О необходимости ведения персонифицированного учета лиц, которым вручена рекламная продукция

Мнение консультантов.

1.    Для обеспечения соблюдения требований главы 23 НК РФ Банку следует вести персонифицированный учет вне зависимости от суммы полученного физическими лицами дохода в натуральной форме в виде рекламной продукции.

2.    Персонифицированный учет осуществляется на основании регистров налогового учета, разработанных и утвержденных Банком самостоятельно. Обязательная информация, подлежащая отражению в регистрах налогового учета, определена в пункте 1 статьи 230 НК РФ.

3.    В случае если по итогам налогового периода сумма дохода, полученного физическими лицами от Банка в виде переданных им подарков, в том числе рекламной продукции,  превысит 4 000 рублей, то за отсутствие персонифицированного учета такого дохода (отсутствие регистров налогового учета) Банк, как налоговый агент,  может быть привлечен к ответственности, предусмотренной статьей 120 НК РФ. Если у Банка по итогам налогового периода не возникает обязанностей налогового агента, то ответственность за отсутствие персонифицированного учета  НК РФ не предусмотрена.

Обоснование мнения консультантов.

Отношения в сфере рекламы регулируются Законом № 38-ФЗ, согласно пункту 1 статьи 3 которого реклама - информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

В Письме Федеральной антимонопольной службы от 05.04.2007г. № АЦ/4624 содержится вывод о том, что «под неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как предназначенность ее для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания о некоем лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых реклама направлена.

Соответственно, распространение такой неперсонифицированной информации о лице, товаре, услуге должно признаваться распространением среди неопределенного круга лиц, в том числе в случаях распространения сувенирной продукции с логотипом организации в качестве подарков, поскольку заранее невозможно определить всех лиц, для которых такая информация будет доведена».

В статье 28 Закона № 38-ФЗ определены особенности рекламы финансовых услуг и финансовой деятельности. Так, на основании пункта 1 указанной статьи реклама банковских, страховых и иных финансовых услуг и финансовой деятельности должна содержать наименование или имя лица, оказывающего эти услуги или осуществляющего данную деятельность (для юридического лица - наименование, для индивидуального предпринимателя - фамилию, имя и (если имеется) отчество).

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту – налог, НДФЛ) учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 и 25 НК РФ.

При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 НК РФ. При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов и исключается частичная оплата налогоплательщиком стоимости полученных им товаров, выполненных для него работ, оказанных ему услуг (пункт 1 статьи 211 НК РФ).

На основании пунктов 1, 2 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы (как в денежной, так и в натуральной форме) признаются налоговыми агентами и  обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 НК РФ  с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 или 3.1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога. Сумма налога применительно к доходам, в отношении которых применяются иные налоговые ставки, исчисляется налоговым агентом отдельно по каждой сумме указанного дохода, начисленного налогоплательщику (пункт 3 статьи 226 НК РФ).

В свою очередь, статьей 230 НК РФ установлены требования, предъявляемые к налоговым агентам в целях обеспечения соблюдения положений главы 23 НК РФ. Налоговые агенты обязаны вести учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета. Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налоговым агентом самостоятельно и должны содержать сведения, позволяющие идентифицировать налогоплательщика, вид выплачиваемых налогоплательщику доходов и предоставленных налоговых вычетов, а также расходов и сумм, уменьшающих налоговую базу, в соответствии с кодами, утверждаемыми федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, суммы дохода и даты их выплаты, статус налогоплательщика, даты удержания и перечисления налога в бюджетную систему Российской Федерации, реквизиты соответствующего платежного документа (пункт 1 статьи 230 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны представлять в налоговый орган по месту учета по формам, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (пункт 2 статьи 230 НК РФ):

- расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за первый квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год ( далее по тексту – Форма 6-НДФЛ) - не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом;

- документ, содержащий сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах налога, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период по каждому физическому лицу (за исключением случаев, при которых могут быть переданы сведения, составляющие государственную тайну) (далее по тексту – Справка), - не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Общие для всех видов налогов обязанности налогового агента также установлены пунктом 3 статьи 24 НК РФ, согласно которому налоговые агенты обязаны:

- правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства (подпункт 1);

- письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах (подпункт 2);

-  вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику (подпункт 3);

-  представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов (подпункт 4);

- в течение пяти лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов (подпункт 5).

Одновременно статья 217 НК РФ содержит перечень доходов, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), к которым на основании пункта 28 относятся доходы в виде стоимости подарков, полученных налогоплательщиками от организаций, не превышающие 4000 рублей за налоговый период.

Из изложенного следует, что при получении физическими лицами от организации дохода в виде подарков, величина которого за налоговый период не превышает 4000 руб., организация не признается налоговым агентом, поскольку в таких случаях на организацию не возлагается обязанность исчисления, удержания у налогоплательщика и перечисления в бюджетную систему Российской Федерации налога. Как следствие, на организацию не возлагаются обязанности, предусмотренные НК РФ в отношении налоговых агентов.

Вместе с тем, по мнению представителей финансового ведомства при выдаче подарков организации следует вести в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 24, пунктом 1 статьи 230 НК РФ учет начисленных и выплаченных доходов в виде подарков в регистрах налогового учета (далее по тексту – вести персонифицированный учет):

- «при получении физическими лицами от организации дохода, указанного в п. 28 ст. 217 Кодекса, не превышающего 4000 руб., организация не признается налоговым агентом, поскольку в таких случаях на организацию не возлагается обязанность исчисления, удержания у налогоплательщика и перечисления в бюджетную систему Российской Федерации налога на доходы физических лиц.

Соответственно, организация не обязана представлять в налоговые органы сведения о таких доходах, полученных физическими лицами. Данная обязанность установлена п. 2 ст. 230 Кодекса только для налоговых агентов.

При этом организации следует вести персонифицированный учет доходов физических лиц, получивших подарки. В случае если стоимость подарков, переданных одному и тому же физическому лицу, превысит в налоговом периоде 4000 руб., организация будет признана налоговым агентом и, соответственно, на нее будут возложены обязанности, предусмотренные для налоговых агентов» (Письмо Минфина РФ от 02.03.2012г. № 03-04-06/9-54);

- «Пунктом 28 статьи 217 Кодекса предусмотрено освобождение от обложения налогом на доходы физических лиц подарков, полученных налогоплательщиками от организаций, стоимостью, не превышающей 4000 рублей за налоговый период.

Поскольку наступление обязанности организации по удержанию налога на доходы физических лиц с доходов в виде подарков, предусмотренных пунктом 28 статьи 217 Кодекса, связано с превышением установленного размера дохода, получаемого от этой организации (4000 рублей), организации следует вести персонифицированный учет таких доходов, полученных от нее физическими лицами» (Письмо Минфина России от 20.01.2017г. № 03-04-06/2650).

В пункте 2 Письма ФНС России от 29.12.2012г. № АС-4-2/22690 указывается, что «в случае если налоговым органом в ходе проведения проверок налоговых агентов выявляются факты отсутствия учета объекта налогообложения по налогу на доходы физических лиц в разрезе каждого физического лица, организация подлежит привлечению к ответственности, предусмотренной ст. 120 Кодекса, за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения».

На основании изложенного приходим к следующим выводам:

- в случае  если при проведении рекламных акций физическими лицами от Банка получен за налоговый период доход в сумме, не превышающей 4 000 рублей, Банк не признается налоговым агентом. Как следствие, в этом случае Банк не обязан вести персонифицированный учет таких доходов. Вместе с тем, финансовое ведомство в своих разъяснениях указывает на необходимость ведения такого учета. Если по итогам налогового периода доход физических лиц превысит величину 4 000 рублей, то в отношении такого дохода Банк признается налоговым агентом и обязан обеспечить ведение персонифицированного учета;

- персонифицированный учет осуществляется на основании регистров налогового учета, разработанных и утвержденных Банком самостоятельно. Обязательная информация, подлежащая отражению в регистрах налогового учета, определена в пункте 1 статьи 230 НК РФ;

- в случае если Банк по итогам налогового периода будет признан налоговым агентом в отношении дохода физических лиц в виде переданных им подарков (доход физических лиц превысит величину 4 000 рублей), то за отсутствие персонифицированного учета такого дохода (отсутствие регистров налогового учета) Банк, как налоговый агент,  может быть привлечен к ответственности, предусмотренной статьей 120 НК РФ.

Документы и литература.

1.             НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

2.             Закон № 38-ФЗ - Федеральный закон Российской Федерации от 13.03.2006г. № 38-ФЗ «О рекламе».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki