Как заполнить уточненную налоговую декларацию по НДС для исправления ошибки в разделе 2 декларации

Мнение консультантов.

В обоих указанных в тексте вопроса случаях в целях внесения исправлений неточностей и ошибок, допущенных в разделе 2 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, и предоставления уточненной декларации Банку следует руководствоваться правилами пункта 1 статьи 81 НК РФ и пункта 2 порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (приложение № 2 к Приказу ФНС России от 29.10.2014г. № ММВ-7-3/558@).

Положения пункта 6 статьи 81 НК РФ для случаев внесения исправлений в раздел 2 и предоставления уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость неприменимы.

Обоснование мнения консультантов.

Налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление налогоплательщика, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи или через личный кабинет налогоплательщика, об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах (абзацы 1, 2 пункта 1 статьи 80 НК РФ).

Налоговый агент представляет в налоговые органы расчеты, предусмотренные частью второй настоящего Кодекса. Указанные расчеты представляются в порядке, установленном частью второй настоящего Кодекса применительно к конкретному налогу. Расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, представляет собой документ, содержащий обобщенную налоговым агентом информацию в целом по всем физическим лицам, получившим доходы от налогового агента (обособленного подразделения налогового агента), о суммах начисленных и выплаченных им доходов, предоставленных налоговых вычетах, об исчисленных и удержанных суммах налога, а также других данных, служащих основанием для исчисления налога. Расчет по страховым взносам представляет собой письменное заявление или заявление плательщика страховых взносов, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи или через личный кабинет налогоплательщика, об объекте обложения страховыми взносами, о базе для исчисления страховых взносов, об исчисленной сумме страховых взносов и о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты страховых взносов, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. Расчет по страховым взносам представляется в случаях, предусмотренных главой 34 настоящего Кодекса. Это установлено абзацами 5 – 7 пункта 1 статьи 80 НК РФ.

Налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронной форме вместе с документами, которые в соответствии с настоящим Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету) (пункт 3 статьи 80 НК РФ). Налоговая декларация (расчет) представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки (пункт 6 статьи 80 НК РФ).

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока (пункт 1 статьи 81 НК РФ).

Одновременно пунктом 6 статьи 81 НК РФ предусмотрено, что при обнаружении налоговым агентом в поданном им в налоговый орган расчете факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению или завышению суммы налога, подлежащей перечислению, налоговый агент  обязан внести в указанный расчет необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненный расчет в порядке, установленном настоящей статьей. Уточненный расчет, представляемый налоговым агентом в налоговый орган, за исключением расчета сумм выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период, должен содержать данные в отношении только тех налогоплательщиков, в отношении которых обнаружены факты неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибки, приводящие к занижению или завышению суммы налога. Уточненный расчет сумм выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период должен содержать данные в отношении всех налогоплательщиков, указанных в ранее представленном в налоговый орган расчете. Положения, предусмотренные пунктами 3 и 4 настоящей статьи, касающиеся освобождения от ответственности, применяются также в отношении налоговых агентов при представлении ими уточненных расчетов.

Формы и порядок заполнения форм налоговых деклараций (расчетов), а также форматы и порядок представления налоговых деклараций (расчетов) и прилагаемых к ним документов в соответствии с настоящим Кодексом в электронной форме утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации (пункт 7 статьи 80 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налоговая база определяется налоговыми агентами в случае реализации этих товаров (работ, услуг) налогоплательщиками - иностранными лицами:

не состоящими на учете в налоговых органах либо состоящими на учете в налоговых органах только в связи с нахождением на территории Российской Федерации принадлежащих им недвижимого имущества и (или) транспортных средств либо в связи с открытием счета в банке;

состоящими на учете в налоговых органах по месту нахождения их обособленных подразделений на территории Российской Федерации (за исключением осуществления реализации указанных в абзаце первом настоящего пункта товаров (работ, услуг) через обособленное подразделение иностранной организации, расположенное на территории Российской Федерации).

Налоговая база определяется налоговыми агентами отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации с учетом настоящей главы как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Для целей пункта 1 настоящей статьи налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц, если иное не предусмотрено пунктом 5.2 настоящей статьи и пунктами 3 и 10.1 статьи 174.2  настоящего Кодекса. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой (пункт 2 статьи 161 НК РФ).

Уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 – 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, на территории Российской Федерации производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 28-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой (пункт 1 статьи 174 НК РФ). Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по операциям реализации (передачи, выполнения, оказания для собственных нужд) товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, уплачивается по месту учета налогоплательщика в налоговых органах (пункт 2 статьи 174 НК РФ).

Налогоплательщики (в том числе являющиеся налоговыми агентами), а также лица, указанные в пункте 8 статьи 161 и пункте 5 статьи 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой (пункт 5 статьи 174 НК РФ).

Форма налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее по тексту – Декларация), порядок ее заполнения и формат представления утверждены согласно приложению № 1, приложению № 2 и приложению № 3 к Приказу ФНС России от 29.10.2014г. № ММВ-7-3/558@.

Согласно пункту 1 приложения № 2 к Приказу ФНС России от 29.10.2014г. № ММВ-7-3/558@ (далее по тексту  - Порядок заполнения Декларации) Декларация представляется организациями и индивидуальными предпринимателями - налогоплательщиками, включая лиц (участников товариществ, доверительных управляющих, концессионеров), на которых в соответствии со  статьей 174.1 НКРФ возложены обязанности налогоплательщика, участника договора инвестиционного товарищества - управляющего товарища, ответственного за ведение налогового учета, по каждому договору инвестиционного товарищества отдельно, лиц, не признаваемых налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, перечисленных в пункте 5 статьи 173 Кодекса, а также лицами - налоговыми агентами, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджетную систему Российской Федерации налога на добавленную стоимость, в налоговые органы по месту своего учета в качестве налогоплательщика (налогового агента).

В соответствии  с пунктом 3 Порядка заполнения Декларации Декларация включает в себя титульный лист, разделы 1 - 12, в частности  раздел 1 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (возмещению из бюджета), по данным налогоплательщика» и раздел 2  «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента»,  а также приложения к разделам 3, 8 и 9 Декларации. Титульный лист и раздел 1 Декларации представляют все налогоплательщики (налоговые агенты), если иное не предусмотрено настоящим пунктом. Разделы 2 – 12, а также приложения к разделам 3, 8 и 9 Декларации включаются в состав представляемой в налоговые органы Декларации при осуществлении налогоплательщиками соответствующих операций. Раздел 2 Декларации представляется лицами, исполняющими обязанности налоговых агентов при совершении операций, предусмотренных статьей 161 НК РФ[1].

Согласно пункту 35 Порядка заполнения Декларации раздел 2 Декларации включает в себя показатель суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, по данным налогового агента, указанного в  статье 161 НК РФ, а также в  пунктах 1 и 10.1 статьи 174.2 НК РФ, с указанием кода бюджетной классификации, на который подлежит зачислению сумма налога. Код бюджетной классификации указывается в соответствии с законодательством Российской Федерации о бюджетной классификации. Раздел 2 Декларации заполняется налоговым агентом отдельно по каждому иностранному лицу, указанному в пункте 1 статьи 161 Кодекса; арендодателю (органу государственной власти и управления и органу местного самоуправления, предоставляющему в аренду федеральное имущество, имущество субъектов Российской Федерации и муниципальное имущество); продавцу в соответствии с договором, предусматривающим реализацию (передачу) государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования. При наличии нескольких договоров с одним налогоплательщиком, в частности, с одним арендодателем (органом государственной власти и управления и органом местного самоуправления) раздел 2 Декларации заполняется налоговым агентом на одной странице (пункт 36 Порядка заполнения Декларации).

Наряду с этим в силу пункта 2 Порядка заполнения Декларации при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган Декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в Декларацию и представить в налоговый орган уточненную декларацию в порядке, установленном статьей 81 Кодекса. При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган Декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в Декларацию и представить в налоговый орган уточненную декларацию в порядке, установленном статьей 81 Кодекса. При этом уточненная декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока. В уточненную декларацию подлежат включению те разделы декларации и приложения к ним, которые ранее были представлены налогоплательщиком в налоговый орган, с учетом внесенных в них изменений, а также иные разделы декларации и приложения к ним, в случае внесения в них изменений (дополнений).

На основании приведенных норм приходим к следующим выводам

Пунктами 1 и 6 статьи 81 НК РФ соответственно установлены различные правила внесения изменений и предоставления в налоговые орган уточненных налоговых деклараций и предусмотренных частью второй НК РФ расчетов налоговых агентов.

Главой 21 НК РФ не предусмотрено предоставление налоговыми агентами по налогу на добавленную стоимость налоговых расчетов. Налоговая отчетность налоговыми агентами по налогу на добавленную стоимость предоставляется в составе Декларации по налогу (раздел 2).

Налоговому агенту по налогу на добавленную стоимость в целях внесения исправлений неточностей и ошибок, допущенных в разделе 2 Декларации по налогу на добавленную стоимость, и предоставления уточненной Декларации следует руководствоваться правилами пункта 1 статьи 81 НК РФ и пунктом 2 Порядка заполнения Декларации. Положения пункта 6 статьи 81 НК РФ для случаев внесения исправлений в раздел 2 и предоставления уточненной Декларации по налогу на добавленную стоимость неприменимы.

Наш вывод подтверждается разъяснения представителей налогового органа приведенными в Письме от 11.01.2017г. № АС-4-15/200, согласно которым «....в случае представления налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговый орган уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в нее должны быть включены все разделы, ранее представленные в налоговый орган, в том числе раздел 2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента".

Таким образом, при уточнении отдельных показателей в одном разделе налоговой декларации данные, которые не изменились, также необходимо представлять в составе данного раздела уточненной налоговой декларации.

Дополнительно сообщаем, что положения пункта 6 статьи 81 Кодекса предусматривают порядок представления налоговым агентом уточненного расчета в случае обнаружения налоговым агентом в поданном им в налоговый орган расчете факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению или завышению суммы налога, подлежащей перечислению».

Документы и литература.

1.                  НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

2.                  Приказ № ММВ-7-3/558@ - Приказ ФНС России от 29.10.2014г. № ММВ-7-3/558@ «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki