О критериях признания сделок контролируемыми

Мнение консультантов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ  в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций (далее по тексту – налог) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

На основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные платежи за арендуемое  имущество.

На основании норм НК РФ сделки между взаимозависимыми лицами[1] подразделяются на контролируемые сделки, признаваемые таковыми при соблюдении положений статьи 105.14 НК РФ (пункт 1 статьи 105.14 НК РФ), и иные сделки между взаимозависимыми лицами (неконтролируемые сделки).

Пунктом 1 статьи 105.3 НК РФ установлено, что в случае если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

На основании пункта 2 статьи 105.14 НК РФ сделка между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является Российская Федерация, признается контролируемой (если иное не предусмотрено пунктами 3, 4 и 6 настоящей статьи) при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

-стороны сделки применяют разные ставки по налогу на прибыль организаций (за исключением ставок, предусмотренных пунктами 2 - 4 статьи 284 НК РФ) к прибыли от деятельности, в рамках которой заключена указанная сделка (подпункт 1);

- одна из сторон сделки является налогоплательщиком налога на добычу полезных ископаемых, исчисляемого по налоговой ставке, установленной в процентах, и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое для указанной стороны сделки объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, при добыче которого налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах (подпункт 2);

-хотя бы одна из сторон сделки является налогоплательщиком, применяющим один из следующих специальных налоговых режимов: систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) или систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (если соответствующая сделка заключена в рамках такой деятельности), при этом в числе других лиц, являющихся сторонами указанной сделки, есть лицо, не применяющее указанные специальные налоговые режимы (подпункт 3);

- одна из сторон сделки освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль организаций (подпункт 4);

-сделка удовлетворяет одновременно следующим условиям (подпункт 6):

одна из сторон сделки является налогоплательщиком, указанным в пункте 1 статьи 275.2 НК РФ, и учитывает доходы (расходы) по такой сделке при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии со статьей 275.2 НК РФ;

любая другая сторона сделки не является налогоплательщиком, указанным в пункте 1 статьи 275.2 НК РФ, либо является налогоплательщиком, указанным в пункте 1 статьи 275.2 НК РФ, но не учитывает доходы (расходы) по такой сделке при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии со статьей 275.2 НК РФ;

- хотя бы одна из сторон сделки является исследовательским корпоративным центром, указанным в Законе № 244-ФЗ, либо участником проекта в соответствии с Законом № 216-ФЗ, применяющими освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость в соответствии со статьей 145.1 НК РФ (подпункт 8);

- хотя бы одна из сторон сделки применяет в течение налогового периода инвестиционный налоговый вычет по налогу на прибыль организаций, предусмотренный статьей 286.1 НК РФ (подпункт 9);

- хотя бы одна из сторон сделки является налогоплательщиком налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья и доходы (расходы) по такой сделке учитываются при определении налоговой базы по налогу на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья (подпункт 10).

Сделки, предусмотренные пунктом 2 настоящей статьи, признаются контролируемыми, если сумма доходов по таким сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 1 миллиард рублей (пункт 3 статьи 105.14 НК РФ).

Из изложенного следует, в соответствии с нормами главы V.1 НК РФ в текущей редакции сделка, совершенная между взаимозависимыми лицами, местом налогового резидентства всех сторон которых является Российская Федерация, признается контролируемой, если выполняются одновременно все условия:

- имеется хотя бы одно из перечисленных в пункте 2 статьи 105.14 НК РФ обстоятельств;

- сумма доходов по сделке за соответствующий календарный год превышает 1 миллиард рублей;

- сделка не относится к сделкам, перечисленным в пункте 4 статьи 105.14 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 105.3 НК РФ определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами контролируемой сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, с применением методов, установленных главой 14.3 настоящего Кодекса.

Федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, при осуществлении налогового контроля в порядке, предусмотренном главой 14.5 НК РФ, проверяется полнота исчисления и уплаты, в том числе, налога на прибыль организаций, за исключением части налога на прибыль организаций, исчисляемой в отношении прибыли контролируемых иностранных компаний (подпункт 1 пункта 4 статьи 105.3 НК РФ).

Налогоплательщик вправе самостоятельно применить для целей налогообложения цену, отличающуюся от цены, примененной в контролируемой сделке, в случае, если цена, фактически примененная в указанной сделке, не соответствует рыночной цене (пункт 2 статьи 105.3 НК РФ).

Таким образом, если в отношении сделки, сторонами которой являются взаимозависимые лица – налоговые резиденты Российской Федерации не выполняются условия пункта 2 статьи 105.14 НК РФ, то указанная сделка не признается контролируемой, участники сделки освобождены в отношении этой сделки от налогового контроля, предусмотренного пунктом 2 статьи 105.3 НК РФ.

Согласно правовой позиции Президиума ВС РФ, изложенной в пункте 5 Обзора практики от 16.02.2017г., взаимозависимость участников сделки может являться основанием для корректировки их доходов (прибыли, выручки) по правилам раздела V.1 НК РФ, если в отношении этой сделки соблюдается вся совокупность условий, при наличии которых она признается контролируемой. Руководствуясь этим, мы поддерживаем позицию о том, что Банк вправе не осуществлять корректировку фактически понесенных расходов в виде арендной платы, уплачиваемой взаимозависимому лицу по договору аренды, который в соответствии с правилами главы V.1 НК РФ не признается контролируемой сделкой.

Документы и литература.

1.              НК РФ - Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

2.              Закон № 244-ФЗ - Федеральный закон от 28.09.2010г. № 244-ФЗ «Об инновационном центре «Сколково»»;

3.              Закон № 216-ФЗ - Федеральный закон от 29.07.2017г. № 216-ФЗ «Об инновационных научно-технологических центрах и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации»;

4.              Закон № 114-ФЗ - Федеральный закон от 19.07.1998г. №114-ФЗ «О военно-техническом сотрудничестве Российской Федерации с иностранными государствами»;

5.              Закон № 302-ФЗ - Федеральный закон от 03.08.2018г. № 302-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации»;

6.              Обзор практики от 16.02.2017г. - Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации», утвержден  Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017г.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki