт 3 пункта 1, пункт 4).

Согласно пункту 6 статьи 3 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы, страховые взносы), когда и в каком порядке он должен платить (пункт 6 статьи 3 НК РФ). В силу пункта 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

Учитывая изложенное полагаем, что при применении норм абзаца 4 пункта 2 статьи 2 и пункта 2 статьи 4 Закона № 60-ОЗ под «жилыми помещениями» понимаются «квартиры», «части квартир» и «комнаты», а также «части жилых домов», то есть установленные пунктом 1 статьи 16 ЖК РФ виды жилых помещений, за исключением жилых домов. Следуя этому, указанные нормы Закона № 60-ОЗ, в нашем понимании, регулируют особенности налогообложения всех видов жилых помещений, как они определены ЖК РФ, включая квартиры и части квартир, не учитываемых на балансе налогоплательщика в качестве основных средств. Соответственно, налог в отношении принадлежащих налогоплательщику на праве собственности или хозяйственного ведения жилых домов, частей домов, квартир, частей квартир и комнат исчисляется исходя из налоговой базы, определяемой как кадастровая стоимость объекта с применением налоговой ставки:

- 0,5 процента в 2020 году(1,0 процент в 2021 году, 1,5 процента в 2022 году и последующие годы) – для  объектов, которые в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, учтены на балансе налогоплательщика в качестве основных средств;

- 1,5 процента – для объектов, не учитываемых на балансе в качестве объектов основных средствв порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

Таким образом, мы поддерживаем мнение Банка о том, что, несмотря на разницу в формулировке объектов налогообложения в абзацах 3 и 4 пункта 2 статьи 2 Закона № 60-ОЗ, и в том, и другом случае «подразумевается идентичный перечень «жилых» объектов (жилой дом, часть жилого дома; квартира, часть квартиры, комната), в отношении которых применяется ставка налога 0,5 процентов, если объекты учтены на балансе в качестве основных средств, либо 1,5 процента, если объекты основными средствами не являются».

На основании пункта 2 статьи 4 Закона № 60-ОЗ жилые дома и жилые помещения, неучитываемые на балансе в качестве объектовосновных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, подлежат налогообложениюпо истечении одного года со дня принятия указанных объектов к бухгалтерскому учету.

По нашему мнению, норма пункта 2 статьи 4 Закона № 60-ОЗ устанавливает льготу в отношении жилых помещений, не учитываемых на балансе налогоплательщика в качестве объектов основных средств, которая заключается в признании их объектами налогообложения по истечении 1 года с момента принятия налогоплательщиком к бухгалтерскому учету. Иными словами, в течение 1 года с момента принятия к бухгалтерскому учету данной категории недвижимого имущества, оно не признается объектом налогообложения и, следовательно, налог по нему не исчисляется и не уплачивается. По истечении 1 года со дня принятия указанных объектов к бухгалтерскому учету налог уплачивается по налоговой ставке, установленной абзацем 4 пункта 2 статьи 2 Закона № 60-ОЗ - 1,5%. При этом, установленный пунктом 2 статьи 4 Закона № 60-ОЗ годичный срок, в течение которого имущество не признается объектом налогообложения, на наш взгляд, должен исчисляться с учетом всего времени отражения объекта на балансе налогоплательщика, в том числе периода учета в качестве основного средства (если объект изначально был принят к учету в составе основных средств).

Наш вывод косвенно подтверждается разъяснениями в Письме ФНС России от 16.08.2017г. № ЗН-4-21/16191@, в котором специалисты налогового ведомства, комментируя применение аналогичной по содержанию пункту 2 статьи 4 Закона № 60-ОЗ нормы статьи 1.1 Закона Московской области от 21.11.2003г. № 150/2003-ОЗ, пояснили, что принадлежащие организации на праве собственности расположенные на территории Московской области жилые дома и жилые помещения, не учитываемые на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, признаются объектом налогообложения по налогу на имущество организаций по истечении одного года со дня принятия указанных объектов к бухгалтерскому учету, но не ранее возникновения у налогоплательщика права собственности на указанные объекты.

Учитывая изложенное, если находящаяся в Кемеровской области квартира изначально принята к бухгалтерскому учету не в качестве основного средства, то в течение первого года с момента принятия ее к бухгалтерскому учету она не является объектом обложения налогом, по истечении указанного периода налог исчисляется по налоговой ставке 1,5%.

В соответствии  с пунктом 1 статьи 386 НК РФ налогоплательщики обязаны по истечении налогового периода представлять в налоговые органы по месту нахождения объектов недвижимого имущества и (или) по месту нахождения имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом и пунктом 1.1 настоящей статьи, налоговую декларацию по налогу.

Форма налоговой декларации по налогу на имущество организаций (далее по тексту  - Декларация), формат представления налоговой декларации по налогу на имущество организаций в электронной форме, порядок заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций утверждены соответственно Приложениями 1, 2 и 3 к Приказу ФНС России № СА-7-21/405@.

Так, согласно пунктам 1.1 и 1.2 Приложения 3 к Приказу ФНС России № СА-7-21/405@ Декларация заполняется налогоплательщиками налога в соответствии с главой 30 НК РФ и состоит из: Титульного листа; Раздела 1 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет» (далее по тексту  - Раздел 1);  раздела 2 «Определение налоговой базы и исчисление суммы налога в отношении подлежащего налогообложению недвижимого имущества российских организаций и иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства» (далее по тексту  - Раздел 2); Раздела 2.1 «Информация об объекте недвижимого имущества, облагаемом налогом по среднегодовой стоимости» (далее - Раздел 2.1); Раздела 3 «Исчисление суммы налога за налоговый период по объекту недвижимого имущества, налоговая база в отношении которого определяется как кадастровая стоимость» (далее по тексту - Раздел 3).

Исходя из содержания Приложения 3 к Приказу ФНС России №СА-7-21/405@ в Разделах 2, 2.1 и 3 Декларации отражается информация в отношении недвижимого имущества, признаваемого в течение налогового периода объектом налогообложения. Следовательно, объекты, подпадающие под норму пункта 2 статьи 4 Закона № 60-ОЗ, включаются в Декларацию за тот налоговый период, в котором истекает 1 год с момента их принятия к бухгалтерскому учету.

...................................................

Консультация размещена не полностью.

Полный текст консультации размещен в нашем телеграм-канале https://t.me/knk_banki. Для БЕСПЛАТНОГО получения полного текста также можно обратиться к Андрианову Александру Борисовичу по тел. +7495-775-59-32 доб.106,  +7915-329-02-05 или по эпочте ab@knka.ru 

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki