Главная / Консультации / Банковский аудит / О налогообложении НДФЛ доходов, полученных по договору купли-продажи иностранной валюты с отсрочкой исполнения

О налогообложении НДФЛ доходов, полученных по договору купли-продажи иностранной валюты с отсрочкой исполнения

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

29.11.2022
Вопрос

Описание ситуации.
Банк заключает с физическим лицом договор, который является производным финансовым инструментом. Сделка заключается в форме Договора продажи иностранной валюты. Предмет договора следующий:
Продавец (Банк) обязуется продать Покупателю (физическое лицо) иностранную валюту – доллары США в сумме, указанной в п.1.3 Договора, а Покупатель обязуется принять и уплатить за нее денежные средства в рублях РФ (далее по тексту – Сделка).
Курс Сделки –  __________________.  за один доллар США.
Сумма Сделки – ________________ (_________________) долларов США 00 центов.
Дата заключения Сделки – 15.01.20__года.
Дата исполнения Сделки – 01.12.20__ года.

Вопрос.
Правильно ли мы понимаем, что при перечислении валюты в дату исполнения сделки Банк не является налоговым агентом в соответствии со статьей 226.1 НК РФ «Особенности исчисления и уплаты налога налоговыми агентами при осуществлении операций с ценными бумагами, операций с производными финансовыми инструментами, а также при осуществлении выплат по ценным бумагам российских эмитентов» главы 23 НК РФ в связи с тем, что при проведении данной сделки банк не является доверительным управляющим или брокером, осуществляющим в интересах налогоплательщика указанные операции на основании договора доверительного управления, договора на брокерское обслуживание, договора поручения, договора комиссии или агентского договора с налогоплательщиком?
Физическое лицо по такому договору должно отчитываться по НДФЛ самостоятельно?
Ответ

 

Коллегия Налоговых Консультантов

предлагает  финансовым организациям безлимитное консультационное обслуживание. Стоимость 45 тыс рублей в месяц.

+7915-329-02-05

 

 

 

 


Мнение консультантов.

1.                      Указанная в тексте вопроса сделка в целях главы 23 НК РФ  не признается производным финансовым инструментом и квалифицируется как сделка продажи иностранной валюты с отсрочкой исполнения.

2.                      При исполнении  сделки Банк не является налоговым агентом в соответствии со статьей 226.1 НК РФ.

3.                      В случае если физическое лицо, с которым Банк заключает указанную в тексте вопроса сделку, является взаимозависимым по отношению к Банку лицом, и сделка  совершается на выгодных для физического лица условиях по курсу, отличному от установленного на дату операции курса продажи этой иностранной валюты по идентичным (однородным) сделками с физическими лицами, не являющимися взаимозависимыми Банку,  у данного физического лица возникает в виде материальной выгоды. В этом случае в соответствии со статьей 226 НК РФ  Банк признается налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц по доходу, полученному от него физическим лицом в виде  определяемой в соответствии с пунктом 3 статьи 212 НК РФ материальной выгоды от покупки иностранной валюты.

4.                      Налоговая база по НДФЛ не возникает, если указанная в тексте вопроса сделка совершается:

с лицом, не являющимся взаимозависимым по отношению к Банку;

с взаимозависимым по отношению к Банку лицом по курсу,  установленному Банком для совершения идентичных  (однородных) сделок с  физическим лицам, не являющимся для него взаимозависимыми.

 

Обоснование мнения консультантов.

В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту  - НДФЛ, налог) признается доход, полученный налогоплательщиками:

1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;

2) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Перечень видов доходов, признаваемых полученными физическими лицами от источников в Российской Федерации, установлен пунктом 1 статьи 208 НК РФ и носит открытый характер. В частности, к ним относятся

доходы от реализации  имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу (подпункт 5);

иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации (подпункт 10).

Доходом для целей налогообложения НДФЛ  признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ (пункт 1 статьи 41 НК РФ).

Под имуществом в целях НК РФ понимаются виды объектов гражданских прав, относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ. При этом не признаются имуществом имущественные права, за исключением безналичных денежных средств и бездокументарных ценных бумаг (пункт 2 статьи 38 НК РФ). Имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, признается в целях НК РФ товаром (пункт 3 статьи 38 НК РФ).

Российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, признаются налоговыми агентами по НДФЛ и  обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 НК РФ  с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей (пункт 1 статьи 226 НК РФ).

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии со статьей 226 НК РФ  производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога[1], а в случаях и порядке, предусмотренных статьей 227.1 настоящего Кодекса, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком. Особенности исчисления и (или) уплаты налога по отдельным видам доходов устанавливаются статьями 214.3 – 214.7, 226.1, 226.2, 228 и 228 настоящего Кодекса (пункт 2 статьи 226 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 226.1 НК РФ налоговым агентом при получении доходов от осуществления операций (в том числе учитываемых на индивидуальном инвестиционном счете) с ценными бумагами, операций с производными финансовыми инструментами, при осуществлении выплат по ценным бумагам в целях настоящей статьи, а также статьи 214.1, статей 214.3, 214.4 и 214.9 НК РФ  и доходов, полученных в виде материальной выгоды от осуществления указанных операций и определяемых в соответствии со статьей 212 НК РФ, признаются, в частности:

доверительный управляющий или брокер, осуществляющие в интересах налогоплательщика указанные операции на основании договора доверительного управления, договора на брокерское обслуживание, договора поручения, договора комиссии или агентского договора с налогоплательщиком. При этом каждый налоговый агент определяет налоговую базу налогоплательщика по всем видам доходов от операций, осуществленных налоговым агентом в интересах этого налогоплательщика в соответствии с указанными договорами, за вычетом соответствующих расходов (подпункт 1);

форекс-дилер, осуществляющий с физическими лицами операции, на основании договоров, предусмотренных пунктом 1 статьи 4.1 Закона № 39-ФЗ. При этом налоговый агент определяет налоговую базу налогоплательщика по всем видам доходов от указанных операций, осуществленных налоговым агентом в интересах этого налогоплательщика (подпункт 1.1). При этом, согласно пункту 1 статьи 4.1 Закона № 39-ФЗ деятельностью форекс-дилера признается деятельность по заключению от своего имени и за свой счет с физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, не на организованных торгах (пункт 1 статьи 4.1 Закона № 39-ФЗ):

договоров, которые являются производными финансовыми инструментами, обязанность сторон по которым зависит от изменения курса соответствующей валюты и (или) валютных пар и условием заключения которых является предоставление форекс-дилером физическому лицу, не являющемуся индивидуальным предпринимателем, возможности принимать на себя обязательства, размер которых превышает размер предоставленного этим физическим лицом форекс-дилеру обеспечения;

двух  и более договоров, предметом которых является иностранная валюта или валютная пара, срок исполнения обязательств по которым совпадает, кредитор по обязательству в одном из которых является должником по аналогичному обязательству в другом договоре и условием заключения которых является предоставление форекс-дилером физическому лицу, не являющемуся индивидуальным предпринимателем, возможности принимать на себя обязательства, размер которых превышает размер предоставленного этим физическим лицом форекс-дилеру обеспечения.

Коллегия Налоговых Консультантов

оказывает  финансовым организациям весь комплекс аудиторских, консультационных и юридических услуг +7915-329-02-05

 

Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с производными финансовыми инструментами установлены статьей 214.1 НК РФ, согласно пункту 7 которой доходами по операциям с производными финансовыми инструментами признаются доходы от реализации производных финансовых инструментов, полученные в налоговом периоде, включая полученные суммы вариационной маржи и премии по контрактам. При этом доходами по операциям с базисным активом производных финансовых инструментов признаются доходы, полученные от поставки базисного актива при исполнении таких сделок (пункт 7 статьи 214.1 НК РФ). Доходы по операциям с базисным активом производных финансовых инструментов включаются (пункт 8 статьи 214.1 НК РФ):

1) в доходы по операциям с ценными бумагами, если базисным активом производных финансовых инструментов являются ценные бумаги;

2) в доходы по операциям с производными финансовыми инструментами, если базисным активом производных финансовых инструментов являются другие производные финансовые инструменты;

3) в другие доходы налогоплательщика в зависимости от вида базисного актива, если базисным активом производного финансового инструмента не являются ценные бумаги или производные финансовые инструменты.

Производным финансовым инструментом признается договор, отвечающий требованиям Закона № 39-ФЗ. Перечень видов производных финансовых инструментов (в том числе форвардные, фьючерсные, опционные контракты, своп-контракты) устанавливается Банком России в соответствии с Законом № 39-ФЗ (пункт 5 статьи 214.1 НК РФ).

Так, в соответствии с абзацами  2  и 4 пункта 4 Указания № 3565-У договор, предусматривающий обязанность одной стороны договора передать ценные бумаги, валюту или товар, являющиеся базисным активом, в собственность другой стороне не ранее третьего дня после дня заключения договора, обязанность другой стороны принять и оплатить такое имущество и указание на то, что договор является производным финансовым инструментом, признается поставочным форвардным договором.

Отнесение производных финансовых инструментов к обращающимся на организованном рынке осуществляется в соответствии с требованиями, установленными пунктом 3[2] статьи 301 НК РФ (абзац 2 пункта 5 статьи 214.1 НК РФ). Наряду с этим абзацем 3 пункта 5 статьи 214.1 НК РФ установлено, что в целях главы 23 Кодекса к производным финансовым инструментам, не обращающимся на организованном рынке, относятся опционные контракты, не обращающиеся на организованном рынке.

Следовательно, отнесение форвардных договоров к производным финансовым инструментам, не обращающимся на организованном рынке, в целях главы 23 Кодекса не предусмотрено. На это указывается в Письме Минфина РФ от 02.11.2021г. № 03-04-06/88946.

Исходя из приведенных в тексте вопроса условий,  в соответствии с пунктом 4 Указания № 3565-У и пунктом 5 статьи 214.1 НК РФ заключаемая Банком с физическим лицом сделка является необращающимся на организованном рынке форвардным договором. Следовательно, независимо от признания сторонами в отношениях между собой данной сделки производным финансовым инструментом, в целях Главы 23 НК РФ этот договор таковым не является и квалифицируется как сделка продажи Банком иностранной валюты физическому лицу с  отсрочкой исполнения.

Особый порядок налогообложения доходов физических лиц при совершении операций с валютой НК РФ не установлен. Вместе с тем, при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ  (пункт 1 статьи 210 НК РФ).

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 212 НК РФ доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг), цифровых финансовых активов и (или) цифровых прав, включающих одновременно цифровые финансовые активы и утилитарные цифровые права, в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику. При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды от приобретения товаров (работ, услуг), указанной в подпункте 2 пункта 1 настоящей статьи, налоговая база определяется как превышение цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых лицами, являющимися взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, в обычных условиях лицам, не являющимся взаимозависимыми, над ценами реализации идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налогоплательщику (пункт 3 статьи 212 НК РФ).

В случае приобретения валюты за рубли налоговой базы по НДФЛ, вследствие отклонения фактического курса покупки валюты от курса, установленного Банком России, не возникает.  Вместе с тем к указанным сделкам покупки (продажи) иностранной валюты в установленных случаях могут применяться положения подпункта 2 пункта 1 статьи 212 НК РФ в случае совершения таких сделок лицами, являющимися взаимозависимыми в соответствии со статьей  105.1 НК РФ. Этот вывод подтверждается разъяснениями представителей финансового ведомства, приведенными в Письме от 24.12.2012г. № 03-04-06/4-361.

Таким образом, в случае если физическое лицо, с которым Банк заключает указанную в тексте вопроса сделку, является взаимозависимым по отношению к Банку лицом, и сделка  совершается на выгодных для физического лица условиях по курсу, отличному курса, установленного Банком на дату сделки по идентичным (однородным) операциям с физическими лицами, не являющимися для Банка взаимозависимыми, у данного физического лица возникает доход в виде материальной выгоды. При таком течении дел Банк в соответствии со статьей 266 НК РФ является  налоговым агентом по доходу, полученному от него физическим лицом в виде  определяемой в соответствии с пунктом 3 статьи 212 НК РФ материальной выгоды от покупки иностранной валюты.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 настоящего Кодекса, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 или 3.1 статьи 224  настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (пункт 3 статьи 226 НК РФ). В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 223 НК РФ при получении доходов в виде материальной выгоды дата фактического получения дохода определяется как день приобретения товаров (работ, услуг), приобретения ценных бумаг.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных настоящим пунктом. При выплате налогоплательщику дохода в натуральной форме или получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды удержание исчисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплачиваемого дохода в денежной форме (пункт 4 статьи 226 НК РФ).

При невозможности в течение налогового периода удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога (пункт 5 статьи 226 НК РФ).

Если иное не предусмотрено статьей 228 НК РФ, уплата налога осуществляется налогоплательщиком не позднее 1 декабря года, следующего за истекшим налоговым периодом, на основании направленного налоговым органом налогового уведомления об уплате налога налогоплательщиками, для которых выполнено хотя бы одно из следующих условий (пункт 6 статьи 228 НК РФ):

сведения о доходах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде, представлены банками в налоговые органы в порядке, установленном пунктом 4 статьи 214.2 настоящего Кодекса, налоговыми агентами в налоговые органы в порядке, установленном пунктом 5 статьи 226, пунктом 14 статьи 226.1 и пунктом 9 статьи 226.2 настоящего Кодекса, за исключением доходов, не подлежащих налогообложению в соответствии с пунктом 72 статьи 217 настоящего Кодекса;

общая сумма налога, исчисленная налоговым органом в порядке, установленном статьей 225 настоящего Кодекса, превышает совокупность суммы налога, исчисленной налоговыми агентами, суммы налога, исчисленной налогоплательщиками исходя из налоговой декларации, в отношении доходов налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду, и суммы налога, исчисленной налоговым органом с доходов в виде процентов, полученных по вкладам (остаткам на счетах) в банках, находящихся на территории Российской Федерации, а также доходов в виде выигрышей, полученных от участия в азартных играх, проводимых в казино и залах игровых автоматов.

В противном случае, то есть если физическое лицо – контрагент по указанной в тексте вопроса сделке не является лицом, взаимозависимым по отношению к Банку, налоговая база по НДФЛ не возникает.

Резюмируем изложенное:

1.                      указанная в тексте вопроса сделка в целях главы 23 НК РФ  не признается производным финансовым инструментом и квалифицируется как сделка продажи иностранной валюты с отсрочкой исполнения;

2.                      при исполнении  сделки Банк не является налоговым агентом в соответствии со статьей 226.1 НК РФ;

3.                      в случае если физическое лицо, с которым Банк заключает указанную в тексте вопроса сделку, является взаимозависимым по отношению к  Банку лицом, и сделка  совершается на выгодных для физического лица условиях по курсу, отличному от установленного Банком на дату операции курса продажи этой иностранной валюты по идентичным (однородным) сделкам физическим лицам, не являющимся Банку взаимозависимыми, у данного  физического лица возникает доход в виде материальной выгоды. В этом случае в соответствии со статьей 226 НК РФ  Банк признается налоговым агентом по доходу, полученному от него физическим лицом в виде определяемой в соответствии с пунктом 3 статьи 212 НК РФ материальной выгоды от покупки иностранной валюты; 

4.                      налоговая база по НДФЛ не возникает, если указанная в тексте вопроса сделка совершается

с лицом, не являющимся взаимозависимым по отношению к Банку;

с взаимозависимым по отношению к Банку лицом по курсу, установленному Банком для совершения идентичных  (однородных) сделок с  физическим лицам, не являющимся для него взаимозависимыми.

Телеграм-канал https://t.me/knk_banki Консультации по бухгалтерии и налогам для финансовых организаций, в т.ч. банков. Сложные случаи, непростые ситуации.

 

Документы и литература.

1.             НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

2.             Закон № 39-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 22.04.1996г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»;

3.             Указание № 3565-У - Указание Банка России от 16.02.2015г. №  3565-У «О видах производных финансовых инструментов».



[1] за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со статьей 214.7 настоящего Кодекс)

[2]В соответствии с пунктом 3 статьи 301 НК РФ производные финансовые инструменты признаются обращающимися на организованном рынке при одновременном соблюдении следующих условий:

порядок их заключения, обращения и исполнения устанавливается организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с законодательством Российской Федерации или законодательством иностранных государств (подпункт 1);

информация о ценах производных финансовых инструментов публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть предоставлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операции с производным финансовым инструментом (подпункт 2).


Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki

Назад в раздел