Квалификация в целях бухгалтерского учета сделок покупки/продажи валюты с датами расчетов TOD/TOM, TOM/SPOT

Телеграм-канал https://t.me/knk_banki Консультации по бухгалтерии и налогам для финансовых организаций, в т.ч. банков. Сложные случаи, непростые ситуации.

Мнение консультантов.

Банк вправе не признавать в целях бухгалтерского учета заключаемые на бирже и вне биржи сделки по покупке/продаже валюты с датами расчетов TOD/TOM, TOM/SPOT производными финансовыми инструментами при условии:

- совершения сделок на стандартных условиях, установленных правилами или соглашениями, и соответствующих рыночным условиям для данной группы сделок;

- учета таких сделок одним из предусмотренных учетной политикой методов учета по дате заключения сделки либо по дате расчетов.

 

Обоснование мнения консультантов.

В соответствии с нормами гражданского законодательства под производным финансовым инструментом понимается договор (за исключением договора репо, а также опционного договора, заключенного с физическим лицом в связи с исполнением им трудовых обязанностей на основании трудового договора или в связи с участием физического лица в органах управления хозяйственного общества), предусматривающий одну или несколько из обязанностей, перечисленных в подпункте 23 пункта 1 статьи 2 Закона № 39-ФЗ.

Право квалифицировать производные финансовые инструменты и определять их виды предоставлено Банку России на основании статьи 44 Закона № 39-ФЗ. В частности, своп-договором признается (пункт 5 Указания № 3565-У):

договор, предусматривающий обязанность стороны или сторон договора периодически и (или) единовременно уплачивать денежные суммы в зависимости от изменения цен (значений) базисного актива и (или) наступления обстоятельства, являющегося базисным активом. В случае если такая обязанность установлена для каждой из сторон, она определяется на основании различных базисных активов или различных значений базисного актива (правил определения значений базисного актива). При этом обязанность стороны договора уплачивать денежные суммы может определяться на основании фиксированного значения базисного актива, установленного договором (абзац второй);

договор (за исключением договора репо), предусматривающий обязанность одной стороны передать валюту, ценные бумаги или товар в собственность второй стороне и обязанность второй стороны принять и оплатить валюту, ценные бумаги или товар, а также обязанность второй стороны передать валюту, ценные бумаги или товар в собственность первой стороне не ранее третьего дня после дня заключения договора и обязанность первой стороны принять и оплатить валюту, ценные бумаги или товар. Данный договор должен иметь указание на то, что он является производным финансовым инструментом, или предусматривать обязанность стороны или сторон договора периодически и (или) единовременно уплачивать денежные суммы в зависимости от изменения цен (значений) базисного актива и (или) наступления обстоятельства, являющегося базисным активом, и (или) от фиксированных в договоре цен (значений) базисного актива. При этом определение обязанности каждой из сторон договора уплачивать денежные суммы осуществляется в соответствии с условиями договора на основании различных базисных активов или различных значений базисного актива (правил определения значений базисного актива) (абзац третий);

договор, предусматривающий обязанность стороны или сторон договора периодически и (или) единовременно уплачивать денежные суммы в зависимости от наступления обстоятельства, являющегося кредитным событием (абзац четвертый).

Своп-договор помимо условий, установленных абзацами вторым и четвертым настоящего пункта, может также предусматривать одно из следующих условий:

обязанность сторон или стороны своп-договора передать, в том числе на периодической основе, другой стороне ценные бумаги, валюту или товар, являющиеся базисным активом, или иные ценные бумаги, или права (требования), в том числе путем заключения стороной (сторонами) своп-договора и (или) лицом (лицами), в интересах которого (которых) был заключен своп-договор, договора купли-продажи ценных бумаг, договора купли-продажи иностранной валюты, договора поставки товара, договора уступки прав (требований) (абзац шестой);

обязанность сторон своп-договора заключить договор, являющийся производным финансовым инструментом и составляющий базисный актив.

Своп-договор, предусматривающий обязанность, установленную абзацами третьим или шестым настоящего пункта, если иное не установлено условиями своп-договора, является поставочным договором. Иные своп-договоры являются расчетными договорами.

Кредитные организации осуществляют бухгалтерский учет производных финансовых инструментов в соответствии с Положением № 372-П, которое распространяется на:

-  производные финансовые инструменты, определяемые таковыми в соответствии с Законом № 39-ФЗ (пункт 1.1);

- договоры, которые признаются производными финансовыми инструментами в соответствии с правом иностранного государства, нормами международного договора или обычаями делового оборота и в отношении которых правом иностранного государства или нормами международного договора предусмотрена их судебная защита (пункт 1.2);

- договоры, определяемые производными инструментами в соответствии с Приложением А МСФО (IFRS) 9 (подпункт 1.2.1 пункта 1.2).

Приложением А МСФО (IFRS) 9 производный инструмент определяется как финансовый инструмент или иной договор, находящийся в сфере применения настоящего стандарта и обладающий всеми тремя следующими характеристиками:

(a) его стоимость меняется в результате изменения определенной процентной ставки, цены финансового инструмента, цены товара, валютного курса, индекса цен или ставок, кредитного рейтинга или кредитного индекса или иной переменной (иногда называемой «базовой»), при условии, что указанная переменная - если это нефинансовая переменная - не является специфичной для какой-либо из сторон по договору;

(b) для его приобретения не требуется первоначальная чистая инвестиция или требуется сравнительно небольшая первоначальная чистая инвестиция по сравнению с другими видами договоров, которые, согласно ожиданиям, реагировали бы аналогичным образом на изменения рыночных факторов;

(c) расчеты по нему будут осуществлены на некоторую дату в будущем.

В руководстве по применению Приложения А МСФО (IFRS) 9 (Приложение В) указано, что:

- типичными примерами производных инструментов являются фьючерсные и форвардные договоры, договоры «своп» и договоры опциона. Производный инструмент обычно имеет номинальную сумму, которая представляет собой сумму валюты, количество акций, количество единиц веса или объема либо прочие единицы, указанные в договоре. Однако производный инструмент не требует от держателя либо выпускающей его стороны инвестирования или получения номинальной суммы в момент заключения договора. В качестве альтернативы производный инструмент может требовать выплаты либо фиксированной суммы, либо суммы, которая может измениться в результате некоторого будущего события (но не пропорционально изменению базисной переменной), которые не связаны с номинальной суммой (пункт BA.1);

- одной из определяющих характеристик производного инструмента является то, что предусматриваемая им первоначальная чистая инвестиция меньше, чем та, которая требовалась бы для других видов договоров, которые предположительно аналогично реагировали бы на изменения рыночных факторов. Валютный своп, который требует первоначального обмена различными валютами с равными справедливыми стоимостями, удовлетворяет определению, поскольку его первоначальная чистая инвестиция равна нулю  (пункт BA.3);

- покупка или продажа на стандартных условиях обусловливает договорное обязательство по будущим операциям с фиксированной ценой между датой заключения сделки и датой расчета, которое удовлетворяет определению производного инструмента. Однако ввиду своего непродолжительного срока действия договорное обязательство по будущим операциям не признается в качестве производного финансового инструмента. Вместо этого настоящий стандарт предусматривает особый порядок учета таких стандартных договоров (см. пункты 3.1.2^[1] и В3.1.3 – В3.1.6) (пункт BA.4).

Под покупкой или продажей на стандартных условиях понимается покупка или продажа финансового актива в рамках договора, по условиям которого требуется поставка актива в пределах срока, установленного правилами или соглашениями, принятыми на соответствующем рынке (приложение А МСФО (IFRS) 9).

Коллегия Налоговых Консультантов оказывает  финансовым организациям весь комплекс аудиторских, консультационных и юридических услуг +7915-329-02-05

Например, на рынке Стандартизированных ПФИ ПАО «Московская Биржа» договором валютный своп признается поставочный валютный своп договор (контракт), по которому на условиях, согласованных сторонами, в дату первоначального платежа одна сторона уплачивает другой стороне сумму (далее — «Сумма первоначального платежа») в одной согласованной валюте (далее — «Первая валюта»), а другая сторона уплачивает первой стороне Сумму первоначального платежа в другой согласованной валюте (далее — «Вторая валюта»), а в Дату окончательного платежа, наступающую не ранее третьего Рабочего дня после Даты договора, первая сторона уплачивает другой стороне сумму (далее — «Сумма окончательного платежа») во Второй валюте, а другая сторона уплачивает первой стороне Сумму окончательного платежа в Первой валюте. Договор является производным финансовым инструментом (пункт 3.1 Спецификации договоров «Валютный своп»^[2]).

Покупка или продажа финансовых активов, осуществленная на стандартных условиях, признается согласно пункту B3.1.3 МСФО (IFRS) 9 с использованием либо метода учета по дате заключения сделки, либо метода учета по дате расчетов, как описано в пунктах В3.1.5^[3] и В3.1.6^[4]. Используемый метод должен применяться последовательно для всех сделок покупки и продажи финансовых активов, классифицируемых одинаково в соответствии с настоящим стандартом. Для этих целей активы, которые в обязательном порядке оцениваются по справедливой стоимости через прибыль или убыток, классифицируются в отдельную категорию, отличную от категории активов, которые по усмотрению организации классифицируются как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток.

Справедливая стоимость производного финансового инструмента определяется согласно пункту 2.1 Положения № 372-П с учетом уровня активности рынка для данного производного финансового инструмента на основании МСФО (IFRS) 13, в Приложении А к которому даны следующие определения:

- справедливая стоимость - цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки;

- участники рынка - покупатели и продавцы на основном (или наиболее выгодном) рынке в отношении актива или обязательства, обладающие всеми следующими характеристиками:

(a) они независимы друг от друга, то есть они не являются связанными сторонами в том значении, которое определено в МСФО (IAS) 24, но при этом цена сделки между связанными сторонами может использоваться в качестве одного из исходных параметров при оценке справедливой стоимости, если у организации имеются свидетельства того, что эта сделка была осуществлена на рыночных условиях;

(b) они хорошо осведомлены, имеют достаточное представление о соответствующем активе или обязательстве и о сделке, сформированное с учетом всей имеющейся информации, в том числе той, которую возможно получить в результате проведения стандартных и общепринятых процедур предынвестиционной проверки;

(c) они имеют возможность заключить сделку в отношении данного актива или обязательства;

(d) они имеют желание заключить сделку в отношении данного актива или обязательства, то есть они имеют побудительный мотив для осуществления такой сделки, не будучи принуждаемыми или иным образом вынужденными сделать это.

При наличии основного рынка для актива или обязательства оценка справедливой стоимости должна представлять собой цену на данном рынке (будь эта цена непосредственно наблюдаемой или рассчитанной с использованием другого метода оценки), даже если цена на другом рынке является потенциально более выгодной на дату оценки (пункт 18 МСФО (IFRS) 13). Примеры рынков, на которых исходные данные могут быть наблюдаемыми для некоторых активов и обязательств (например, финансовых инструментов) включают биржевые рынки, дилерские рынки, рынки с брокерским посредничеством и рынки принципалов (см. пункт В34) (пункт 68 МСФО (IFRS) 13).

Иерархия справедливой стоимости строится на исходных данных трех уровней:

- исходные данные Уровня 1 - ценовые котировки (некорректируемые) активных рынков для идентичных активов или обязательств, к которым у организации есть доступ на дату оценки, представляющие собой наиболее надежное свидетельство справедливой стоимости и используемые для оценки справедливой стоимости без корректировки всякий раз, когда она доступна, за исключением случаев, описанных в пункте 79 (пункты 76, 77 МСФО (IFRS) 13);

- исходные данные Уровня 2 - те исходные данные, которые являются прямо или косвенно наблюдаемыми в отношении актива или обязательства, исключая ценовые котировки, отнесенные к Уровню 1. Если актив или обязательство имеет определенный (предусмотренный договором) срок, то необходимо, чтобы исходные данные Уровня 2 были наблюдаемыми практически за весь срок действия актива или обязательства (пункты 81, 82 МСФО (IFRS) 13);

- исходные данные Уровня 3 - ненаблюдаемые исходные данные в отношении актива или обязательства (пункт 86 МСФО (IFRS) 13).

*******************************************

Консультация размещена не полностью.

Полный текст консультации размещен в нашем телеграм-канале https://t.me/knk_banki. Для БЕСПЛАТНОГО получения полного текста также можно обратиться к Андрианову Александру Борисовичу по тел. +7495-775-59-32 доб.106,  +7915-329-02-05 или по эпочте ab@knka.ru

****************************************************