О налогообложении доходов физических лиц в связи участием в программе лояльности в рамках отношений по договорам на брокерское обслуживание

Мнение консультантов.

Программа лояльности, организованная Банком среди клиентов, имеющих брокерские счета и совершающих операции (выполняющих условия программы) в рамках договоров брокерского обслуживания, не удовлетворяет условиям  пункта 68 статьи 217 НК РФ, в части обязательного использования клиентами при участии в программе банковских карт. Как следствие, при налогообложении доходов клиентов Банк не вправе  применять льготу, предусмотренную указанным пунктом.

В рассматриваемом случае порядок выплаты Банком дохода клиенту на банковский счет (с начислением бонусов, или непосредственно денежными средствами без начисления бонусов) не влияет на возможность применения льготы, а определяет лишь дату признания дохода.

Обоснование мнения консультантов.

Согласно пункту 1 статьи 209 НК РФ доход, полученный налогоплательщиками, от источников в Российской Федерации признается объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту  - НДФЛ, налог). При этом для целей НДФЛ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ (пункт 1 статьи 41 НК РФ).

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 210 НК РФ).

На основании подпункта 1 пункта 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

Статья 217 НК РФ содержит закрытый перечень доходов, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения). К таким доходам на основании пункта 68 относятся доходы в денежной или натуральной форме в виде перечисляемых на банковский счет налогоплательщика денежных средств и (или) полной или частичной оплаты за налогоплательщика товаров и (или) услуг российскими и иностранными организациями, полученные в результате участия налогоплательщика в программах указанных российских и иностранных организаций с использованием банковских (платежных) и (или) дисконтных (накопительных) карт, направленных на увеличение активности клиентов в приобретении товаров и услуг указанных организаций и предусматривающих начисление бонусов (баллов, иных единиц, характеризующих активность клиента в приобретении товаров (работ, услуг) указанных организаций) по основаниям, установленным в соответствующей программе, а также выплату в зависимости от количества начисленных бонусов (баллов, иных единиц, характеризующих активность клиента в приобретении товаров (работ, услуг) указанных организаций) дохода в денежной или натуральной форме.

Освобождение доходов от налогообложения, предусмотренное настоящим пунктом, не применяется в следующих случаях:

при участии налогоплательщика в программах российских и иностранных организаций, указанных в абзаце первом настоящего пункта, присоединение к которым осуществляется не на условиях публичной оферты^[1];

при присоединении налогоплательщика к программам российских и иностранных организаций, указанным в абзаце первом настоящего пункта, условиями публичной оферты в которых предусмотрен срок для акцепта^[2] менее 30 дней и (или) которыми предусмотрена возможность досрочного отзыва оферты^[3];

при выплате доходов, указанных в абзаце первом настоящего пункта, в качестве вознаграждения лицам, состоящим с организацией в трудовых отношениях, за выполнение должностных обязанностей, а также в качестве оплаты (вознаграждения) за поставленные налогоплательщиком товары (выполненные работы, оказанные услуги) или материальной помощи.

Представители финансового ведомства разъясняют, что:

- «в целях освобождения доходов клиентов банка от налогообложения программа лояльности банка, реализуемая с использованием банковских карт, при выполнении прочих условий, предусмотренных пунктом 68 статьи 217 НК РФ, должна быть направлена на поощрение активности клиентов в приобретении услуг этого банка, а бонусы (баллы), начисляемые в рамках указанной программы, должны характеризовать активность клиента в приобретении этих услуг. ….

…при выполнении вышеуказанных условий для применения освобождения от налогообложения, предусмотренного пунктом 68 статьи 217 НК РФ, не имеет значения, в рамках договора с клиентом на оказание такому клиенту каких услуг банка заключен договор об участии этого клиента в программе лояльности с использованием банковских (платежных) и (или) дисконтных (накопительных) карт, а также за выполнение клиентом каких действий производится начисление бонусов (баллов, иных единиц, характеризующих активность клиента)» (Письмо от 07.12.2016г. № 03-04-06/72935);

- «при выполнении условий для применения освобождения от налогообложения, предусмотренного пунктом 68 статьи 217 Кодекса, не имеет значения, на какие виды банковских счетов налогоплательщика перечислены денежные средства в рамках участия в программах, указанных в пункте 68 статьи 217 Кодекса, а также независимо от того, какие средства с применением банковских (платежных) карт налогоплательщика использованы им для приобретения товаров и услуг в рамках участия в указанных программах» (Письмо от 13.02.2017г. № 03-04-06/7856).

Из изложенного следует, что одним из обязательных  условий освобождения от налогообложения доходов, выплачиваемых организациями физическим лицам в связи с их участием в программах лояльности в соответствии с пунктом 68 статьи 217 НК РФ, является использование ими банковских (платежных) и (или) дисконтных (накопительных) карт в расчетах за приобретаемые в рамках таких программ товары, работы, услуги.

В соответствии с пунктом 1 статьи 3 Закона № 39-ФЗ брокерской деятельностью признается деятельность по исполнению поручения клиента (в том числе эмитента эмиссионных ценных бумаг при их размещении) на совершение гражданско-правовых сделок с ценными бумагами и (или) на заключение договоров, являющихся производными финансовыми инструментами, осуществляемая на основании возмездных договоров с клиентом (договор о брокерском обслуживании).

Денежные средства клиентов, переданные ими брокеру для совершения сделок с ценными бумагами и (или) заключения договоров, являющихся производными финансовыми инструментами, а также денежные средства, полученные брокером по таким сделкам и (или) таким договорам, которые совершены (заключены) брокером на основании договоров с клиентами, должны находиться на отдельном банковском счете (счетах), открываемом (открываемых) брокером в кредитной организации (специальный брокерский счет). Брокер обязан вести учет денежных средств каждого клиента, находящихся на специальном брокерском счете (счетах), и отчитываться перед клиентом. Брокер не вправе зачислять собственные денежные средства на специальный брокерский счет (счета), за исключением предоставления займа клиенту в соответствии с требованиями настоящей статьи и (или) возврата денежных средств клиенту, а также иных предусмотренных нормативными актами Банка России случаев исполнения обязательств перед клиентом (пункт 3 статьи 3 Закона № 39-ФЗ).

Таким образом, предметом договора о брокерском обслуживании является исполнение брокером по поручению клиента сделок с ценными бумагами или заключение договоров, являющихся производными финансовыми инструментами. Денежные средства клиента Банка по договору о брокерском обслуживании учитываются на брокерском счете клиента, не являющимся банковским счетом (открываемым не на основании договора банковского счета).

Особенности осуществления кредитными организациями операций с платежными картами установлены Положением № 266-П, согласно пункту 1.5 которого кредитная организация вправе осуществлять эмиссию банковских карт следующих видов: расчетных (дебетовых) карт, кредитных карт и предоплаченных карт, держателями которых являются физические лица, в том числе уполномоченные юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями (далее - держатели).

Клиент совершает операции с использованием расчетных (дебетовых) карт, кредитных карт по банковскому счету, открытому на основании договора банковского счета, предусматривающего совершение операций с использованием расчетных (дебетовых) карт, кредитных карт, заключаемого в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации (пункт 1.12 Положения № 266-П).

Банк планирует запустить программу лояльности для клиентов с брокерскими счетами, в рамках которой при выполнении определенных условий в рамках договора брокерского обслуживания будут зачисляться бонусы на бонусный счет клиента. Бонусы в дальнейшем можно будет превратить в деньги и зачислить на дебетовую карту Банка.

Из текста вопроса не представляется возможным определить, какие условия должны быть выполнены клиентом в рамках договора брокерского обслуживания (какие операции по брокерскому счету должен осуществить клиент), чтобы в соответствии с программой лояльности ему были бы начислены бонусные баллы.

Как было отмечено нами выше, одним из обязательных условий освобождения от налогообложения доходов в соответствии с пунктом 68 статьи 217 НК РФ, является использование клиентом в программе лояльности банковских карт при совершении каких-либо операций, влияющих на получение бонусов. При этом совершение операций с использованием банковской карты возможно лишь по банковскому счету, открытому на основании договора банковского счета, а не по брокерскому счету, открытому на основании договора брокерского обслуживания. Зачисление Банком бонусных баллов на банковский карточный счет клиента не является операцией, совершенной клиентом в рамках программы лояльности с использованием банковской карты, а является одним из условий, закрепленных пунктом 68 статьи 217 НК РФ, которым должна соответствовать программа лояльности при применении льготы при налогообложении.

Таким образом, приходим к выводу, что в общем случае программа лояльности, организованная Банком среди клиентов, имеющих брокерские счета и совершающих операции (выполняющих условия программы) в рамках договоров брокерского обслуживания, не удовлетворяет условиям пункта 68 статьи 217 НК РФ в части обязательного использования клиентами банковских карт. Как следствие, при налогообложении доходов клиентов Банк не вправе применять льготу, предусмотренную указанным пунктом. При этом порядок выплаты Банком дохода клиенту на банковский счет (с начислением бонусов, или непосредственно денежными средствами без начисления бонусов) не влияет на возможность применения льготы, а определяет лишь дату признания дохода.

 Документы и литература.

1.              ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ,  (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2.             НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3.              Закон № 39-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 22.04.1996г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»;

4.              Положение № 266-П – Положение Банка России от 24.12.2004г № 266-П «Об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki