О квалификации кассового чека, в котором отсутствует QR- код, в качестве подтверждающего расходы документа в целях налога на прибыль и НДФЛ

Мнение консультантов.

1.      По вопросу 1.

Согласно статье 247 НК РФ для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее по тексту –  налог на прибыль) признается прибыль, полученная налогоплательщиком, исчисляемая как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В Письме Минфина РФ от 14.10.2019г. № 03-03-06/1/78500 содержится вывод о том, что «ценности, приобретенные сотрудником для организации, а также расходы, произведенные им по поручению организации, принимают к налоговому учету на основании утвержденного авансового отчета, накладных (других документов), а также документов, подтверждающих факт оплаты, в частности кассовых чеков.

Таким образом, если приложенные к авансовому отчету подтверждающие документы оформлены с нарушениями законодательства Российской Федерации, то расходы (затраты) по такому авансовому отчету не учитываются для целей налогообложения прибыли организации как не имеющие надлежащего документального подтверждения».

В соответствии с пунктом 2 статьи 1 Закон № 54-ФЗ устанавливает правила применения контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации в целях обеспечения интересов граждан и организаций, защиты прав потребителей, обеспечения установленного порядка осуществления расчетов, полноты учета выручки в организациях и у индивидуальных предпринимателей, в том числе в целях налогообложения и обеспечения установленного порядка оборота товаров.

На основании статьи 1.1 Закона № 54-ФЗ:

- кассовый чек - первичный учетный документ, сформированный в электронной форме и (или) отпечатанный с применением контрольно-кассовой техники в момент расчета между пользователем и покупателем (клиентом), содержащий сведения о расчете, подтверждающий факт его осуществления и соответствующий требованиям законодательства Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники;

- бланк строгой отчетности - первичный учетный документ, приравненный к кассовому чеку, сформированный в электронной форме и (или) отпечатанный с применением автоматизированной системы для бланков строгой отчетности в момент расчета между пользователем и клиентом за оказанные услуги, содержащий сведения о расчете, подтверждающий факт его осуществления и соответствующий требованиям законодательства Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники;

- фискальный документ - фискальные данные, представленные по установленным форматам в виде кассового чека, бланка строгой отчетности и (или) иного документа, предусмотренного законодательством Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники, на бумажном носителе и (или) в электронной форме, в том числе защищенные фискальным признаком;

- фискальный признак - достоверная информация, сформированная с использованием фискального накопителя и ключа фискального признака или с использованием средств формирования фискального признака и мастер-ключа в результате криптографического преобразования фискальных данных, наличие которой дает возможность выявления корректировки или фальсификации этих фискальных данных при их проверке с использованием фискального накопителя и (или) средства проверки фискального признака.

Требования, предъявляемые Законом № 54-ФЗ к кассовому чеку и бланку строгой отчетности, определены статьей 4.7 данного Федерального закона. Так на основании пункта 1 статьи 4.7 Закона № 54-ФЗ к обязательным реквизитам кассового чека и бланка строгой отчетности относится, в том числе, QR-код.

QR-код - двухмерный штриховой код, содержащий в кодированном виде реквизиты проверки кассового чека или бланка строгой отчетности (дату и время осуществления расчета, порядковый номер фискального документа, признак расчета, сумму расчета, заводской номер фискального накопителя, фискальный признак документа) в отдельной выделенной области кассового чека или бланка строгой отчетности. Используемая контрольно-кассовая техника должна обеспечивать возможность печати на кассовом чеке (бланке строгой отчетности) QR-кода размером не менее 20 x 20 мм (пункт 1 статьи 4 Закона № 54-ФЗ).

Из изложенного следует, что если на кассовом чеке отсутствует QR-код, то  такой документ считается оформленным с нарушением законодательства. Как следствие, расходы, произведенные Банком и подтвержденные таким документом, не могут учитываться при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Аналогичный вывод содержится в Письмах Минфина РФ от 05.03.2021г. № 03-03-07/15819, от 14.10.2019г. № 03-03-06/1/78500.

2.      По вопросу 2.

В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц (далее по тексту – НДФЛ, налог) признается доход, полученный налогоплательщиками  от источников в Российской Федерации. Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 41 НК РФ доходом для целей  НК РФ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23, 25 НК РФ.

На основании подпункта 2 пункта 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относятся полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой.

Таким образом, у физического лица образуется доход, подлежащий обложению в соответствии с главой 23 НК РФ, только если у него возникает экономическая выгода, в том числе, в его интересах приобретены товары, осуществлены работы или оказаны услуги.

Одновременно в пункте 3 «Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации» ( утвержденного Президиумом ВС РФ 21.10.2015) указывается, что «получение физическим лицом благ в виде оплаченных за него товаров (работ, услуг) и имущественных прав не облагается налогом, если предоставление таких благ обусловлено, прежде всего, интересом передающего (оплачивающего) их лица, а не целью преимущественного удовлетворения личных нужд гражданина».

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.02.2009г. № 11714/08 по делу № А65-6677/2007-СА1-56 рассматривалась следующая ситуация: общество выдавало своим работникам - физическим лицам денежные средства под отчет для приобретения товарно-материальных ценностей. В подтверждение понесенных расходов работники представили первичные документы (расходные кассовые ордера, накладные, авансовые отчеты). Товар принят обществом на учет. Инспекция, установив, что сведения о контрагентах, у которых покупались товарно-материальные ценности, в Едином государственном реестре юридических лиц и Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей отсутствуют, а индивидуальные номера налогоплательщиков у данных организаций неверные, сделала вывод о недостоверности предъявленных работниками документов об оплате товарно-материальных ценностей и сочла суммы, выданные работникам, доходами, с которых обществом должен быть исчислен, удержан и уплачен налог на доходы физических лиц.

Судом был сделан вывод о том, что «Достоверность представленных работниками документов, подтверждающих произведенные расходы, определяется самим обществом.

Авансовые отчеты работников обществом приняты, приобретенные по подотчетным денежным средствам товарно-материальные ценности оприходованы в установленном порядке.

Инспекция не представила доказательств того, что спорные суммы явились экономической выгодой работников общества.

При этом выводы судов о том, что стоимость приобретенных физическими лицами товарно-материальных ценностей не подлежит отнесению на расходы, связанные с производством и реализацией, не имеет отношения к порядку исчисления налога на доходы физических лиц и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование».

В Постановлении от 05.03.2013г. № 14376/12 Президиум ВАС РФ, соглашаясь с выводами инспекции в части, касающейся обложения НДФЛ доходов подотчетных лиц в связи с отсутствием у общества документов, подтверждающих целевое расходование подотчетных сумм, а также приобретение и оприходование товарно-материальных ценностей, указал, что «исходя из правовой позиции, сформированной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 03.02.2009 N 11714/08, выводы судов о том, что стоимость приобретенных физическим лицом товарно-материальных ценностей не подлежит отнесению на расходы, связанные с производством и реализацией, не имеет отношения к порядку исчисления налога на доходы физических лиц…..

Судами первой и апелляционной инстанций в соответствии с их компетенцией установлено отсутствие каких-либо доказательств, подтверждающих расходование подотчетных денежных средств, полученных директором общества Годуляном Т.М. и Годуляном И.Т. Доказательств, подтверждающих оприходование обществом товарно-материальных ценностей в установленном порядке, также не представлено.

При таких условиях согласно статье 210 Кодекса указанные денежные средства являются доходом Годуляна Т.М. и Годуляна И.Т. и подлежат включению в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц».

Таким образом, судом отмечено, что полученные физическими лицами подотчетные суммы могут быть признаны доходами и подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ при отсутствии доказательств, подтверждающих расходование подотчетных денежных средств, а также если организация не оприходовала ТМЦ в установленном порядке. Иными словами, наличие документов, подтверждающих произведенные расходы, а также отражение организацией факта приобретения ценности являются достаточным доказательством того, что у физического лица не возникло экономической выгоды, приводящей к обложению налогом.

Аналогичный вывод содержится в Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.03.2013г. № 13510/12 по делу № А53-270/11.

Из изложенного следует, что:

- сам по себе факт не учета Банком  при определении облагаемой базы по налогу на прибыль расходов, совершенных подотчетным лицом, не может свидетельствовать о получении этим подотчетным лицом дохода, облагаемого НДФЛ;

- у подотчетного лица возникает доход, подлежащий обложению НДФЛ, если у него отсутствуют доказательства, подтверждающие расходование им денежных средств, и если Банк не оприходовал приобретенные  им товарно-материальные ценности или не являлся получателем оплаченной услуги.

Применительно к рассматриваемой ситуации Банк вправе самостоятельно принять решение, является ли кассовый чек без QR-кода документом, подтверждающим расходование подотчетным лицом  денежных средств. Если в результате действий подотчетного лица Банк приобрел товарно-материальную ценность или явился получателем услуги (с отражением поступления по соответствующему балансовому счету), то, по нашему мнению,  у физического лица отсутствует доход, подлежащий обложению налогом.

Документы и литература.

1.             НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

2.             Закон № 54-ФЗ - Федеральный закон Российской Федерации от 22.05.2003 г. № 54-ФЗ «О применении контрольно–кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki